民营医院内部控制机制优化研究

摘要：近年来，民营医院面临的经营挑战不断加大，如何通过优化内部控制，提升经营风险抵御能力成为值得研究的课题。首先，通过理论分析探讨了民营医院内部控制的涵义、目标及要素；其次，结合内控五要素对HN医院内部控制现状进行分析，并对其内控失效的原因进行归纳总结；最后，针对性地提出改善民营医院内部控制的若干建议。

关键词：内部控制；民营医院；控制机制

0 引言

近年来内外部经济环境复杂多变，国内民营医院既面临业务量下跌、医疗收入急剧下滑的困境，又面临医院运营成本居高不下的难题，大量民营医院的生存发展遭受严峻挑战。内部控制制度的制定及执行效果对于民营医院通过内部控制规范经营行为、降低经营风险至关重要。当前民营医院内部控制普遍存在内部控制环境较差、风险评估体系不完善、控制活动无法有效地执行、存在着信息交流不畅、内部监督机制不健全以及缺乏专业人才等问题[1-2]。本文基于上述背景对民营医院内部控制展开研究，在理论分析的基础上结合案例研究，以期为民营医院构建更完善的内部控制制度及更好地执行内部控制提供相应借鉴思路。

1 民营医院内部控制的涵义、目标和要素

1．1 民营医院内部控制的涵义、目标

关于内部控制的涵义，美国COSO委员会将内部控制定义为一个过程，该过程受到全体人员（包括董事会、管理层和其他人员）的影响，其目标是为实现公司经营的效果与效率、财务报告的可靠性、合规性提供合理保证。我国财政部等五部委在《企业内部控制基本规范》[3]中对内部控制的定义为：“内部控制是由企业董事会、监事会、经理层和全体员工实施的，旨在实现控制目标的过程。”

本文认为，民营医院内部控制是指民营医院为确保实现自身的发展战略[4]，保障醫院资产的安全完整，保障自身财务会计报告真实准确，规范并提升自身经营活动的经济性、效率性及效果性而在组织内部开展的动态实现自我约束、规划、评价及纠正的控制过程。

民营医院作为性质特殊的营利性机构，其内部控制目标既要与传统企业类似，如追求成本效益及经营效率，也要借鉴公立医院公益性的考量，树立良好的声誉，积极履行社会责任[5]。本文认为，民营医院内部控制的目标主要包括以下5个方面：

（1）合理保证医院经营合法合规。民营医院作为依法设立的经营主体，理应在日常运营过程中遵守国家法律，在内部控制设计中应当贯彻执行合法经营的规章制度，确保医院依法合规运作。同时，医院应根据自身的经营特点及未来发展规划，设计并执行规范化、清晰化的内部运作流程，推动医院按照战略路径实现稳健发展。

（2）合理保证资产安全和高效利用。资产是医院赖以生存与发展的基础[6]，民营医院的资产不仅包括高价值的医疗器械、厂房等固定资产，还包括所有内部工作的医疗从业者。针对厂房设备等资产，需要建立和完善资产管理制度，实行严格的资产管理体系；对于医院的员工，需要设立合理的薪酬制度及晋升通道，激发员工的积极性，促进经营效率的提升。

（3）合理保证财务信息真实完整。民营医院需要严格贯彻执行《企业会计准则》，切实加强自身的财务管理工作。确保真实、准确地记录下民营医院财务会计数据和内部相关信息，通过成本、物资、资产等模块与财务模块相结合，实现会计信息系统和会计核算有效融合，提高会计数据的准确度，保证会计报表和有关信息的真实和完整。

（4）持续提升专业医疗服务水平。民营医院的核心竞争力在于提供高水平专业化的医疗服务，为使患者得到更好的服务，必须加强对自身的管理，以达到改善医疗质量的目的。民营医院可以通过做好医院物资采购、合同管理工作，提高重大医疗设备的利用率；开展员工定期内部培训等多种控制活动，提升医疗服务水平及经营效率，优化医院整体资源配置，更高效地提升整体经营质量，增强经营风险抵抗能力。

（5）树立良好的医德医风。医德是指医务人员与患者、医务人员之间，以及与社会之间关系的行为准则，是医务人员必须具备的基本思想道德素质。医风是医疗卫生机构的一种风气，是其职业操守意识的具体表现。古往今来，人们将医德医风好的医院比喻为“杏林”，将医务工作者比喻为“白衣天使”，由此可见医风医德对于医院的重要性。在激烈的市场竞争中，民营医院要赢得群众的口碑，更要依靠良好的医德医风。民营医院要把医德和医风建设融入日常工作，从而在提高医院综合发展的同时实现医院的良好效益。

1．2 民营医院内部控制的要素

目前，我国民营医疗机构以社会出资的营利性医疗机构为主，作为以营利为目的的医疗机构，应当遵循《中国企业内部控制基本规范》，其要素主要包括5个方面：

（1）内部环境。民营医院的内部环境既包括医院文化、医院能力、医院资源及治理结构等重要内容，也包含民营医院的运营理念、指导思想、工作作风及职责划分等方面。在内部控制建设与执行等各个层次上，都会受内部环境的影响与约束，内部环境是企业内部文化与物质环境的总和。

（2）风险评估。在民营医院实施内控的过程中，风险评估是至关重要的一环。民营医院风险评估是指结合自身发展战略在搜集汇总相关信息的基础上分析评估对自身既定发展规划可能产生不利影响的各类风险。该过程既包括准确识别内部组织架构、职业胜任能力、财务安全等内部风险，也包括识别外部竞争环境、监管政策等方面的外部风险。

（3）控制活动。控制活动是指民营医院针对前述风险评估实施过程中识别出的内外部风险，设计相应的预防措施，有效地减少各项风险，保障内部控制目标的实现。具体来说控制活动主要包括管理层面及业务层面两个维度，管理层面的控制活动例如财务信息系统控制、预算控制、财产安全保护控制等，而业务层面控制活动则主要包括绩效考评、不相容职务分离、授权审批、内部交叉复核等。

（4）信息与沟通。民营医院需要对日常经营各环节重要节点的信息进行采集，营造重要信息在各业务层级及时有效传播的工作氛围，提升整体经营效率，同时也需要定期通过电话回访、问卷调查等方式获取诸如患者满意度、医院口碑等外部信息进行整合分析，及时发现潜在风险并向管理层及董事会反馈。

（5）内部监督。民营医院内部监督是指对医院的内部控制进行有效、合理、健全的监管。民营医院内部需要建立明确的内部监督管理制度，委派经验丰富的人士担任内审机构负责人，对民营医院的日常经营进行全局性、持续性和专门性的监管，鼓励内外部人士积极举报，定期出具内审报告，评价内部控制的有效性，并提出整改建议。

2 HN医院内部控制现状的案例分析

2．1 案例简介

2．1．1 HN医院简介

HN医院成立于2004年，是一家集医疗、保健、科研及教学为一体的大型现代化三级甲等妇产专科医院。医院年均门诊量50多万人次。现有员工1 500人，其中硕士、博士30余人；高级职称以上100余人，中级职称 223人；拥有省级专委会副主委以上10人，省级学术技术带头人及后备人选20余人。核心业务科室为妇科、产科、生殖医学科及儿科，其中产科、妇科和儿科为海南省级临床重点专科。

2．1．2 治理结构

HN医院治理结构是实行医院院长负责制，在院长领导下设3个分管副院长：经营副院长，主要负责医院财务、后勤等部门；常务副院长（医疗副院长），主要负责医院所有医疗业务科室及医务部、护理部等部门；行政副院长，主要负责医院院办、人资部等部门。HN医院基本职能部门见图1。

2．1．3 主要财务与业绩指标

1．HN医院的资产情况

HN医院自2004年创立，历经数年的运营，目前总资产体量已经超过26亿元。在资产构成中，以流动资产为主，2021年绝对金额达17．24亿元，占比63．92%。具体到流动资产内部，以货币资金、应收医疗款及其他应收款为主，上述应收款账期均在1年以内，流动性较好。在非流动资产构成上，以医院自身固定资产及在建工程为主，2021年合计占比达23．93%。具体数据见表1。

2．HN医院的负债情况

HN 医院2020年、2021年的负债以流动负债为主，分别为3．44亿元、3．95亿元，其中应付账款及短期借款占比较大，2020年和2021年的资产负债率分别为18．60%和17．50%，资产负债率较低，且负债绝对金额较小，能够由公司货币现金覆盖，表明整体偿债风险小。具体数据见表2。

3． HN医院的所有者权益情况

在HN医院的所有者权益中占比最高的是固定基金，2021年高达78．34%；其次是专用基金，占比18．09%。具体数据见表3。

4． HN医院的收支情况

从医院的收支状况看，HN医院的收入主要来自提供医疗服务收入和药品销售收入。成本方面，则主要由商品及服务采购构成，员工的薪酬及福利等支出为辅。具体数据见表4。

2．2 HN医院内部控制的现状和问题

2．2．1 HN医院内部控制现状

1．内部环境

HN医院最高决策机构为由投资人及内部选举的成员构成的院长经营管理委员会，其负责制定医院的经营规划、投资并购决策、管理层任免等重大事项，经审议后传达给下级各部门执行落地。由前述HN医院治理结构可知，HN医院院长下设3名副院长，分管运营、医疗及行政。

2．风险评估

虽然HN医院业务不断扩展，但HN医院始终未建立内控风险防范制度，在风险识别、风险评估等方面做得不够充分，在风险处置方面存在一定的滞后性。例如医院缺少风险预警系统、风险报告系统、风险管理目标，医院管理层对风险管理的认识不足等。在医院的每个业务过程中，风险都会存在，只有对风险进行有效的梳理、评估和预警，才能在风险发生时及时发现并加以控制。

3．控制活动

（1）资金管理控制活动。HN医院为了保障医院的资金安全，控制现金流正常回收，制定了诸如《医院现金管理制度》等资金管理办法。此外，为防止医院资金流转过程中存在漏洞，HN医院还利用大数據技术对医院的资金流动保持严密监控。

（2）筹资管理控制。HN医院主要的筹资渠道为银行借款，但融资的资金能否实现预期收益并未设定相应的指标，致使募集资金的使用效益有待提升。

（3）资产管理控制。HN医院的资产管理对象主要是各类固定资产、存货及人力资源。针对固定资产，HN医院虽制定了详尽的物资控制措施和制度，但在制度落实上仍有一些偏差。对于人力资源，HN医院虽有公开招聘制度，但入职人员以“关系户”为主，存在较大管理漏洞。

（4）医疗服务控制。HN医院的主要经济收入来源为医疗服务收入和药品销售收入。在实际工作中，部分医护人员业务风险意识淡薄，各项医院操作流程虽已上墙但在实际工作中仍存在没有严格执行的情况。

4．信息与沟通

HN医院的基础信息系统比较完善，但在信息沟通体系上却存在一些问题。截至2021年末，HN医院已经建成并运行了HIS系统、用友财务系统、薪酬考核系统、成本核算系统等控制系统。但是，HN医院在对上述信息化数据利用及共享上仍有较大提升空间，如：患者的信息共享程度较低，各科室在获取患者信息方面不够标准化，导致各系统都要录入患者信息数据，烦琐且易出错。在医院内部信息方面，各科室间的信息沟通不畅通，各科室领导各自为政的情况也时有发生。

5．内部监督

HN医院未能充分认识内部监督的重要性，在内部审计纪检部门这一至关重要的内部监督机构人员设置上，为节省开支，人员编制方面仅设置1人。该工作人员每日需要应对日常的纪检审计工作，专项稽查次数较少。在专项监察工作中，存在人力资源不足、审计权限受限、监管力度不足等问题，致使医院高层领导在重大监察问题方面的知晓率不高、整改不力。

2．2．2 HN内部控制机制失灵的原因分析

1．内部控制意识欠佳

首先，HN医院的院领导比较重视经济效益，工作重点仅在医疗业务方面。伴随HN医院的业务发展呈现快速发展的趋势，其业绩掩盖了内部控制的缺陷，管理层对内部控制欠缺可能导致的风险一无所知。

其次，HN医院内部控制制度的制订不合理。HN医院内部控制制度存在从其他民营医院盲目照抄的情况，这样的内部控制制度建设，既与医院内控管理的初衷相抵触，又没有达到实际的内控管理效果，更与实际工作流程脱节，无法起到有效的内控监督作用。

最后，在内部控制制度执行方面，具体执行部门形同虚设，造成了内控对医院的管理效果收效甚微。相关部门的工作人员也存在不严格遵守内控制度的现象，内控工作流于形式，没有做到切实履行。

2．风险应对能力待提高

HN医院管理层风险意识淡薄。在日常管理工作中，HN医院没有设定明确的风险管理目标，也没有给各个部门分配相应的风险控制指标，更没有倡导各个部门的风险控制意识，总体来说， HN医院对风险的掌控能力不强。

HN医院没有建立完备的风险评价体系。当医院出现医疗纠纷时，由于HN医院没有建立风险评估的相关制度，也没有对医疗风险基金进行提取，若出现大额的医疗赔偿时容易发生财务风险。同时， HN医院也缺少一种有效的投资评估系统。在大型医疗设备的购置、大型建设项目投资中，由于缺乏对投资可行性相关指标的综合评价，导致投资风险的发生。

3．资产效益评价不足

经向医院后勤资产处了解，HN医院存在外购固定资产验收合格后闲置浪费的问题。由于固定资产外购入库后必须计提折旧，而固定资产的闲置又使其没有产生效益，造成HN医院的资产减值损失无法用相关收入弥补，因此 HN医院的收支余额出现了一定的下滑。对于高价值的医疗设备，HN医院事前未进行审慎分析研究，未对投资项目进行净现金流分析及使用效益分析，盲目采购后设备闲置导致HN医院资金使用效率低下。造成上述现象的原因在于HN医院管理层对经营风险的认识不足，盲目与其他医院竞争设备条件，同时也未建立内部控制措施对重大固定资产购置行为实施“三重一大”，也未能建立固定资产持续监督与评价机制，未能将固定资产使用效益责任落实到人。

4．采购程序不完善

药品采购作为医院采购的重要部分，HN医院未在药品采购中进行招标。在医药采购中，只遵循价格孰低的采购原则。采购的药品看上去很便宜，但却未重视其品质。HN医院采购的药品虽然符合国家的要求，但与普通的公立医院相比，还有一定差距。此外HN医院在采购大型医疗器械时，由于缺乏科学的预算和规划，未能严格执行公开比价采购流程，导致采购价格虚高，设备参数未达预期等问题。

5．编制预算科学性有待加强

HN医院在预算编制时，编制时间常常很紧张，导致编制预算的前期工作准备不全面，编制的预算报告质量不高，究其原因主要是财务部门与其他科室之间缺乏有效的沟通交流，导致各个科室在接到预算编制的通知后，对预算资料的填表比较随意。同时，医院各部门对所编制的预算是否能够执行存在疑虑，造成对预算编制态度的不够严谨。

从内部控制角度来看，HN医院高层管理人员对预算编制的重视程度不够，各科室、部门的人员也缺乏对预算编制的认识，没有把预算工作作为一项重要工作来处理，导致整体预算的低效。从预算管理的角度来看，HN医院没有制定预算编制的目标和标准，没有对预算编制工作人员进行规范化培训。此外HN医院的预算编制采用传统的增量预算编制法，在新的年度预算时仅对上年度预算数据进行简单的加减。随着民营医院的竞争日趋激烈，HN医院采取传统的预算编制方法难以适应医院发展和医疗市场的变化，更难达到成本控制的目的。

3 民营医院内部控制机制的优化对策

3．1 不断优化民营医院内部控制环境

民营医院内部控制是医院管理的重要一环，需要在良好的内部控制环境下进行。为不断优化民营医院内部控制环境，可以采取以下措施：第一，完善内部控制组织架构。合理的组织架构可以有效保障民营医院内部控制的实施，明确的岗位职责在医院内部控制效果中发挥着举足轻重的作用。可在设立风险管理委员会和内部审计委员会的基础上，监督其内部控制的执行情况，二者的工作重点为民营医院资产的完整性、会计信息的真实性及绩效管理等。第二，加强民营医院内部控制的认识。通过提升对内部控制的认识，加强全院职工对内部控制制度的了解和支持，使其得到有效的执行。培训、会议传达、知识竞赛、讲座等形式都是有效的宣传手段。第三，完善民營医院的人力资源政策。根据自身特点等，科学合理地配置和管理现有人力资源，不断完善人力资源政策。在岗位设置方面，坚持按需设岗，明确每个岗位的职责；在人员晋升方面，设立公开、透明的选拔机制，对业务能力突出，工作表现优异的员工给予培训学习的机会。

3．2 强化民营医院风险评估活动

民营医院普遍存在风险管理不到位的问题，需要加强自身风险评估。具体而言可通过以下方式：第一，完善风险评估的组织架构。由医院风险管理委员会牵头制定各科室的风险控制目标，明确各主体的职责权限，定期开展风险评估，形成评估报告上交董事会。第二，建立合适的风险评估机制。民营医院需结合自身业务特点，制定风险评估机制并予以落实，不能照搬其他医院，流于形式。第三，优化风险管理流程。民营医院应通过风险发生前、风险发生中、风险发生后3个节点把控民营医院的风险管理。在风险发生前，民营医院应当强化风险识别、评估与预警工作；在风险进行中，民营医院应根据风险来源不同，将风险划分为外部风险与内部风险，其中外部风险含有法律风险、政策风险、技术风险、患者道德风险等；在风险发生后，此时由于风险可能已造成巨大损失，民营医院可借助预先设计的风险转化机制将损失尽可能降到最低。

3．3 优化民营医院信息与沟通机制

民营医院内部需要构建畅通的信息沟通渠道才能提升自身经营效率。第一，民营医院应当优化自身经营信息的沟通环节，具体可以通过构建科学合理的信息交流方式，明确民营医院信息的传递手段、方式和范围，以及在传递期间相关单位的职责。在信息的传输上，要确保各科室能够清楚、准确地理解自己所承担的工作和职责，将上级下达的工作任务传达给相应的人员，并监督跟踪；在系统权限配置上，要根据实际工作需求，对工作权限进行合理设定，并对工作职责和权限进行固化，防止对不兼容的工作岗位进行授权。第二，医院需要建立内部控制信息管理平台，涵盖预算、收支、项目管理、采购业务、合同管理、资产管理，实现对各个系统数据的必要链接，在部分和全面的管理控制工作之间达到高度的协调，有效扩展管理范围，提高管理能力，保证信息及时和准确传递，减少通信开支。建立医院内部控制管理信息平台，对业务流程的经营活动进行了规范，有效地控制各类业务风险，为实现医院运营效益目标提供重要依据。

3．4 加强民营医院的控制活動

优化民营医院的控制活动，可以从预算管理、经营资产管理、采购管理、资金管理方面入手。第一，民营医院需要严格规范预算制定及执行制度，财务部门在编制年度预算时，需要协调召开预算编制大会，由各科室根据实际需要上报本年预算及上年预算执行情况，汇总后结合经营战略制定年度预算。后续还应按季度定期对预算执行情况进行绩效评价和动态调整。第二，民营医院需要加强对自身经营资产的管理。尤其是高价值医疗器械，采购前需要进行可行性分析，采购时需要公开招标，日常使用过程中需要定期保持控制。第三，民营医院也要加强采购及资金管理。医院应当设立专职药品采购部门，动态跟踪药品的库存情况，避免浪费。对于资金的管理，不仅需要关注收款的及时性，更要关注重大资金支出的合理性，考核资金使用的效益。

3．5 完善民营医院的内部监督制度

民营医院管理层需要加深对内部监督制度重要性程度的认识，对内部监督工作投入足够的资源。具体而言可以从以下4个方面入手：第一，组建内控督导工作小组[7]，选派富有经验且岗位互不相容的专业人士担任组员，对医院经营各关键环节进行监控；第二，加强内控重点环节监督，对于药品物资及医疗器械采购环节，由内控督导小组复核审查，定期开展资产盘点；第三，加强内审人员引进与培训，设立内审委员会并引进专业人才定期对医院财务收支进行审计监督；第四，建立反舞弊机制，设立公众举报邮箱，鼓励员工积极反映舞弊线索，及时对反馈的舞弊线索进行审计调查，形成书面报告并提交董事会。

4 结语

在复杂多变的竞争环境下，重视、加强并完善内部控制有助于民营医院提升经营效率，增强综合竞争力。本文首先对民营医院内部控制的涵义、目标及要素进行了理论分析；其次结合HN民营医院开展案例研究，结合内控五要素分析了HN医院内部控制的现状并归纳了HN医院内控失效的具体原因；最后综合理论分析及案例研究的成果，提出相应优化对策。主要结论如下：

（1）民营医院内部控制能够增强其经营抗风险能力，其目标为保证医院经营合法合规、资产安全和高效利用、财务信息真实完整、提升专业医疗服务水平、良好医德医风的建立，其构成要素包括内部环境、风险评估、控制活动、信息和沟通、内部监督5个方面。

（2）民营医院内部控制机制失效的原因包括内控意识欠佳、风险应对能力待提高、资产效益评价不足、采购程序不完善及科学编制预算有待加强等。针对上述问题，本文建议从优化内部控制环境、强化风险评估程序、优化信息与沟通机制、加强内部控制活动及完善内部监督制度5个方面入手，不断改进民营医院的内部控制，提升自身的经营竞争力。

参考文献

[1]张艳玲．新医改背景下公立医院内部控制的问题及措施探析[J]．商讯，2022（21）：165-168．

[2]陈淑霞．医院财务内部控制管理中的问题及优化路径探析[J]．财务管理研究，2022（11）：146-150．

[3]企业内部控制编委委员会．2020．企业内部控制基本规范及其配套指引案例讲解[M]．上海：立信会计出版社．

[4] 许新霞，何开刚．内部控制要素的缺失与完善：基于内部控制与风险管理整合的视角[J]．会计研究，2021（11）：149-159．

[5]张艳．基于风险导向的公立医院内部控制研究[J]．财务管理研究，2022（6）：202-204．

[6]杨大春．中小型民营医院内部控制存在的问题及改进措施研究[J]．商讯，2021（3）：139-141．

[7]胡静，潘小珍．医院内部控制建设的实践与思考[J]．会计之友，2018（20）：130-132．

收稿日期：2023-11-01

作者简介：

孙芹，女，1978年生，硕士研究生，高级会计师，主要研究方向：司法会计与审计理论。