我国目前政府间税收划分中的问题与改革对策

白恩来

一、我国政府间税收划分中存在的问题

（一）我国政府间税收收入划分的现状

自1994年分税制改革以来,在省、市之间的税权划分的形式上各地进行了不断地的尝试和改进，到现在已经发展成了相对稳定的且彰显各自特色的税权划分模式。目前我国税收收入划分主要采用分权模式，然而每个地方的情况不尽相同，主要呈现出下面三个特点:

1.各地区各具特色，没有形成统一模式

我国的31个行政区对于地方政府税权的划分，并未形成一个统一模式，总的来说能分为下列三种模式:

（1）省、市一级政府具有比较独立的税收来源。目前只有北京采用这一模式，是把个人所得税和契税划为市级固定收入。

（2）省委省政府拥有的比较独立的税收来源，地市级却没有。现阶段，只有上海采用这一模式，而且上海除了把城镇土地使用税和耕地占用税作为省级的固定收入以外，其他的属于共享税。

（3）城市的税收相对独立于省一级。这是地方政府目前税收收益权采用的主流模式。除了北京和上海之外的其余的29个地区都属于这一模式。

2.我国政府财权与事权制度安排的变迁

新中国成立至今，我国每次财政体制的改革都是对中央与地方政府财权和事权关系的变动，同时预示着中央与地方权力结构的重新分配。纵观60多年来我国财政体制改革的历史进程，政府财权与事权制度的变化过程就会清楚的呈现出来。

我国的财政体系在分税制改革以前就已经进行了十余次的整改，表现为从高度集权渐渐地到分权体制变化的过程。通过对这十多次调整成效的概括和对比，得出了：政府的财权和事权呈“双下放”，但是财权下放程度略高于事权下放程度的结果。

（1）从1951年起，我国将国家财权下放，渐渐地开始变革“统收统支”的财政制度。1953年起实行“一五”计划，地方政府能否将结余自行留用决定权完全由中央掌握。1958年中央进一步下放地方财权，当面对“大跃进”、自然灾害这些问题时，中央又实行了新的方针政策，最终将之前下放的权利逐步收回不断增强中央集权。1966-1976这十年间，我国财政制度也一直介于放权与收权中。1976年以后的三年，国家又恢复了之前的财政制度，而且拓宽了地方政府的收支范围以及管理权限。1985年，中央开始实行“划分税收、核定收入支出、分级包干”的体制，首次以税种来划分中央与地方财政收入，推行分税制体制，推动了中央和地方财权和事权关系的深入改革。1988年之后的五年，中央为了杜绝“藏富于企业”的现象，改进了之前的包干办法，变为不同的地区采用不同包干的方法。

（2）国家事权的下放。政府的职能范围能决定政府间事权的划分，事权划分会随着政府职能的改变而改变。事实上，不同级政府的事权就是政府职能在政府间具体划分的结果。从新中国成立到1979年这三十年间，我国采用的是中央高度集权的行政与经济管理体制，中央政府对所有重大事务进行决策。1980年以后的十三年，宪法修改之后，清楚的界定了了中央和地方的职权，在中央的带领下，使地方的主动性和积极性充分体现出来。

分税制改革后的分权是伴随着经济的市场化和自由化进行的，地方政府制定了很明确的行为目标。各种形式的财政包干制的出台，其目的首先是为了减轻中央财政的负担。财政包干制使地方政府的财力和财权大大增加，地方分权制有了前所未有的发展。

表1 分税制下我国财政政策的变化过程

（二）现行政府间税收收入划分中存在的问题

1.中央政府和地方政府事权划分与支出责任不清晰

尽管我国划分了中央政府和地方政府的事权与支出范围，但是方法不是很得当，而且中央及地方的事权划分不清楚，主要表现在以下三个方面：

（1）事权划分缺乏法律支持。分税制改革打破了原有的计划经济体制，形成了分税分级的中央与地方财权关系，但是事权的划分却进展缓慢。现有的事权划分不仅内容模糊，而且没有法律权威支持和约束，中央与地方财权、事权的划分并不明确，这样不利于规范各级政府事权。

（2）不合理的事权与支出责任划分使得中央与地方事权混乱。在现有制度下虽然国防、武警部队、外交外事支出、养老保险、优抚安置划为中央财政责任，可实际上这些本应该由中央政府承担的支出地方政府也负责很大一部分。

（3）上级政府向下级政府下移事权。上级政府不断地下移事权，出现了政府层级越低，事权反而增多的现象。

表2 2010年各级政府税收收入占预算收支比重表计量 单位:%

以各地区预算收支对税收收入的依存度为例，可以看出省级和地市级政府之间没有明显的差别，且经济发达的地区其依存度较高。而从预算支出对税收收入的依存度方面讲，省一级普遍超过市一级，甚至某些地区的超过100%，如北京、上海、广东；但是市一级政府预算支出对于税收收入的依存度还不及100%，且受经济发展状况的影响，其依存度在经济发达的地区表现的较高。

2.财权划分不科学

地方的财权与事权不不匹配而且肩负着巨大的支出责任，事权的一再下放，这就要求地方政府不断地加大财力。不过，地方政府在制度内得到的税收收入少到无法完成事务管理与建设，地方财政困难重重，县级基层政府更为严重，造成这个问题的原因主要有以下几个方面：

（1）中央集中了主要的税种。分税制改革后中央留给地方的税种分散，且没有主体税种。之后，企业所得税和个人所得税被列为共享税，取消了个别应列为地方税的税种，还有像遗产税等税种本应该属于地方税，但是它们还没有开征，导致地方税收收入大大损失。

（2）地方缺乏税收立法权。中央集中拥有税收立法权。大部分地方税权也都由中央政府掌管，如法规制定权等，而地方只拥有极个别权限。

（3）目前没有对省以下政府的财政关系进行足够的制度规范。地方政府也模仿了中央与省的做法会把收入逐步集中,县及县以下基层政府陷入了财政困难的泥沼,出现“财力——事权倒挂”现象。

3.政治集权与经济分权的矛盾性

中央往往把地方官员的政绩作为考查地方对中央政策实行的标准，过分的在意上级要求而对民众需求的关注度明显不够，导致地方政府的自主性、责任感不足，财政效率低。

4.在进行税种划分时没有按税种的自身属性来,最终产生的税种划分格局无益于落实科学发展观

目前我国分税制度的设置很大程度上没有依照税种的自身属性,而是把收入规模大的几个主要税种设为共享税。各级政府的税收划分中常常暴露出共享税设置多且规模偏大的问题,导致了各级政府收入结构相似。

二、税收划分中问题存在的原因

（一）法律层面

1.财政法律体系不健全

目前中央与地方财政分权模式中，中央与地方权力实际界限划分不清，中央与地方之间出现越权、错位的现象，中央与地方政府矛盾冲突不断加大。主要表现在以下三方面：

第一，目前我国法律对我国财政权力的规定不够全面。宪法以及相关法律并未全面细致清晰的划分中央政府和地方政府的权力和义务。

第二，缺少政府间财政基本关系的相关法律。目前相关财政基本法律没有对财政法的原则、财权、事权界定做出一般适用性规定，我国财政法律的订立、改革、废除也没有必须遵循的准则。我国现有的财政法体系中没有对基本财政关系的规定。

第三，部门财政法律欠缺。财政法律的欠缺，容易造成政府间权责模糊，使财政分权的制约功能消失。

2.财政法律层次较低

长期以来，中央政府与地方政府财政关系只依靠相关零时政策来规定，因此财权、事权的划分缺乏民主化、法制化和规范化。我国相关财政法规除了少部分在一些基本法律中有规定外，其大都出现在行政法规或规范性文件中。

（二）利益层面

从公共选择理论中我们可以知道，政府是让自己的利益达到最大的经济人，这就一定会产生财政自利。中央与地方政府为了谋取各自的利益就产生税收的竞争现象。中央与地方政府之间的税收博弈关系体现在以下几个方面:第一，中央政府与地方政府通过争取更多可能的专属的税收收入，来满足他们自身利益；第二，中央政府和地方政府作为两个相对独立的“经济人”在博弈过程中，采用不同的策略和方法。第三，中央政府与地方政府在实现税收利益最大化的过程中，导致经济社会失衡、宏观调控失效现象。

（三）权力层面

在处理中央政府和地方政府利益关系方面，权利的设计在于集权还是分权。同时集权与分权也是构建中央政府与地方财政分配关系的标准。

1.集权与分权反复造成了中央与地方权力关系失衡

一个国家的政治权利组织、政府的职能范围、经济水平、领土大小影响着这个国家在权利划分时是选择集权还是分权。中央与地方税收划分，实际上就是事权与财权的划分，我国事权与财权在各历史阶段的划分是不同的，我国一直在寻找合适的分权比例，集权与分权的不断的调整实际上就是中央政府与地方政府税收划分的选择过程。1994年分税制改革，划分了中央与地方税收，促进了经济的发展，增加了中央政府的财政收入，但是财力集中在中央政府，使得地方政府财力在一系列税制改革中，比如取消农业四税，营业税改征增值税等，日益捉襟见肘，使得地方政府在构建公共财政基本框架中，面对公共事务增加而可用财力缩水的窘境下，财政压力空前，地方政府为了平衡财权与事权，采取了一些现在看来有些“饮鸩止渴”意味的地方政策，进而对国民经济的健康发展造成了损害。

2.地方政府通过“变通”方法削弱了中央政府权力

这类“变通”的方法主要有滥用税收征收权、“三乱”收人（乱收费、乱集资、乱罚款）、增设体制外收入等非规范的行为。产生这类行为的原因是各级政府的收入权力没有明确，缺乏法律保证。在现有财政体制不完备的情况下，中央政府与地方政府会陷入相互竞争的尴尬境地，中央政府屡屡调整收支，而地方政府通过变通或是直接违反国家政策、法规“另辟蹊径”。

三、发达国家税收划分的经验及启示

（一）发达国家的经验

1.美国

美国是联邦制国家，与联邦、州、市县镇这三级国家政权结构向对应的是三级财政体系，不同级政府间拥有独立的征税权、税收制度以及税收体系。政府间财政体制在政府间分配特征有：

第一，美国实施的是公共财政体制，以立法方式替代行政干预建立中央与地方的财政关系，在财权、事权的划分上有着明确的法律依据。在美国的财政管理中通过法律的形式明确列举了联邦政府的事权范围，法律中没有明确为联邦政府的事权都默认为州和地方的责任。

第二，美国分税制的特点是：分别立法、财源共享、至上而下的政府间转移支付制度，美国的税收制度是以自治为特点的三级税收管理体制。联邦政府的主要税种是个人所得税、公司所得税、特种销售税、遗产赠与税以及关税；州政府的主要税种是一般销售税（相当于我国的消费税）、所得税、货物税、使用费；州以下地方政府主要税收有财产税、所得税、销售税。税收和税权在三级政府间的分配为：（1）联邦与州政府都有征税权；（2）为了保证市场竞争效率，间接税率全国一致；（3）三级政府对某些财源都有征税权；（4）三级政府都有专属的税收和主体税种；（5）联邦政府的税收来源主要是各类所得税，主要有个人所得税、公司所得税和社会保险税；州政府主体税种是销售税；州以下地方政府主体税种财产税；（6）各级政府间税源共同享有税收补缴、纳税扣除、税收抵免、税收分享、税收豁免；（7）联邦立法机构只能在宪法的约束下对本级税收结构进行调整，而不能涉及州和地方一级税收制度。

第三，美国地方政府财权是独立的。联邦制理论认为联邦、州和地方政府具有独立的财政自主权，地方政府享有一定的税收立法权、征管权以及支配地权，在宪法法律允许的范围内，通过地方议会自主决定地方税费的种类标准。

2.日本

日本是单一制、中央集权型国家，他拥有严格的分级税收体系，它的国家政权结构有三级，分别是中央、都道府县和市町村。在日本，中央掌握着税收立法权和征收权，而管理权和使用权则比较分散。财政分权体制特征：

（1）事权与支出责任划分清晰。1949年日本开始实行财政分权体制，对上述三级体制间职责范围做出了明确划分。

（2）日本在处理中央与地方政府税收关系时采用分税制，税收是它的主要收入。分税制特点是七分集权、三分自治。中央政府和地方政府税收收入划分的特点：①中央政府财力的集中度高，中央政府的财力占全部税收的比例为70%，地方政府为30%；②日本国会掌管税收划分权力，中央、都道府县、市町村都有各自的主体税种并且不主张实行共享税或是同税源分别征收。

（3）日本法律对各级政府的权限以及各级政府的财权与事权也作了明确规定。

3.法国

法国的国家政权结构有三级，分别为中央、省和市镇，中央政府集中了大部分的税收收入和税收管理权限，而省和市镇同一列入地方政府的共和制、中央集权的管理体制中。法国的政府间财政关系有以下特征：

第一，法国财权和事权划分清晰。法国是中央集权传统的国家，明确界定了各级政府的事权，每一级政府在法律范围内行使财政权力。

第二，法国税制特征：（1）法国实行的是完全的分税制，中央政府和地方政府两级财政管理体制；（2）税收也分为国家税收和地方税收两种，中央税与地方税的比例为8:2，不设共享税；（3）中央税收由财政部税务总局在海关总署和公共会计总司的协助下征收。地方税是由法国财政部派驻各地的公共会计师征收，地方的税收收入统一缴纳入国库，然后再由中央政府还给地方政府；（4）由于中央政府掌握的财政收入多，中央政府采取了一系列补助形式弥补地方政府财力的不足，调节经济的健康运行；（5）中央政府统一规定税收课税权、课税范围、税收分配，在执行国家税收政策时，地方政府有一定的机动权力。

第三，法国有非常完备的财政监督体系，各监督体主体的分工明确。

（二）国外税收划分对我国的启示

对以上国家政府间的税收进行了解以后，值得我国借鉴的税收方面的经验主要有以下几点：

1.合理的分配政府间事权

由于地方政府承担较多的财政职能，地方政府因此也获得了较多的财权，合理的根据中央政府和地方政府的事权来划分财权，公平优先兼顾效率。

2.政府间税收收入的分配格局稳定

国家体制制约着政府税收在不同级政府间的分配，在单一制国家中，中央政府对税收集中程度较高。大多数国家的地方政府都拥有一定的税收管理权。

3.法制化税收税权

发达国家通过法律法规的形式明确界定了税收立法权、税收支配权、课税税收范围以及各级政府的支出职能。如美国的分税制非常彻底，税种归属明晰，对税源相同的税种进行共享。

四、改革和完善我国税收划分的政策建议

（一）明确中央与地方政府事权划分

1.明确界定事权划分范围

根据各级政府的职能以及政府的层级结构来划分中央政府与地方政府事权。涉及宏观经济稳定，全国统一市场，优化经济结构转变经济增长方式，国家安全，全国性的公共基础设施的规划和建设由中央政府负责；地方政府主要关注的是与本地发展相关的地方性基础设施的建设，环境治理，教育，文化，卫生，治安等地方公共物品的提供。

2.完善相关的法律制度明确界定各级政府事权

要从法律层次上明确界定中央政府和地方政府的事权，从各级政府的职能出发明确界定各级政府的行为及相关的财政支出,并据此建立健全相应的监督检查机制，对于不按照法律规定履行政府职能，行使财政权力的行为严格按照法律法规的相关规定予以严惩，为建立和完善民主、科学、法治的公共财政体制奠定坚实的法律基础。

3.财权与事权的划分应该透明和公开

为了保证财权和事权划分的透明、公开，信息在确保真实的情况下应当及时披露。在我国，财权与事权不够透明是导致财权与事权的不匹配的一个重要的因素。一些应该对民众公开的信息却没有表露出来，如国家与地方有哪些财权，财权与事权是怎么组成的，都用到了什么地方等等。有的权力部门通常为了得到更多的“财”而夸大自己承担的“事”。权力部门借着各种名义要钱花钱已经不足为奇。因此，应该采用公开的渠道来划分财权与事权，让大家知道中央与地方在财权、事权划分时的确切根据，在为当地的公共利益斗争的同时抑制机会主义思想。

（二）完善我国中央与地方政府税种划分

1.科学合理调整中央税和地方税的划分

（1）科学划分税种。根据是每个税种的功能和特性，明确划分各级政府的所属税种，确保中央政府与地方政府财权与事权的统一。根据我国的国情，税种划分应遵循以下原则有：一是功能原则，税种划分时要充分考虑各个税种在吸收财力和调节方面的功能的差异性。二是便利原则，以节约征收成本，提高征收效率原则划分税种，便于各级政府征收。三是效率原则，税种划分应以促进资源的合理流动，杜绝资源配置不合理为原则提高市场经济的运行效率，促进国民经济的健康发展。

（2）取消不适应进一步市场化的“老”税种。对于那些与现有市场经济体制不相适应，对经济发展的促进作用不明显的税种，通过完善税制加以改进；对于阻碍市场经济发展的税种应该适时取消；通过合并税种的方式简化税制。

（3）开征新税种。根据我国经济社会的发展和变化要求开征新税种，充分发挥税收的宏观调控效应。例如：为了兼顾社会、经济的协调发展，合理的控制贫富差距，应适时开征社会保障税和遗产赠与税。

2.适当减少共享税

共享税应当明确中央政府与地方政府的权责划分，防止出现政府间由于权责不分的税收征管与合理的分权理论相背离。在现阶段，由于我国还没有完备的市场体制，政治体制改革还在完善的过程中，并且我国的分税制经验不足，可以考保留有一定数量共享税，但伴随着市场经济体制的完善以及政治体制改革的不断推进要逐步减少共享税。

3.明确各级政府税收征管权

为了改变我国目前所面临问题的税源交叉、重复管理、征收成本高的低效税收划分现状，应加强完善税务机关征管模式的分设、分征、分管，最重要的是理顺税收执法权。主要表现在三个方面：一是通过立法的方式明确税收征收管理体制的，明确国家税务局和地方税务局执法权和部门权限；二是明确征收管理范围明确的规定具体税收的征管机关；三是简化税收征管流程，杜绝税收征管交叉。

（三）合理确定各级政府税收收入规模

1.根据各级政府间的事权范围来确定各级政府的税收收入规模

在保证中央政府和地方政府间事权合理划分的前提下，对各级政府的财政支出范围加以明确，以此来确定政府间税收收入的规模。美国经济学家马斯格雷夫的税收公平原则就是政府间税收划分的基本思想，把具有稳定经济的税收、对流动性生产要素课征的税收、税基在各辖区间分布很均匀的税收、累进性和再分配性质的税收归属于中央政府；把完全不具有流动性的税源所课征的税收归属于地方政府。税收划分中眼科按照事权与财权相匹配相一致的原则，中央政府与地方政府在履行职能时保证财权、财力与事权相统一。

2.合理兼顾各级政府间利益的划分

根据国情，我国的税收划分应采取中央集权为主导，地方适当分权的模式，保证中央财政在国家财政中的比重和在中央财政收入占GDP的比重。但要同时注意上述标准的合理选择，避免由于中央财力过大，抑制地方的发展经济的积极性，为地方政府构建合理的地方公共物品供给体制奠定良好的基础。

3.合理集权，适度分权

根据我国国情并结合发达国家的经验，在现代政府分级管理理论的指导前提下，要区分公共物品的层次性，进一步深化税制改革，加强中央统一立法和监督检查机制的建立，并适当的下放地方政府的税收立法权。

[1]马金华.《外国财政史》[M]，北京：中国财政经济出版社，2011.06.

[2]吕炜.《中国财政经济理论前沿》[M]，社会科学文献出版社,2011.04.

[3]武彦民.《财政学》[M]，北京：中国财政经济出版社,2011.01.