增值税期末留抵税额退税政策的研究

(黑龙江八一农垦大学经济管理学院 黑龙江 大庆 163319)

在计算应纳税额时，销项税额不足抵扣进项税额，通常应按税法规定结转抵扣。即在一般纳税人当期购进的货物、劳务、服务、无形资产、不动产较多时，当期的应纳税额会存在因销项税额小于当期进项税额而不足抵扣。对不足抵扣的进项税额，可以结转到下期以新发生的销项税额持续抵扣。但在全球新冠肺炎疫情影响下，经济发展受到严重冲击，各行各业都出现库存积压销售停滞，交通运输业和国际国内贸易都销售锐减，导致销项税额内生力微弱，企业各会计期末留抵税额巨大，资金周转受到严重影响。对此，国家采取了全行业试行增值税期末留抵税额退税的优惠新政策。但由于疫情蔓延和持续时间超出政策研判预期，使之惠及面不尽理想，亟待研究继续改革弥补措施。

一、增值税期末留抵税额退税制度内容

关于办理增值税期末留抵税额退税有关事项的公告(税务总局公告2019年第20号)自2019年4月1日起，我国全行业实行增值税增量留抵退税。这对留抵税额较多的企业来说，无疑是利好政策。但随后发布财税〔2019〕39号文规定，只有同时符合以下条件的一般纳税人，可以向其主管税务机关申请退还增量留抵税额：一是从2019年4月税款所属期开始，连续六个月(银行、财务公司等按季纳税的，连续两个季度)的增量留抵税额>零，并且第六个月的增量留抵税额≥50万元；二是纳税信用等级为A级或B级；三是在申请退税之前，36个月内未发生骗取留抵税款、出口退税或虚开增值税专用发票的情形；四是在申请退税前36个月内，未因偷税被税务机关处罚两次及以上的；五是从2019年4月1日起，没有享受过即征即退、先征后退、先征后返政策。其中，所指增量留抵税额，为与2019年3月相比新增加的期末留抵税额，计算公式为

一般纳税人当期允许退还的增量留抵税额=增值税留抵税额×进项构成比例×60%

二、增值税期末留抵税额退税制度的局限性

留抵退税政策既让长期存在留抵增值税的一般纳税人企业感到兴奋，但也同时让一些企业感到困窘。

首先，退税门槛过高且期限偏长。政策规定的留抵税额“增量”是以2019年3月底的留抵税额为基础的，如果一般纳税人“恰好”3月的留抵税额较少，那么其之后的连续6个月就会有调节进项税额的“余地”。但如果3月留抵税额过高，要想每期都有增量，并且第六个月的增量>50万元的可能性就会变小。这就限制了新办企业和一部分季节性生产企业的发展；同时，规定退税期限为“连续六个月增量留抵税额均大于零”,如果一般纳税人在6个月中出现一个月留抵税额小于零，就中断了这种“连续性”，需重新起算退税期；再者，政策规定退税期限中的“六个月”不可重复计算，也就是说，即使一般纳税人各项条件均符合，在一整年或12个月内，最多也只能申请两次留抵退税。因此，许多纳税人认为，留抵退税的期限规定较长,不仅会增加留抵税额在企业的沉淀时间，也会使部分纳税人难以获得退税。

例如，甲民航空公司2019年初新进口四架飞机，但因M国“流感”事件停航国际航线，3月末账户出现1100余万元留抵增值税。该公司未享受过即征即退、先征后退、先征后返的税收优惠政策，也从未发生违法记录，信用等级为A级。4～9月每期期末的增量留抵税额为1 440万元、1 270万元、1 165万元、1 103万元、1 177万元、1 455万元，6个月的增量留抵税额连续大于零，但由于第六个月(9月)留抵税额增量1 455-1 440=15(万元)<50(万元)，甲公司无法享受留抵退税政策。从中可以看出，甲航空公司每个月的进项税额留抵税额都很高，流动资金被税收占用情况严重，但在其他条件均满足情况下，仅仅第六月的“增量”无法满足政策条件，将不能申请享受留抵退税，公司经营压力沉重。可见，真正通过层层条件严格限制的，符合增量留抵退税制度的企业是屈指可数的。

其次，退税范围窄且比例偏低。近年来，国内全民创业、万众创新热潮高涨，对初创企业来说，前期固定资产投资及原材料进项抵扣税额较大。这样，形成的留抵税额也相应较多。如果建设期段且试营业旺盛，则可尽快通过销项税额将留抵税额逐渐消化掉。但现实中绝大多数企业开办期都较长且营业初期支付大、收入低。对此，现行政策规定的留抵税额既不能抵也不能退。这不仅使留抵税额成为企业的实际税负，也不利于企业创新创业、健康发展。此外，按照39号公告的规定，一般纳税人在当期允许退还的增量留抵税额=增量留抵税额×进项构成比例×60%。按照这个公式来计算纳税人获得的留抵退税额的话，最高也只能是增量留抵税额的60%。因此，许多纳税人认为，我国试行的留抵退税制度，既要有期初的在2019年3月底留抵的“保底”税额，又要有长达6个月的增量条件，还要有期末的比例限制，这不仅使纳税人不能获得增量留抵税额的全额退还，而且不符合国际的通行做法。

三、增值税期末留抵税额退税政策的改革建议

首先，应适当降低退税门槛的限制，扩大政策受惠面。应取消2019年3月末留抵税额“基数”的规定，因为对2019年4月起新办企业来说，其3月进项税额“基数”为零，该规定毫无比较意义，再者，连续6个月的时间跨度可缩减为4个月，使每年的退税次数由原来的最多只能申请两次留抵退税，变为三次。其次，适当调整退税比例(60%)。国家可允许地方以60%为限，按经济发展类型(发达、一般、落后)和财政需要等，自行确定退税比例。其中，经济落后、财政吃紧地区的退税比例可达到60%。再次，可进一步扩大优惠范围，将留抵退税政策覆盖到小微企业和新办企业的一般纳税人，让更多纳税人体验国家政策实惠。最后，应适当考虑地方财政需求。因为退税会产生国家税款的反向流动，会给国家财政造成一定压力。因此，在完善增值税期末留抵税额退税制度时，各省财政厅要预先考虑省以下的税收财政制度以及财政状况，制定适合各地区的增值税期末留抵退税的分摊机制，做到能够真正减轻基层财政的退税压力，提高退税效率，确保增值税期末留抵退税能够及时退付。

总之，在高度信息化的今天，运用网络大数据检测技术，强化对增值税期末留抵税额的管控。税收征管部门不同行业的增值税期末留抵税额电子档案，在电子档案中能够较为准确地反映出纳税人所有收入的来源、性质以及时间、适用的税率，从而形成纳税信息联网，做到税收信息共享，这样既能服务于纳税人，又能保证好国家税收。