基于新收入准则的建筑行业财务核算影响研究

摘要：在相关文献研究的基础上，分析新收入准则的主要变化，并以S建筑企业的资产负债表部分科目为例进行分析。研究发现，新收入准则能够帮助企业更好地进行财务核算，但同时也对企业信息披露和人员能力提出了更高要求。基于此，提出建筑企业应对新准则改革的策略，希望对建筑行业的会计核算质量提高起到一定的促进作用。

关键词：新收入准则；建筑企业；财务核算

0 引言

随着经济的不断发展，许多新兴行业和企业赛道的出现让收入确认变得更加复杂。在经济全球化背景下，会计业急需一个统一的行业标准来进行收入确认。同样，对建筑行业企业来说，收入确认也是其会计工作的关键构成部分，因为收入确认可以很直观地反映企业在一个经济周期内的盈利情况和某个时点的资产水平。以前，建筑行业一般以产品的转移状态为标准进行收入确认，但很显然，随着行业的发展，这一标准已经不能满足企业需求。2017年9月，我国出台了《企业会计准则第 14 号——收入》（以下简称“新收入准则”），该准则对原有收入标准进行了相应修订，提出的五步法原则较好满足了建筑行业企业的新需求，使得建筑行业的会计核算内容和模式都得到了相应改善，提高了会计核算的准确性和及时性。

1 新旧收入准则的比较

新收入准则颁布之前，建筑行业主要遵循的是建造合同准则进行收入确认，新收入准则实施后，弱化了收入类型的区分，统一采取五步法模型来确认收入，见图1。

接下来对新旧收入准则的不同之处进行具体分析。

1．1 收入确认时间点不同

在新收入准则修改的内容中，对建筑行业企业影响最大的是收入确认的时间点的改变。因为建筑行业企业一般项目运行时间较长，前期需要垫资的金额也更大。旧收入准则对收入核算时间点的确认通常基于产品风险报酬的转移情况，而新收入准则对收入确认的时间点则是基于控制权的转移，显然，这更符合实际情况，也更有利于进行不同行业的核算统一[1]。

不过值得注意的是，在执行新收入准则时，建筑企业在对设计类业务进行收入确认时，控制权转移的确认依然要结合当时的具体情况而定。

1．2 施工进度的计量方式不同

旧收入准则中，建筑行业企业使用百分比法来对工程施工的进度进行测量，进而按照项目完成的百分比进行收入确认。但由于气候和某些不确定因素的存在，施工过程中很容易出现合同约定施工进度与实际施工进度不匹配的情况，所以在沿用百分比确认收入时就会使得会计核算收入与实际收入存在一定偏差。

新收入准则中规定，建筑行业企业应使用投入法、产出法来进行收入确认，剔除在施工过程中不正常的成本消耗，这就减少了合同约定进度与实际施工进度之间的差距，能够更合理地反映实际收入水平，据此编制的企业财报便能向股东和控股人更加精确地反馈工程的实际进展。

1．3 收入金额确认条件不同

根据旧收入准则，建筑行业企业收入的确定一直沿用双方签订的合同金额。但在实际施工过程中，会发生很多施工材料或人工的价格与合同金额不符的情况，所以按照旧收入准则确认的收入所编制的报表往往并不精确[2]。

新收入准则中规定收入确认的金额为预期有权的对价金额，即购买行为发生时的实时交易金额。利用对价金额进行收入确认不仅能降低物价变动的风险，还能使财务报表更加准确。但依据对价金额进行收入确认对财务人员的专业能力要求较高，财务人员在确定交易价格时要考虑的因素变得更复杂，因此必须制定非常嚴谨的章程来确定金额，以保证尽量不出现失误[3]。

1．4 部分会计科目不同

相比旧收入准则，新收入准则的会计科目设置更加严谨，有助于会计人员对合同资产更清晰认知。根据旧收入准则，建筑企业通常以项目部为主体进行成本核算，签订合同之后发生的成本费用大多会进行资本化处理，较少遇到需要进行当期损益确认的情况；而新收入准则增加了会计核算科目，例如合同取得资本、合同负债等，使得需要考虑当期损益的情景增多。除此之外，新收入准则还删减了一些会计科目，比如合同毛利等；修改了一些会计科目，如工程质保金等[4]。

通过对部分会计科目的增加、删减和修改，新收入准则将建筑行业的会计核算引入更专业的阶段。但需要指出的是，新收入准则中“减值部分价值恢复也不可转回”的规定在实际核算过程中也会对建筑行业最终利润报表的准确性产生一定影响。若要更准确地反映企业当前的实际价值，企业管理者可以要求会计人员制作一个表外数据报告，内容包含应冲回的减值准备金额和这些金额将会对企业利润产生怎样的影响[5]。

2 文献综述

新收入准则实施后，由于其计量模式发生了改变，对合同依赖较高的建筑行业受到较大影响。胡娟和张璟霖[6]通过对新旧收入准则的内容比较总结出新收入准则的施行对建筑业等财务核算的影响。田冠军和郑灵曦[7]对五步法进行了深入研究，提出履约进度的确定对收入确定具有重大影响。闫华红和滕珍莲[8]开创性地对新收入准则实施后列报内容进行分析，提出新收入准则施行背景下，报表列报内容是否客观将影响企业财务核算的精确性。孟亚茹[9]以中国某建筑集团为案例逐条分析了新收入准则对建筑行业收入确认的影响。丁方飞等[10]利用实证研究的方法，发现新收入准则的实施会导致财务报表应记利润的下降。

综上所述，国内学者普遍认为新收入准则的发布将在不同程度上影响各行业的财务核算，对于建筑业来说，新收入准则的实施将通过收入确认、会计科目等变化影响企业的会计核算。但该准则目前应用时间尚短，建筑行业应结合自身业务特点进行更深入探索。

本文通过深入对比新旧收入准则的差异，开创性地以S建筑企业为例，展示新收入准则实施后财务报表中资产项目列示的变化，以小见大，以期对同行业应用新收入准则提供借鉴。

3 案例简介

3．1 建筑行业概况

近10年来，我国经济处于快速发展时期。在2011年超过日本成为全球第二大经济体后，我国的GDP逐年稳步上升。建筑行业作为国民经济体系中的基础支柱行业，其发展态势一直不容小觑。根据国家统计局数据，我国建筑行业总产值2011年突破11万亿元，2017年则比2011年翻了一番。而且建筑行业的企业数量也一直呈现增长趋势，截至2021年底，登记在册的建筑企业已经高达12．87万家。建筑行业整体从业人员也保持在5 000万人以上。具体情况见表1。

3．2 S建筑企业核算内容

本文以S建筑企业为研究对象，对新收入准则下其财务核算受到的影响进行实例探究。由于篇幅有限，本文仅对新收入准则对S建筑企业的资产负债表中资产项目的影响进行分析，其他报表数据影响与资产项目变动类似，本文不再赘述。企业在实施新收入准则之后，收入确认的很多会计账户计量都会发生改变。S建筑企业是国内大型综合型建筑企业，其主营业主务覆盖承包工程、设计勘察等多个领域。S建筑企业采用投入法来确定项目的履约进度。

4 新收入准则对S建筑企业核算的影响

4．1 新收入准则下S建筑企业会计科目调整情况

根据前文分析可知，新收入准则在合同成本确认、企业资本化等方面均给出了明确的说明，并修改了部分会计科目。S建筑企业属于同时在境内和境外上市的大型企业，根据新收入准则，S建筑企业必须按照相关规定对2017年的期末报表进行重新审查并调整部分数据（见表2），之后再进行信息披露。S建筑企业会计部门按照新收入准则进行调整的会计报表数据与之前报表数据进行对比分析，向董事会和企业利益相关者提供决策依据。

4．2 影响分析

从表3可以看出，因为2018年S建筑企业的会计核算要遵循新收入准则要求，因此对2017年底的收入进行了相关调整。新收入准则对S建筑企业资产项目的影响主要有以下3个方面：

（1）应收账款中，工程质量保证金281．54亿元重新计入非流动资产科目。这是因为在之前的会计记录中，当企业向客户交付产品时，企业已经拥有了收到货款的权利，而客户也应该在收到产品后承担支付款项的义务，企业会计则会借记“应收账款”科目，贷记“主营业务收入”或“其他业务收入”科目。这就表示企业具有对客户的无条件收款权。但执行新收入准则之后，S建筑企业应收账款科目中的281．54亿元不再满足无条件收款的要求，因此计入“非流动资产”科目下。

（2）根据新收入准则对收入确认的时间规定，存货的1 209．88亿元需要重新计量。根据前文分析可知，新旧收入准则在收入确认时点上有明显差异，即新收入准则规定客户在完全掌握商品的所有权之后，企业才能确认收入。而S建筑企业2017年的1 209．88亿元存货因为客户未获得商品的所有权，即这笔资金并未达到收入确认的条件，因此需要重新计量，记在“合同资产”科目下。

（3）因摊销规定的改变，长期应收款的26．65亿元计入“其他非流动资产”科目下。旧收入准则在涉及成本费用时，通常会规定进行资本化处理，而新收入准则对这一内容做了更加详细的划分，规定企业与客户签订合同之后，需要根据摊销期是否大于1年来进行不同的会计记录。摊销期为1年及1年以上的部分应直接计入“非流动资产”。

综上所述，S建筑企业作为行业内龙头，其会计核算受新收入准则的影响较为明显。该准则的颁布对收入确认的相关细节都进行了细化和统一，因此在当前条件下，为实现S建筑企业的可持续发展，财务人员一定要深入研究新准则的内容，充分认识到会计科目变更的重要性，不断提高公司的财务管理水平。

5 新收入准则下S建筑企业财务核算改进建议

5．1 提高财务部门工作人员专业水平

相对于其他行业的会计部门员工，建筑行业的会计部门所面临的会计核算更加复杂和多样。不论是旧收入准则还是新收入准则，会计的核心工作都是围绕企业的收入、成本、资产、负债等基本科目进行核算。财务部门的最终目标一定是给企业提供最准确的财务报表，以此为企业发展提供指导建议，防范企业可能出现的各种风险。

新收入准则的实施对财务人员的能力提出了更高要求。要快速适应新的政策要求，优化内部财务核算，就要不断提高财务部门工作人员专业水平。而提高财务部门工作人员专业水平有两种路径，即外部招聘和内部培训。

对于外部招聘来说，企业应提高招聘门槛，例如将注册会计师资格和工作年限作为硬性要求，这样就可以招聘到更多既有专业能力又有丰富行业经验的优秀人才。在进行内部培训时，可以增加培训频率，提升培训质量。例如，每月1次的行业培训可以使会计部门员工更快速地感受到行业发生的变化，及时进行业务调整；聘请高水平的专业讲师为一线会计人员进行培训并设定奖惩评价机制，可以在一定程度上提高内部培训质量。

5．2 围绕新收入准则组织内部研讨

新收入准则虽然在2017年就已经颁布，但准则规定的各类型企业执行时间并不相同，部分企业可以在2021年元旦之后实施，这就导致各建筑企业对新收入准则的理解层次并不相同。因此，围绕新收入准则开展一定的理论研讨和实践复盘，对企业会计部门顺利进行核算工作具有积极作用。

对于开展新收入准则的理论研讨，可以聘请行业专家定制系列课程，通过面对面讲授或网络授课的方式，将新收入准则涉及的理论知识进行系统传授，并设置章节小测和结课考察等环节，以便检验员工的学习成果。也可以定期组织会计部门内部理论学习研讨，互相分享对新收入准则的学习感受。

对于开展新收入准则核算的实践复盘，可以根据各建筑企业的实际情况开展不同类型的复盘。对于规模较大、工程项目周期长的大型建筑企业，会计部门可以将公司经历过的不同案例进行整理，并歸纳出在新收入准则背景下进行会计核算需要注意的问题及解决对策，在公司会计部门进行实践复盘；对于规模较小、设计项目周期较短的小型建筑企业，应该紧抓行业交流的机会，学习和借鉴大型企业如何解决在新收入准则下进行会计核算的经验。

5．3 全公司配合会计部门进行新收入准则改革

对于建筑行业会计部门来说，需要严格执行、遵守新收入准则。从签订合同开始，到施工执行，再到项目交付的整个流程，都应遵守新收入准则进行收入确认。

虽然新收入准则只是对会计的相关要求进行了更新，但实际上该准则的发布对企业多个部门都将产生影响。比如，工程项目部在制定项目预算时就会与会计核算产生关联[11]，法务部门在审核企业的合同时也会与新收入准则产生关联。因此，建筑企业要准确使用新收入准则进行财务核算，就必须将新收入准则的应用放到全公司战略地位上来。

6 结语

新收入准则于2017年颁布之后，对建筑行业和相关企业影响是多方面的。对整个建筑行业来说，新收入准则强化了行业统一性，提升了我国建筑业与国际接轨的能力。对建筑企业来说，新收入准则的实施更加规范了企业的财务管理规则，对企业财务纰漏和人员管理等方面都提出了更高要求。

本文通过对新收入准则与旧收入准则的对比，分析了建筑行业在新收入准则背景下需要进行改革的重点，并通过S建筑企业的案例，对新收入准则中的收入确认概念进行了分析，并基于此提出了新收入准则下S建筑企业财务核算改进的3点对策建议。

新收入准则的颁布为我国建筑行业向国际化接轨提供了助力，并且改进了之前存在的很多问题，但同时也要意识到，财务核算的体系目前还不完善，即便新收入准则也无法解决所有问题，基于新收入准则的改进建议将是后续研究的新蓝海。

参考文献

[1]李先翎．新收入会计准则与税法差异分析[J]．纳税，2021，15（5）：37-38．

[2]施豪亮．新收入准则变化对会计核算的影响[J]．财会学习，2021（5）：114-115．

[3]曹培强．新收入准则下工程总承包模式收入确认与计量探讨[J]．中国注册会计师，2021（2）：97-99．

[4]商春燕．基于新收入准则的实施浅谈新收入准则对建筑施工企业的影响[J]．财经界，2021（5）：129-130．

[5]苏适．探析新收入准则对建筑施工企业会计核算的影响及改进建议[J]．投资与创业，2021，32（23）：132-134．

[6]胡娟，张璟霖．IASB/FASB收入准则变化及对相关行业企业的影响分析[J]．会计之友，2015（3）：29-31．

[7]田冠军，郑灵曦．新收入准则在施工企业中的运用探讨[J]. 会计之友，2018（13）：7-9．

[8]闫华红，滕珍莲．新会计准则对企业财务分析的影响及建议[J]．财务与会计，2020（10）：35-38．

[9]孟亚茹．新收入准则在建筑业的应用和影响研究：以中国铁建为例[J]．建筑经济，2021，42（1）：19-22．

[10]丁方飞，郭臣鑫，乔紫薇，等．新收入准则实施对企业盈余持续性的影响研究[J]．财会通讯，2022（19）：21-26，31．

[11]杨星．新收入准则下PPP项目会计核算应用探究[J]．财务管理研究，2022（1）：120-124．

收稿日期：2023-08-15

作者簡介：

彭世德，男，1984年生，本科，会计师，主要研究方向：建筑行业财务会计、公司财务。