企业不同销售方式的差异分析——基于企业税负与现金净流量的分析

龚雅洁，绳朋云，靳继刚

(1.石家庄邮电职业技术学院 会计系，河北 石家庄 050031；2.河北地质大学 华信学院，河北 石家庄 050031)



企业不同销售方式的差异分析
——基于企业税负与现金净流量的分析

龚雅洁1，绳朋云2，靳继刚1

(1.石家庄邮电职业技术学院 会计系，河北 石家庄 050031；2.河北地质大学 华信学院，河北 石家庄 050031)

在目前竞争激烈的市场经济环境中，许多企业为了维持或扩大自己商品的市场份额，往往采取多种多样的销售方式，以达到促销的目的，而且随着经济的发展以及互联网时代的来临，销售形式也越来越多。基于企业税负与现金净流量的基础上对9种销售方式从企业税负与现金净流量两个方面进行了分析与研究。研究发现税负高的销售方式，可能其现金净流量也比较高，因此企业在经营销售过程中，不能只考虑税负的问题，还要考虑企业现金净流量的问题，甚至是企业的整体发展问题以及顾客对销售方式的接受程度。

销售方式；纳税筹划；税负；现金净流量

企业的经营目标是在其他经营条件一致以及合规合法的情况下，尽量进行节税的工作，从而达到企业利益的最大化。所以，企业进行科学有效的纳税筹划能够在很大程度上减少其税负成本，进而增加企业的净利润，提高企业的竞争实力。在目前竞争激烈的市场经济环境中，许多企业为了维持或扩大自己商品的市场份额，往往采取多种多样的销售方式，以达到促销的目的，而且随着经济的发展，其形式也将越来越多。由于互联网时代的来临，增加了很多新型的销售方式，比如：邮寄销售、网上销售等[1]。然而，本文所研究的销售方式主要指税法规定的一些常见的销售方式，例如：商业折扣、现金折扣、还本销售、销售折让、以旧换新、购物返券等几种销售方式。产品的销售方式不同，使得企业的销售量会有所不同、承担的税负也会有所差异，同时企业的现金净流量也会出现差别。所以为了能够更好地实现企业利润的最大化或者现金净流量最大化，我们可以对不同销售方式下的税务筹划问题进行比较与研究。

一、不同销售方式在税负与现金净流量方面的差异

(一)商业折扣销售方式的税负与现金净流量

商业折扣指销货方在销售货物或应税劳务时，因购货方购货数量较大等原因，而给予购货方的价格优惠，它是在实现销售的同时发生的[2]。销售产品时，可能出现两种情况：一是销售额与折扣额在同一张发票上，其计税金额是销售额扣除折扣额后的余额；二是销售额与折扣额不在同一张发票上，其计税金额是销售额全额，不能够扣除折扣额。对于销售企业来说，其收入成本是相同的，所以很显然第一种情况的税负更轻一点。所以，一般销售企业在发票开具时，尽量将销售额与折扣额开在同一张发票上。

下面对这种情况进行详细的纳税分析：假设顾客购买满500万元的产品(产品购买成本250万元)，可以打八折即产品售价为400万元。

1. 应交增值税=(400-250)×17%/(1+17%)=21.79(万元)

2. 应交城建税及教育费附加=21.79×10%=2.18(万元)

3. 应交企业所得税=[(400-250)/(1+17%)-2.18-20]×25%=26.51(万元)

4. 企业的总税负金额=21.79+2.18+26.51=50.48(万元)

5. 现金净流量=400-250-20-50.48=79.52(万元)

(二)现金折扣销售方式的税负与现金净流量

现金折扣指销货方在销售货物或应税劳务后，为了鼓励购货方及早偿还货款，而协议许诺给予购货方的一种折扣优待。销售折扣通常采用“3/10，2/20，N/30”等符号表示。

下面对这种情况进行详细的纳税分析：假设顾客购买500万元的产品(产品购买成本250万元)，如果10天内付款可享受3%的现金折扣；如果20天内付款可享受2%的现金折扣；如果在30天内付款需要全额支付。假设顾客在18天时付款，那么该顾客可以享受2%的现金折扣[3]。然而，由于现金折扣的销售方式，在本质上属于融资行为，所以其计税金额不可以扣除现金折扣进行纳税，而是以销售全额500万元作为计税基础。

1. 应交增值税=(500-250)×17%/(1+17%)=36.32(万元)

2. 应交城建税及教育费附加=36.32×10%=3.63(万元)

3. 应交企业所得税=[(500-250)/(1+17%)-3.63-20-500×2%]×25%=45.01(万元)

4. 企业的总税负金额=36.32+3.63+45.01=84.96(万元)

5. 现金净流量=500×(1-2%)-250-20-84.96=135.04(万元)

(三)还本销售销售方式的税负与现金净流量

还本销售指纳税人在销售货物后，到一定期限由销售方一次或分次退还给购货方全部或部分价款的销售方式。这种方式实际上是筹集资金，是以货物换取资金的使用价值，到期还本不付息的方法。

下面对这种情况进行详细的纳税分析：顾客购买500万元的产品(产品购买成本250万元)，在一年内还本100万元。由于还本销售的销售方式，在本质上属于融资行为，所以其计税金额不可以扣除还本金额进行纳税，而是以销售全额500万元作为计税基础，还本金额作为一项财务费用处理。并且，假设该企业能够取得关于还本的合法凭证，那么企业就可以在所得税前扣除该项财务费用。

1. 应交增值税=(500-250)×17%/(1+17%)=36.32(万元)

2. 应交城建税及教育费附加=36.32×10%=3.63(万元)

3. 应交企业所得税=[(500-250)/(1+17%)-3.63-100-20]×25%=22.51(万元)

4. 企业的总税负金额=36.32+3.63+22.51=62.46(万元)

5. 现金净流量=500-100-250-20-62.46=67.54(万元)

(四)销售折让销售方式的税负与现金净流量

销售折让指货物销售后，由于其质量、性能或规格等原因购货方未予退货，但销货方需给予购货方的一种价格优惠。

下面对这种情况进行详细的纳税分析：顾客购买产品之后，由于产品出现问题，所以顾客要求进行折让，并且企业同意给予该顾客100万元的折让。因为销售折让是销售额的实质性减少，因而税法规定，对销售折让可以按折让后的销售额计征增值税。但需由购货方向主管税务机关填报《开具红字增值税专用发票申请单》，销贷方据此开具红字发票。

1. 应交增值税=(400-250)×17%/(1+17%)=21.79(万元)

2. 应交城建税及教育费附加=21.79×10%=2.18(万元)

3. 应交企业所得税=[(400-250)/(1+17%)-20-2.18]×25%=26.51(万元)

4. 企业的总税负金额=21.79+2.18+26.51=50.48(万元)

5. 现金净流量=400-250-20-50.48=79.52(万元)

(五)以旧换新销售方式的税负与现金净流量

以旧换新指纳税人在销售自己的货物时，有偿收回旧货物的行为。税法规定对金银首饰以旧换新业务，按销售方获取的差价计征增值税。但是，除此之外其他的以旧换新业务，按销售方实际收取的不含增值税的全部价款计征增值税。而本文所研究的企业未出现金银首饰的以旧换新业务，所以此处的以旧换新业务是指后一种情况，即其计税金额为销售方不含税的全部价款。2009 年1 月1 日新颁布的增值税暂行条例，国家取消了销售废旧物资的免税和购进废旧物资抵扣10%的税收政策，废旧物资回收发票不再作为抵扣凭证，所以原来成立一个回收公司，按收购金额的10%抵扣进项税的筹划方法已不再适用了[4]。

下面对这种情况进行详细的纳税分析：顾客利用旧货物(价值100万元)和现金400万元换取企业500万元的新货物，(新货物的购买成本是250万元)。

1. 应交增值税=(500-250)×17%/(1+17%)=36.32(万元)

2. 应交城建税及教育费附加=36.32×10%=3.63(万元)

3. 应交企业所得税=[(500-250)/(1+17%)-3.63-20]×25%=47.51(万元)

4. 企业的总税负金额=36.32+3.63+47.51=87.46(万元)

5. 现金净流量=400-250-20-87.46=42.54(万元)，同时企业获得价值100万元的旧货物。

(六)以物易物销售方式的税负与现金净流量

以物易物指购销双方不以货币结算，而以同等价款的货物相互结算，实现货物购销的一种方式。该种销售方式相当于发生两笔经济业务——购进货物与销售货物两项业务。

下面对这种情况进行详细的纳税分析：企业用500万元的产品换回400万元的A产品(500万元的产品成本是250万元)，企业能够获得购进A产品的专用增值税发票，所以这部分进项税额可以如数抵扣。

1. 应交增值税=0(万元)

由于企业可以抵扣的增值税进项税额=(400+250)×17%/(1+17%)=94.44(万元)

企业销售产品应缴纳的增值税销项税额=500×17%/(1+17%)=72.65(万元)，其中进项税额94.44万元>销项税额72.65万元，所以企业以物易物的经济业务不需要缴纳增值税。

2. 应交城建税及教育费附加=0(万元)

3. 应交企业所得税=[(500-250)/(1+17%)-20]=53.42(万元)

4. 企业的总税负金额=53.42(万元)

5. 现金净流量=-250-(-20)(-53.42)=-323.42(万元)，同时企业拥有价值400万元的A产品。

(七)买一赠一销售方式的税负与现金净流量

买一赠一指购货物赠送货物的方式。下面对这种情况进行详细的纳税分析：假设顾客购买满500万元的产品(产品购买成本250万元)，可以赠送价值100万元的货物(产品购买成本50万元)。

国税函〔2008〕875号第3条：企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。根据国税函〔2008〕875号文件规定实质就是将企业的销售金额分解成商品销售的收入和赠送的商品销售的收入两部分，各自对应相应的成本来计算应缴纳的企业所得税。文件的关键在于确定了买一赠一的行为性质，它属于两种销售行为的组合，只不过没有分别定价而已，而不是一个销售行为和一个捐赠行为的组合。所以，本文的研究是将买一赠一看做是组合销售，是一项经济业务，所有产品的成本都可以税前扣除。

1. 主产品应交增值税=(500-250)×17%/(1+17%)=36.32(万元)

赠送产品应交增值税=(100-50)×17%/(1+17%)=7.26(万元)

2. 应交城建税及教育费附加=(36.32+7.26)×10%=4.36(万元)

3. 应交企业所得税=[(500-250-50)/(1+17%)-20-4.36]×25%=36.65(万元)

4. 企业的总税负金额=36.32+7.26+4.36+36.65=83.59(万元)

5. 现金净流量=500-250-50-20-83.59=96.41(万元)

(八)购物返现销售方式的税负与现金净流量

购物返现指顾客购买商品时，可以获得一定比例的现金返还。税法规定：购物返现在征增值税时，需要根据货物的总价全额征税，而不能够扣除现金返还部分。

下面对这种情况进行详细的纳税分析：顾客购买商品满500万元时(产品成本是250万元)，可以返现100万元。返现金额100万元可以作为费用在所得税前扣除。

1. 应交增值税=(500-250)×17%/(1+17%)=36.32(万元)

2. 应交城建税及教育费附加=36.32×10%=3.63(万元)

3. 应交企业所得税=[(500-250)/(1+17%)-100-3.63-20]×25%=22.51(万元)

4. 企业的总税负金额=36.32+3.63+22.51=62.46(万元)

5. 现金净流量=500-100-250-20-62.46=67.54(万元)

(九)购物返券(购物积分)销售方式的税负与现金净流量

假设顾客购买了500万元的产品(产品购买成本250万元)，赠送100万元的购物券(产品购买成本50万元)，其他单位成本费用是20万元。企业是一般纳税人，增值税率17%，所得税率25%。

1. 主产品应交增值税=(500-250)×17%/(1+17%)=36.32(万元)

赠送产品应交增值税=(100-50)×17%/(1+17%)=7.27(万元)

2. 应交城建税及教育费附加=(36.32+7.27)×10%=4.36(万元)

3. 应交企业所得税=[(500-250-50)/(1+17%)-4.36-20]×25%=36.65(万元)

4. 企业的总税负金额=36.32+7.27+4.36+36.65=84.60(万元)

5. 现金净流量=500-250-50-84.60-20=95.40(万元)

二、企业不同销售方式的税负金额与现金净流量差异分析

综合第一部分的计算与分析， 同时通过对企业总税负金额进行升序排列获得表1。从表1内的数据可以看出商业折扣与销售折让在总税负与现金净流量金额上是相等的，但是销售折让要以折让后的余额计征增值税，需由购货方向主管税务机关填报《开具红字增值税专用发票申请单》，销贷方据此开具红字发票之后，才能够按照余额进行纳税处理。商业折扣相对于销售折让来说，其操作比较简便。因此，企业在实际销售过程中，尽量采用商业折扣而非销售折让。同时对于商业折扣，企业应尽量使得销售额和折扣额在同一张发票上分别注明[5]。

以物易物的现金净流量出现负值，但是企业还额外拥有价值400万元的A产品，而其他销售方式未获得实物资产。所以，并不能够判定以物易物的销售方式对企业整体利益不利。

还本销售与购物返现在总税负与现金净流量金额上是相等的，但是在实际经营过程中，购物返现是立即返现，而还本销售可能需要在一段时间内还本。所以，两者的时间价值不同，并且顾客对两者的接受程度可能存在差异，从而导致销售量的不同，最终使得企业的整个现金净流量出现问题。综合来说，购物返现比还本销售对企业更有利。

现金折扣的现金净流量比较高，但是购买方所享受的优惠比较少，所以顾客可能更愿意接受其他的销售方式。

以旧换新的税负金额比较大，且现金净流量比较小，但是企业额外获得价值100万元的资产。

由表1的数据可以看到总税负金额比较大的销售方式，可能其现金净流量也比较大，所以并不能够只通过税负金额的大小来判断销售方式的好坏。同时，不同的销售方式还可能获得额外的其他资产，所以企业在选择销售方式时，要根据自身的企业情况与发展战略来综合分析，从而做出对企业整个经营最有利的决策[6]。

表1　不同销售方式的税负金额与现金净流量比较表 (单位：万元)

三、结论

由以上分析可知，企业在采取某种销售方式之前，可以通过纳税筹划进行节税，但不能盲目进行，而应当全面权衡，综合筹划，选择最佳的销售方式，来获取最大的经济效益。更重要的一点是企业在选择销售方式时，重点关注消费者的心理，在其他条件相同的情况下，选择消费者最容易接受的销售方式。

〔1〕 邹馨.不同销售方式下的节税筹划[J].山东纺织经济，2011(2):28-43.

〔2〕 朱会芳.不同销售方式下的增值税纳税筹划[J].财会研究，2011(16):17-19.

〔3〕 西文俊，侯如松.如何选择不同销售方式节税[J].财会月刊，2012(25):23-24.

〔4〕 谢阳春.不同销售方式下的会计处理及纳税比较[J].财会通讯(理财版)，2006(12):60-62.

〔5〕 卢宏.特殊销售方式下的纳税筹划研究[J].赤峰学院学报(自然科学版)，2013(10):44-46.

〔6〕 艾云峰.新时期企业纳税筹划的策略探究[J].经营管理者，2013(12):44.

〔7〕 仵宗礼.商业促销方式之纳税筹划[J].财会月刊，2013(13):44-45.

(责任编辑杜敏)

TheVarianceAnalysisonEnterpriseofDifferentWaysofSales:BasedonAnalysisofEnterpriseTaxBurdenandCashFlows

GONGYa-jie1,SHENGPeng-yun2,JINJi-gang1

(1.ShijiazhuangPostsandTelecommunicationsTechnicalCollege,Shijiazhuang,Hebei050031;2.HebeiGEOUniversity,Shijiazhuang,Hebei050031)

Inthecurrentcompetitivemarketeconomyenvironment,manyenterprisesoftentakeavarietyofsalesmethodsinordertomaintainorexpanditsmarketshare,toachievethepurposeofpromotion,andwiththedevelopmentofeconomyandtheadventoftheInternet,asalesformisalsomoreandmore.Thispaperanalyzedtheninekindsofsaleswayfromtwoaspectsofenterprisetaxburdenandcashflowsbasedontheenterprisetaxburdenandcashflows.Thestudyfoundthatthehightaxesonsalesmethodhasahighcashflows.Therefore,theenterprisenotonlyconsideredintheprocessofbusinesssalestaxissues,considertheissueofcorporatecashflows,andeventhewholedevelopmentoftheenterpriseandcustomeracceptanceofsales.

salesway;taxplanning;taxburden;cashflows

10.13937/j.cnki.sjzjjxyxb.2016.03.018

2016-03-25

龚雅洁(1984—)，女，河北邯郸人，管理学硕士，石家庄邮电职业技术学院会计系教师，主要从事会计、审计研究。

F274

A

1007-6875(2016)03-0100-04

网络出版地址：http://www.cnki.net/kcms/doi/10.13937/j.cnki.sjzjjxyxb.2016.03.018.html网络出版时间：2016-06-2015：30