中国分税制改革30 年回顾与展望

■刘书明

1994 年实行的分税制改革，是新中国成立以来规模最大、范围最广泛、内容最深刻的一次财税体制改革，是适应社会主义市场经济体制要求而进行的重大制度创新。30年来，分税制改革基本上适应了我国经济社会发展和转型的现实需要，体现出渐进式改革及其阶段性特点，多点突破、纵深推进，为促进经济社会发展提供了坚实保障。

一、分税制改革的动因

1994 年分税制改革的动因主要是克服“财政包干”制的弊端以及适应市场经济体制改革的需要。财政包干制在当时特定的历史条件下，对于发挥中央和地方两个积极性具有重要作用。但是这种体制的主要弊端在于，一是由于税制不健全以及地区间非理性税收竞争造成税源流失，导致国家财政对经济的汲取能力逐年下降，表现在国家财政收入占GDP 比重逐年下降。二是财政包干制过分强调地方组织收入的积极性，收入增量部分过多向地方财政倾斜，造成中央财政收入占比下降，导致中央宏观调控能力弱化，表现在中央财政占国家财政收入比例持续下降。三是包干制财政体制种类繁多，受人为因素影响较大，使得“地方保护主义”和“诸侯割据”盛行，造成地方差距持续拉大。四是按不同所有制、不同地区设置税种税率，使得税收调节功能弱化，影响统一市场的形成和产业结构优化。随着市场经济体制改革目标的确立，需要建立与市场经济体制相适应的新型财政体制，正是在这种背景下，国家开始实施分税制改革。

二、分税制改革的主要内容

分税制是市场经济条件下一种分级财政管理制度，指根据政府在经济社会发展中不同职责，划分各级政府的事权，依据政府事权划分确定各级政府的支出范围，按照财权和事权相匹配的原则，按照税种划分各级财政收入，在合理确定地方财政支出的基础上，实行中央对地方的税收返还和转移支付。

1994 年我国分税制改革主要包括以下内容：一是按照统一税法、公平税负、简化税制和合理分权的原则，推进税制改革，建立以增值税为主体的流转税制度，开征消费税，继续征收营业税。二是在合理划分中央和地方事权的基础上实施分税制，将涉及国家权益、全国性资源配置和宏观调控需要的关税、消费税等税种划为中央税；将同经济发展直接相关的增值税、资源税、证券交易印花税等税种划为中央与地方共享税；将适合地方征管的营业税、个人所得税等税种划为地方税。三是分别设立中央和地方两套税收征管机构，实行税收分级征管。四是建立中央对地方的税收返还和财政转移支付制度，以调节和平衡地方财力差异。

在此后的30 年里，随着社会经济形势的发展变化，分税制财政体制适时进行调整与完善。

（一）转移支付制度改革和完善

一是转移支付制度初步建立。1995 年开始设立过渡期转移支付，按照各地收入能力和支出需求的差额确定转移支付数额；为支持西部大开发，2000 年中央设立民族地区转移支付；为缓解县乡财政困难，2005 年设立县乡奖补转移支付；为促进资源型城市转型，2007 年设立资源枯竭转移支付；为保障国家生态安全，2008 年设立国家重点生态功能区转移支付。二是转移支付制度进一步规范。2009 年将原一般转移支付改为均衡性转移支付，财力性转移支付更名为一般转移支付。三是转移支付的拓展和调整。2014年初步构建“一般性转移支付+专项转移支付”的转移支付框架体系。其中，一般性转移支付以均衡地区间财力，专项转移支付用于引导地方办理特定事项。四是转移支付持续完善。2019 年，中央财政设立共同财政事权转移支付，主要用于基本民生领域的中央财政支出责任。总体上形成了以一般性转移支付为主体，共同财政事权转移支付和专项转移支付协调配合的转移支付体系。五是转移支付制度创新。2020 年中央财政建立财政资金直达机制，推动资金直达市县基层、惠企利民。2021 年起，常态化实施财政资金直达机制，直达资金范围由增量资金拓展到存量资金，基本实现了民生补助资金的全覆盖。

（二）企业所得税改革

一是企业所得税收入分享改革。2002 年，除铁路运输、国家邮政、四大国有商业银行、三家政策性银行以及中海油等企业外，其他企业所得税由中央与地方各自分别按照50%比例分享。2003 年以后中央分享60%，地方分享40%，中央因改革所得税分享办法增加的收入全部用于对地方主要是中西部地区的一般转移支付。二是内外资企业所得税合并统一。2008 年1 月1 日，我国正式施行《中华人民共和国企业所得税法》，将内资企业所得税与外资企业所得税合并统一，实现了税制简化和公平税负。

（三）个人所得税改革

一是加快个人所得税改革。先后于1999 年、2005 年、2007 年、2011 年对个人所得税进行了五次修订，主要是免征额的提高和税率调整。二是建立综合与分类相结合的征税模式。2018 年，对个人所得税进行了第七次修订，简并所得项目，确定综合所得范围，建立起分类与综合相结合的征税模式，完善个税扣除模式，提高基本减除费用标准，新增专项附加扣除，优化税率结构。

（四）出口退税负担机制改革

2004 年对出口退税机制进行改革，适当降低出口退税率；加大中央财政对出口退税的支持力度；建立中央和地方共同负担出口退税的新机制；累计欠退税由中央财政负担。出口退税超基数部分，地方负担25%。2005 年起，地方负担比例调整为7.5%；出口退税改由中央统一退库，地方负担部分，年终专项上解。

（五）建立现代增值税制度

一是增值税转型改革。2009 年实现了由生产型向消费型增值税的转型，纳税人购进机器设备和不动产均可扣除，极大地减轻了企业的税收负担。二是增值税“扩围”改革。从2012 年开始，在上海试点“营改增”，其目的在于扩大增值税的征税范围、消除营业税重复征税问题。2016 年5月1 日起，全面完成“营改增”，打通了增值税全行业抵扣链条，从根本上解决了重复征税问题。三是降低基本税率、税率兼并。2017 年取消13%税率，将四档税率简并为三档，2018 年、2019 年连续降低增值税税率，将17%的标准税率降为13%，实施9%和6%两档低税率。四是实施增值税留抵退税。2018 年在部分行业试行退还增值税留抵税额政策，2019 年试行全行业增量留抵退税制度，加大先进制造业退税力度。2021 年进一步扩大先进制造业退税范围，优先支持小微企业和个体工商户，重点支持制造业等行业，全面解决制造业等行业留抵税额问题，促进经济高质量发展。

（六）事权与支出责任划分改革

一是强化顶层设计。2016 年国务院印发《关于推进中央与地方财政事权和支出责任划分改革的指导意见》，对推进事权与支出责任划分改革的总体要求、划分原则和改革内容等做出规定，同时做出具体的时间安排。二是出台改革方案。2018 年以来，中央已经出台了基本公共服务领域，以及包括教育、医疗卫生、科技等在内的11 个分领域的事权与支出责任划分改革方案。目前中央层面事权与支出责任划分改革稳步推进，已形成“1+1+11”的改革方案，即1 个指导意见+1 个基本公共服务领域改革方案+11 个具体领域改革方案。三是其他领域改革方案持续跟进。农业、水利、公安和城乡住房保障等4 个领域的改革方案正在推进之中。四是省以下事权与支出责任划分改革积极推进。各省份按照中央要求，积极推进省以下事权与支出责任划分改革，核心是“一个差别化、一个统一”，即差别化确定不同区域市县财政支出责任，推进不同领域事权在同一市县分担比例实现统一。结合各地实际，出台各具特色的“1+1+N”的事权与支出责任划分改革方案。

（七）预算制度改革

一是加强预算法规建设。1995 年颁布实施《中华人民共和国预算法》，预算开始走上了法治化轨道。实施复式预算，对不同的预算资金采取不同的管理办法。地方政府开始了探索零基预算的改革。1996 年7 月国务院发布《关于加强预算外资金管理的决定》，按“收支两条线”模式管理预算外资金。二是加强预算管理改革。1998 年1 月起在全国范围内正式实施新的预算会计制度。2000 年开始实行部门预算改革。2001 年正式启动国库集中收付制度改革，财政支出按实际发生数由国库部门统一集中办理支付。2002 年《政府采购法》颁布实施，强化政府支出管理，提高财政资金的使用效率。三是实施政府收支分类改革。2007 年1 月1 日起在全国范围内实施新的政府收支分类改革，将政府收支划分为收入分类、支出功能和经济功能三个分类体系。四是构建全口径预算管理。2015 年1 月1 日开始实施新《预算法》，在预算制度和预算管理方面实现了重大突破，构建由一般公共预算、政府性基金预算、国有资本经营预算和社会保险基金预算构成的全口径预算体系。建立跨年度预算平衡机制，编制跨年度财政收支方案。五是全面实施预算绩效管理。注重财政资金分配的结果导向、强调成本效益、硬化责任约束，提高财政资源配置效率，推进国家治理体系和治理能力现代化。

（八）省以下财政体制改革

一是调整和完善省以下财政体制。分税制改革后，省以下财政管理体制主要由省级政府根据分税制改革的要求和本地区实际情况来确定。由于县乡基层财政困难，2002年国务院转发财政部《关于完善省以下财政管理体制有关问题的意见》，要求各地结合所得税收入分享改革，调整和完善省以下财政体制。二是创新省以下财政体制模式。为解决当时县乡财政困难，2005 年，中央对财政困难县实行“三奖一补”政策。同时对省以下财政体制改革进行积极探索，推行“省直管县”和“乡财县管”改革。2010 年，以“保工资、保运转、保民生”为目标，建立和完善县级基本财力保障机制。三是进一步推进省以下财政体制改革。2022 年国务院办公厅印发《关于进一步推进省以下财政体制改革工作的指导意见》，要求在中央和地方分税制的原则框架内，遵循完善政府间财政关系的基本原则，理顺地方各级财政事权和支出责任以及政府间收入划分关系，逐步形成规范的省以下财政体制。

三、分税制改革的主要成效

（一）建立了符合市场经济要求的政府间财政关系的基本框架

1994 年分税制改革，以划分收支、分设税务机构、税收返还和转移支付为主要内容，初步建立了既适合我国国情又符合市场经济体制要求的政府间财政关系的基本框架，改变了财政包干制下不规范、不统一、不协调的状况，为理顺政府间财政关系迈出了坚实步伐。

（二）建立财政收入稳定增长机制，增强了中央宏观调控能力

1994 年分税制改革，按照事权划分中央与地方税收，不仅考虑了税种属性，同时兼顾中央集中财力需要和地方承受能力，较好地处理了中央与地方财政分配关系，初步形成了符合市场经济要求的中央和地方一般预算收入划分框架，建立了财政收入稳定增长机制，增强了中央宏观调控能力。财政收入占GDP 的比重和中央财政收入占全国财政收入比重逐步上升。

（三）促进市场经济发展，推动产业结构调整和资源优化配置

1994 年分税制重视发挥市场在资源配置中的基础性作用，为促进市场经济的发展提供保障。一是建立了完整的现代税收体系，改变了之前工商税制下税制不统一、税负不公平、征收管理制度不健全等状况，有利于打破地方保护主义和市场分割，促进了国内统一大市场的形成，有利于资源的优化配置。二是政府间收入划分改革，打破了财政包干制下的收入分配格局，消除了地方对税高利大产业的依赖，有利于削弱地方粗放发展加工业和盲目投资高税项目的冲动；将营业税划归地方，调动地方发展第三产业的积极性。企业所得税和成品油税费改革，进一步优化了中央和地方以及地方间收入分享方式，弱化了对地方盲目追求经济增长的刺激。三是加大一般转移支付，抑制地方为追求财政利益而盲目发展的冲动，强化地方政府生态环保意识，提高生态脆弱地区改善民生的能力。

（四）强化财政预算约束，增强地方财政收支管理的自主性

1994 年分税制改革，改变之前中央代编地方预算的做法。每年由国务院向地方提出预算编制的要求，地方预算编制完成后，报财政部汇总形成国家财政预算。相对于之前的中央与地方财政事权不清晰、财政关系不稳定的状况，通过建立分级预算制度，明确了各级地方政府的收入和支出范围，强化了地方财政预算约束，提高地方重视收支管理的主动性和自主性，使得地方政府财政收入和支出更为规范。

四、分税制改革存在的主要问题

（一）事权和支出责任划分不合理、执行不规范

1994 年分税制改革实际上事权划分不动，基本延续《宪法》及其他法律规定。党的十八大后，财政事权与支出责任划分纵深推进，取得明显进展。但是相对于收入划分与转移支付制度而言，政府间事权与支出责任划分进展较为缓慢，政府间事权与支出责任格局尚未实现根本性的改变。总体来看，政府间事权与支出责任划分不合理、执行不规范。一是事权划分不合适。一方面下级政府在部分领域承担了应由上级承担的事权，如界河航道管理与养护属于中央政府，但是实际执行中地方承担了一部分；另一方面属于地方的事权，中央承担了一部分，如城市园林、市容和环卫等。二是部分事权划分不清晰。宪法和相关法律对于政府事权只是作出原则性的规定，但是支出责任划分不明确，如政法领域的事权与支出责任划分不清。三是部分事权执行不规范。一些事权虽有明确分工，但是实际执行中具有很大的随意性。上级政府将属于地方的事权随意上收，下级政府也存在越权审批的现象，如重大项目下级政府采取化整为零的方式违规审批。

（二）收入划分不规范，税种结构与分成比例不合理

政府间收入划分指以税收为主体的财政收入在政府之间如何安排。一般按照税种属性划分各级政府收入，通常将体现国家主权的税种划为中央收入，将税基较为稳定和地域化属性明显的税种划为地方收入，将税基流动性较强、地区间分布不均衡的税种划为中央收入或中央按照较高的比例分享。现行的分税制基本适应了市场经济体制的需要，但是收入划分不够规范，主要体现在中央和地方税种结构及其分成比例不够合理，共享税安排不合理刺激工业投资和产能过剩；地方财政收入缺乏适合地方经济发展需要的主体税种，营改增后体现的尤为明显，过于依赖增值税等流转税，加之专项转移支付占比较大，导致地方政府热衷于争取建设项目，干预地方工商业投资，地方税收结构不合理刺激房地产业畸形发展。

（三）转移支付制度定位不清、结构不合理、方式不规范

分税制改革以后，为了均衡地方间财力差距，促进各地基本公共服务均等化，逐步建立财政转移支付制度，有力支持了经济社会发展。但是也存在定位不清、结构不合理、转移支付方式不规范等问题。转移支付结构不尽合理，一是专项转移支付规模较大、比重偏高，几乎涵盖了地方全部的支出项目；二是转移支付中直接增加地方可用财力的项目占比较低。现行转移支付体系中，除均衡性转移支付、民族地区转移支付等外，其余如调整工资转移支付、农村税费转移支付等虽具有均等化功能，但由于具有专门用途，并不能增加地方可支配财力。三是转移支付总体设计不尽合理，部门管理的转移支付项目繁杂，资金分散、计算复杂，影响转移支付资金规模效益的发挥；专项转移支付配套政策缺乏规范的程序，容易加重地方财政负担。

（四）省以下分税制实施不彻底、财政管理不规范

一是省以下分税制不彻底，省市县收入划分不合理。按照税种划分收入、总额分成、收支包干与统收统支等都不同程度地存在，与分税制原则不尽一致。二是地方税收体系不健全。按照税种划分收入的地区，有的省与市县共享税种设置过多，有的甚至依然按照企业隶属关系或行业划分收入，不利于企业改组、改制、联合与兼并，影响产业结构的调整和区域经济协调发展。三是省以下财力失衡严重。一些省级政府没有承担均衡省以下财力，保障基层基本支出的责任。省以下的财力纵向与横向分布格局不合理，省以下转移支付力度不足，导致纵向与横向财力失衡严重。

五、分税制改革的展望

（一）持续推进事权和支出责任划分改革

在总结和借鉴分税制改革经验的基础上，合理划分地方政府间事权范围与支出责任。一是科学划分中央与地方各级财政事权。根据公共服务受益范围、信息复杂程度以及调动积极性的原则，科学划分各级财政事权。对于国际界河的保护、跨流域大江大河的治理、跨地区污染治理、全国性的生态保护项目等确定为中央事权。对受益范围较广、信息相对复杂的教育、科技研发和跨市、县重大基础设施项目等适度强化省级财政事权。对于直接面向基层的社会治安、市政交通、农村公路等确定为市、县财政事权。二是合理确定中央与地方各级财政支出责任。包括各级财政事权对应的支出责任，以及共同财政事权支出责任，主要包括社会保障、公共卫生、义务教育、跨省域重大项目建设和维护等。支出责任既要体现差异化负担原则，又要推进支出责任的标准化，形成相对稳定的政府间事权与支出责任制度体系。

（二）规范理顺政府间收入关系

规范理顺政府间收入关系，既要遵循一般规律，也要因地制宜，不仅要考虑税种属性、事权与支出责任划分状况，也要充分考虑地区间财力差异等因素。一是税基流行性强、地区间税基分布不均的税种，如资源税和企业所得税适宜划为中央收入，如作为地方收入，导致地方财力差异加剧。二是税负易转嫁的税种，如增值税适宜划为中央收入。因为通过税负转嫁不仅带来效率损失，也违背了税收公平的目标。三是在不违背税种属性的前提下，将主体税种、大宗税种划为中央收入，这不仅是中央政府提供国防、外交等公共产品以及履行再分配和经济稳定职能的需要，也是强化中央权威、均衡地区财力差异的必要要求。四是除上述之外的其他税种适宜划为地方收入，对于具有再分配功能和流动性的税种，地方可参与共享，采取比例分享、税基分享或附加征收等方式获得收入。

（三）完善财政转移支付制度

一是厘清各类转移支付功能定位。一般性转移支付主要是均衡区域间基本财力，向革命老区、欠发达地区倾斜。共同财政事权转移支付应与事权和支出责任划分相衔接，重在履行本级政府相应责任。专项转移支付主要用于办理特定事项，引导地方干事创业。二是优化转移支付结构。建立一般转移支付合理增长机制，逐步提高一般性转移支付规模，推动财力下沉，增强基层公共服务保障能力。结合政策需要和财力因素，安排共同事权转移支付；合理控制专项转移支付项目和规模，整合政策目标接近、投入方向类同、管理方式相近的项目。三是科学分配各类转移支付资金。调整完善各类转移支付资金分配办法，规范资金分配程序，强化预算绩效管理，适度体现激励约束。

（四）规范省以下地方间财政管理

一是调整和优化省直管改革实施范围和方式。注重将区位优势不明显、财政较为困难的县纳入直管县或参照直管县方式管理，加强省级对县级的财力支持。二是做实县级“三保”保障机制。坚持“县级为主、市级帮扶、省级兜底、中央激励”的原则，全面落实基层“三保”责任，健全工作机制，结合财政资金直达机制，提高“三保”保障能力，切实防范“三保”风险。三是推动乡财县管工作提质增效。加强财力薄弱乡镇支出保障，调整优化乡镇财政职能，提升乡镇财政管理效率和水平。四是加强地方政府债务管理。按属地原则和管理权限各负其责，压实各级党委和政府主体责任。健全地方政府债务限额分配机制，有效化解地方政府性债务风险。

深化分税制改革，进一步完善分税制财政体制框架，涉及各方面的利益关系调整，是一个基于长期目标的系统工程，需要兼顾好短期与长期、效率与公平、路径和手段，加快构建事权与支出责任、收入划分、转移支付协调配套的各项制度安排。坚持稳字当头、稳中求进，妥善处理改革、发展和稳定的关系，在确保稳定的前提下积极稳妥地推进具有中国特色的分税制改革，保持财政体制连贯性和政策连续性，更好发挥财政在资源配置、财力保障、统筹调控等方面的作用，为全方位推动高质量发展提供保障。■