运用销项税额抵减简化纳税申报及核算

王宁

现行的增值税纳税申报表内的税款计算有“销项税额”、“进项税额”等项目，却没有同属“应交增值税”明细账内设置的专栏的“销项税额抵减”。“销项税额抵减”是记录一般纳税人按照现行增值税制度规定因扣减销售额而减少的销项税额，在会计处理上具有灵魂作用，将“扣额法”转换为“扣税法”，极大地方便了财务会计核算。

由于现行的增值税纳税申报表中缺少“销项税额抵减”，导致增值税纳税申报表需要在增值税纳税申报表（一）内增加扣除金额栏次，造成纳税申报的计算及填写非常复杂，新手不易理解和操作，此外，还影响土地增值税的申报及计算，建议将销项税额抵减应纳入增值税纳税申报表内。下面举例比较其优劣。

例：某房地产开发企业甲公司2018年10月有关业务如下：10月份初购卖了土地一宗，支付土地出让金220万元，并取得财政收据；与某建筑公司订立包工包料合同，采用装配式施工建筑一栋办公楼，取得该建筑公司开具的增值税专用发票注明的金额400万元，税金40万元。月底完工，并销售办公楼取得销售收入2200万元（含税价）。为了比较方便，这里将其它税费省略不计，没有留抵税额。上述业务均通过银行转账。

上述业务的会计分录如下：

1.支付土地款项220万元，会计分录为（单位：万元下同）：

借：开发成本——土地成本 220

贷：银行存款 220

2.支付建筑安装款项440万元，会计分录为：

借：开发成本——办公楼 400

应交税费——应交增值税（进项税额）40

贷：银行存款 440

3.实现销售收入时，会计分录为：

借：银行存款 2200

贷：主营业务收入 2000

应交税费——应交增值税（销项税额）200

4.房地产销售对应的土地成本计算的销项税额抵减=220÷（1+10%）×10%=20

借：应交税费——应交增值税（销项税额抵减）20

贷：开发成本——土地成本 20

5.结转开发成本

借：开发成品——办公楼 600

贷：开发成本——土地、办公楼 600

6.结转销售成本，开发成本共计600

借：主营业务成本 600

贷：开发成品——办公楼 600

一、增值税纳税申报及计算的比较

1.按现在的增值税纳税申报表填报。在增值税纳税申报表（一）的9栏上填写销售额2000万元、10栏填写200万元，11栏填写2200万元，用11栏的数据扣除12栏的220万元，计算出13、14栏的数据分别为1980万元和180万元，然后再将13、14栏的数据分别填写到增值税申报表的销售额栏内填写1980万元、销项税额180万元，在进项税额填写40万元，应纳税额140万元，整个计算非常繁琐，复杂。

2.在申报表内的增加“销项税额抵减”后：

增值税纳税申报表（一）的12、13、14栏就不需要了，直接在增值税申报表的销售额栏填写2000万元、销项税额栏填写200万元、进项税额栏填写40万元、在税款计算栏次增加一栏“销项税额抵减”填写20万元，则应纳税额为140万元。

通过上述比较，将“销项税额抵减”专栏纳入增值税申报表后能极大地简化了计算及填写数据，减轻了财务人员的劳动强度。

二、土地增值税申报及计算比较

由于增值税申报表中没有“销项税额抵减”，也给土地增值税的计算及申报带来了麻烦。根据《财政部、国家税务总局关于营改增后契税、土地增值税、个人所得税计税依据问题的通知》（财税［2016］43号，以下简称43号文件）第三条规定：土地增值税纳税人转让房地产取得的收入为不含增值税收入。《土地增值税暂行条例》等规定的土地增值税扣除项目涉及的增值税进项税额，允许在销项税额中计算抵扣的，不计入扣除项目，不允许在销项税额中计算抵扣的，可以计入扣除项目。此规定多此一举，完全没有必要，因为土地实行“扣额法”通过“销项税额抵减”转换为“扣税法”，计提时就冲减了扣除项目金额，销售时也进行了价税分离，收入与成本同增或同减不影响土地增值额。至于涉及到加计扣除问题，为了不影响计算基数，完全可以将销项税额抵减计入土地成本中即可。还是以上例数据进行说明。

三、按现行土地增值税政策进行操作

解：在计算该公司房地产的土地增值税时，不含税销售额为：（2200-220）÷（1+10%）=1800（万元），销项税额为：1800×10%=180（万元），土地增值税的收入为：2200-180=2020（万元），土地成本220万元，开发成本400万元，加计扣除的金额=620×5%=31（万元），扣除项目金额为=220+400+31=651（万元），增值额=2020-651=1369（万元）。

该公司土地的增值率=1369÷651×100%=210.29%，适用税率为60%。则应纳土地增值税=1369×60%-651×35%=593.55（万元）。

四、利用会计处理数据清算土地增值税

解：会计处理的房地产销售额为2000万元，土地成本为及开发成本为600万元，需要说明的是，加计扣除时需要还元为含税的土地成本20万元，这样加计扣除金额计算基数为620万元，加计扣除金额为620×5=31（万元），增值额=2000-600-31=1369（万元），土地的增值率=1370÷630×100%=210.29%，适用税率为60%，应纳土地增值税=1369×60%-651×35%=593.55（万元）。

通过比较，说明利用会计处理数据进行土地增值税清算的方法简便，纳税人容易操作。

综上所述，运用销项税额抵减，极大地简化增值税、土地增值税的计算及申报，使得会计报表的销售额与增值税、土地增值税的收入一致，销售额实行“三表”统一，减轻了企业会计人员的工作量。