健全我国地方税体系的思路及原则

◆周 慧

党的十九大报告明确提出“深化税收制度改革，健全地方税体系”，进一步强调了党的十八届三中全会所提出的地方税制改革要求。健全地方税体系是贯彻落实党的十九报告的重要任务，也是解决营改增后地方税主体税种缺失和基层财政收支矛盾突出的必然要求。

党的十八届三中全会提出“深化税收制度改革，完善税收制度体系，逐步提高直接税比重”，“按照事权划分相应承担和分担支出责任”，党的十八届四中全会提出全面依法治国，党的十八届五中全面提出“创新、协调、绿色、开放、共享”的发展理念，这些内容既直接涉及税制的改革，也为地方税体系的建设和完善提供了更高层次的指导思想。在上述基础之上，本文拟结合我国国情，厘清内在逻辑，明确健全我国地方税体系建设的思路，并从多学科视角探讨我国地方税体系建设的原则。

一、健全地方税体系的思路探讨

（一）以完善分税制为目的的健全地方税体系的思路

1994年为了推动市场经济改革和解决长期以来的财政收入占GDP比重、中央财政收入占全部财政收入比重过低的问题，我国进行了分税制财政体制改革。分税制财政体制的核心内容是分别设置国家税务机关和地方税务机关两套系统，并将税种依据收入归属级次分为中央税、地方税和共享税（中央与地方按固定比例分成），对于地方政府财政收支不足部分由中央政府通过转移支付进行弥补，具体分为财力性的一般转移支付和项目性的专项转移支付。这套制度最初目的是在规范市场经济行为的同时，提高财政收入占GDP比重、中央财政收入占全部财政收入比重（也就是大家耳熟能详的“提高两个比重”），中央税收占全部税收收入的比重超过55%，通过中央转移支付实现各地财政收支基本平衡，并确保中央政权在经济上的权威。

应当说，分税制建立后，快速扭转了“两个比重”过低的问题，中央税收收入占比超过50%（但一直没有达到55%），规范了中央政权与省级政权之间的财政关系，促进了市场经济的发展，确保了中央政权在经济上的权威。但是，随着这套制度的运行，尤其是省以下并没有建立稳定的以分税种为基础的地方不同层级的财政收入分配制度，省以下财政收入分配制度不稳定、随意性强，上级会依据自身财政状况调整税源或者调整分享税种确保本级税收收入，导致出现了县、乡基层财政紧张的问题，极端情况下出现了个别基层政权运转困难的情况。许多人将问题直接归结于分税制，认为地方税体系不健全是主要原因，甚至不少学者提出废除分税制。显然，这是对分税制的认识相对片面，其本质是分税制建设不彻底而非分税制本身之过。

分税制的本质是构建稳定、规范的地方政府收入体系，并通过中央政府的收入再分配，实现各级、各地政权财政收支平衡。分税制主要着眼于收入分配，但核心目的是实现各级政府财政收支平衡。要确保分税制稳定运行，仅从收入分配角度着手，显然无法实现分税制稳定运行的效果和制度存在的目标。因此，从分税制的完善看，不仅包括收入分配问题，而且还涉及财政支出以及其背后的政府职能。

从着眼完善分税制的角度看，地方税体系建设应当是以规范政府职能和财政支出作为基本前提。地方税体系建设是通过税收制度确定地方政权的基本收入，税收是我国政府财政收入的主要形式，地方税体系确定下来后地方政府的财政收入也就基本确定下来，并具有相当的稳定性；之后，矛盾的主要方面就转移到财政支出侧以及与之紧密联系的事权。新中国成立以来，我国参照苏联模式构建了全职能的政府模式，政府职能存在内在的膨胀性和一定的随意性，加之在单一制中央集权的国家体制下上级政权对下级政权具有“点单权”，上级决定着下级的“官帽子”，导致下级政权的事权更不稳定。用稳定的地方财政收入与不稳定的事权、财政支出相匹配，无法实现均衡，当这种矛盾激烈到一定程度，转移支付制度也无法平衡这种矛盾，加之转移支付制度存在的寻租问题、规范性差问题，使得废除“分税制”的呼声高起。

因此，从完善分税制角度探讨地方税体系建设，首先应当按照大社会、小政府的格局转变政府职能，解决政府职能错位、缺位问题，通过法律规范、稳定各级政府职能。有效的方法就是严格实施新预算法，通过预算硬约束实现对政府职能扩张性、随意性的管控。其次，在财政支出总量控制的前提下，构建符合地方实际的地方税体系和主体税种。再次，完善省以下分税制。最后，配合完善转移支付制度，逐步取消专项转移支付，扩大财力一般性转移支付，将转移支付严格纳入规划和财政预算。

（二）以完善政府经济分权为目的的地方税体系健全思路

法律与其他社会规范的差异在于其是国家制定或认可的，以国家强制力作为保障，而其他社会规范不具备这种特征。在经济领域，税收是以法律形式存在的，通过税收划分政府之间的收入，实际就是通过法律确认政府之间收入分配关系，这就使得政府之间的收入分配关系具有了法律的所有特征，使得政府之间的收入分配具有了国家强制力做保障，其强制性、规范性、确定性均高于以其他形式确立的政府之间的收入分配形式。

新中国成立以来的财政体制变革充分说明了，分税制有利于稳定政府之间经济分权，比“统收统支型”“收支挂钩型”“收入分成型”“包干型”财政管理体制有明显的优势，其重要原因就是分税制是以税法形式来确立各级政府之间的收入关系。因此，完善地方税体系建设，实质就是不断用法律形式来确定政府之间的收入分配关系，不断稳定、规范政府之间的收入分配形式。

因此，从完善政府之间经济分权角度探讨地方税体系建设，首先是推动费改税，清费立税，将适合以税收形式存在的收费转为征税；其次是建立健全省以下的税种体系，减少甚至取消共享税，各级政府都应有自己独立的税种或者税种体系确保自身财政收入；最后就是改革政府财政或者政府层级，扁平化的财政层级或政府层级更有利于构建稳定的地方税体系和更有利于地方财政收支平衡。

二、多学科视角下健全地方税体系的原则探讨

（一）落实税收法定原则的路径

一是地方税体系建设必须坚持以人大立法的方式推进改革，不能再走国务院暂行条例代替立法的老路径。当前完善地方税体系建设的着眼点应当是构建稳定、科学、合理的法律关系，不应再带着“摸着石头过河”的过渡色彩，应当从完善顶层设计的角度来推进改革。完善地方税体系建设，必然要求坚持税收法定主义原则，包括税种法定、税制要素法定（含税率法定）、程序法定。

二是地方税体系建设必须坚持费改税，规范地方财政收入。地方税体系建设本质是规范地方政府的财政收入，法治是国家治理现代化的基本特征，这也必然要求地方政府收入法治化。从政府的各类收入形式看，最具法律特征的收入形式就是税收，因此持续推进地方的费改税是建设地方税体系的必然要求和基本原则。

（二）税权集中而非分散

从政治学角度看，我国建立的是人民民主专政的国家制度，实行的是单一制中央集权的国家结构形式。与联邦制和邦联制国家结构不同，我国政权高度集中在中央，地方政权在中央政权统一领导下依据宪法和法律规定的权限行使职权。

中华民族发展历史以及近代以来的中国历史均显示，维护中央的权威，坚持中央集权制和国家的完整统一，是保持国家长治久安、稳定发展的基本前提，是人民安居乐业、幸福生活的基本前提。任何一项国家制度的完善都应以国家长治久安为基本前提，都应当以有利于维护国家完整统一为基本前提。“财政是国家治理的基础和重要支柱”，这是党在新时代对财政地位的科学、准确的研判，税收制度作为财政制度的有机构成，其在国家治理中也发挥着基础和支柱作用。

在现有的国情下，建设地方税体系必然要求维护中央的权威，税权不能过度下放，应当集中于中央。在税权基本集中于中央的前提下，适度给予地方政府税收征收权。一方面，这包括在中央统一确定的税种下，地方政府经中央政府同意后选择税种的开征、停征权，以及结合本地实际情况在中央对税种规定的税率范围内做出一定的选择权；另一方面，包括地方政府在国家统一的税收征收管理法的框架内对地方税种征管细则给予明确。

（三）事权与支出责任匹配而非与财权、财力匹配

从经济学角度看，地方税体系支撑了地方政府的财政收入，应当坚持事权与支出责任相匹配原则。所谓事权，本质就是政府的职能，既包括本级政权自身所具有的法定职能，也包括本级政府代其他政府（尤其是上级政府）履行的职能。支出责任则是事权背后所需承担的经济支出责任，本质是政府履行事权所需财政支付的责任。

我国现有《宪法》第一百零七条规定“县级以上地方各级人民政府依照法律规定的权限，管理本行政区域内的经济、教育、科学、文化、卫生、体育事业、城乡建设事业和财政、民政、公安、民族事务、司法行政、计划生育等行政工作”“乡、民族乡、镇的人民政府执行本级人民代表大会的决议和上级国家行政机关的决定和命令，管理本行政区域内的行政工作”，这也就使得我国单一制国家结构下上级政府对下级政府具有“事权”指令性（被有的学者称之为“点单权”）。这就可能出现上级政权将自身所承担的职能或者应由本级政权履行的职责下压给下级政府，但并不承担相应的财政支出。而且在现有分税制财税体制下省以下统一、稳定的分税制并没有建立起来，容易出现政府事权下移，财权财力上移的问题，这样导致无论怎样的地方税体系都无法实现地方财政自我平衡，基层财力紧张的问题不可能得到有限解决，而地方税体系则不可能稳定。只有坚持事权和支出责任相匹配，“谁的孩子谁抱走”，谁办事谁花钱，才能杜绝上级政权“点单”的冲动，为地方政府财政平衡提供前提，才能真正确保地方税体系建设稳定、科学、合理。

坚持事权与支出责任相匹配原则，还需注意以下三点。一是摆脱财权与事权相匹配的误区。部分学者在谈到地方税建设时，就提出应当扩大地方税权，殊不知中国历史上因地方政府拥有税权乱征税带来的各种恶果比比皆是（最典型的就是北洋政府时期），在中央集权的单一制国家下，不应按照财权与事权相匹配的误区构建地方税体系。二是摆脱财力与事权相匹配的误区。现行分税制基本是按照财力与事权相匹配构建，运行的结果是越到基层则财力越紧张，导致了普遍的基层财政困难，而转移支付制度（尤其是专项转移支付制度）带来的各种问题（例如寻租）备受诟病。三是深刻理解事权与支出责任匹配的内在含义及多样性。事权与支出责任匹配，上级政权的行使职权必须匹配其财政支出，因此上级政权的“点单权”必然要被有效限制，“量入为出”的原则会对上级政权形成严格约束，倒逼形成基层稳定的事权。事权与支出责任相匹配，可能的模式是事权上收，也可能是财力下沉，更可能是事权上收，相应的支出责任上移。

（四）税源共享而非税种共享

现行分税制实施过程中存在的突出问题是中央与省级政府之间设立了众多的共享税，省以下分税制不彻底，导致了各级政府在税收收入划分上出现讨价还价的反复博弈。

税种共享导致了地方与中央在财政收入层面出现了一些矛盾。全面营改增后，作为地方主体税种的营业税退出历史舞台，增值税按照中央与地方之间五五分成；加之之前企业所得税、个人所得税中央与地方之间六四分成。以2016年数据为例，国内增值税(含改革前的营业税)、企业所得税、个人所得税总计5.11万亿（占税收总收入的39.19%）属于共享分成，其中地方税收入中60%左右来自共享税。①相关数据来源并整理于《中国统计年鉴（2017）》。我国设计并实施分税制的重要目的之一，是通过分税种及收入的划分而形成各级政府之间各自稳定的收入来源，形成中央与地方政府之间稳定的财政关系、经济关系，而目前大量的共享税使得中央与地方之间就如何分成留下了反复谈判或博弈的空间。事实上也是如此，自1994年分税制设立以来，原本作为过渡措施的共享税固定下来、甚至不断增加，共享税种及分成比例也经历了多次变化，在一定程度上反映了中央与地方财政收入关系的不稳定，实施分税制的初衷没有得到有效保障。

在省以下，由于没有建立完全的分税种的税收分配制度，使得省以下财政收入分配方式更是不稳定。上级政府依据其在政治上的强势地位，当财政收入紧张时，上级通过调整税源或者共享税种或者税收分成比例，首先确保本级的财政收入。这使得下级政府在税收收入情况不好时面临的收入压力更大，放大了基层的财政收支矛盾。

因此，地方税体系建设，应当坚持以税源共享、税种分设的模式构建各级政府自身的主体税种，尽量减少甚至避免设立共享税种，并切实完善省以下地方税体系建设。

[1]郭庆旺,吕冰洋.地方税系建设论纲：兼论零售税的开征[J].税务研究,2013,(11).

[2]郭月梅.“营改增”背景下完善地方税体系的探讨[J].财政研究,2013,(6).

[3]邓子基.建立和健全我国地方税系研究[J].福建论坛(人文社会科学版),2007,(1).

[4]李 升.地方税体系：理论依据、现状分析、完善思路[J].财贸经济,2012,(6).

[5]刘尚希.财政与国家治理：基于三个维度的认识[J].经济研究参考.2015,(38).

[6]楼继伟.中国政府间财政关系再思考[M].北京：中国财政经济出版社,2013.