促进企业参与职业教育的财税激励政策分析

张立彦?孙善学

摘 要 企业参与是职业教育发展和质量提升的重要途径，由于企业参与职业教育的活动存在明显的正外部性，有必要由政府通过财税政策手段进行干预。从实践来看，各国政府主要采取直接补贴、税收优惠、培训征费和政府采购等手段来激励企业参与职业教育活动。我国政府目前鼓励企业参与职业教育的财税政策主要有税收优惠和培训征费两大类，存在立法缺位、制度安排不够细化、激励手段较少、缺乏针对小企业和弱势群体的优惠政策等问题。为有效激励企业参与职业教育，应从细化和落实相关政策规定，综合运用多种财政激励手段，丰富税收优惠形式和税种以及健全财税政策管理等方面予以改进和完善。

关键词 职业教育；企业参与；外部效应；财税激励政策

中图分类号 G719.2 文献标识码 A 文章编号 1008-3219（2015）34-0019-05

一、企业参与职业教育的重要意义

企业参与职业教育是指企业利用自身资源参与到职业教育的教育教学过程中，包括参与专业建设、课程开发和教学过程，提供工作场所接受职业院校学生实习实训和培训学徒，为职业院校教师提供进修和实践交流机会，直接举办或间接支持举办职业学校等。企业参与职业教育具有重要意义。

（一）提升学生实用职业技能和促进就业

职业院校学生通过企业提供的实习、实训或学徒机会，可以促进学生加快熟悉和适应职业环境和岗位，既可以学到关于现代技术和设备操作的硬技能，也可以通过团队工作获得与人沟通和协作的软技能，这都有助于促进学生从校门到企业的顺利过渡，为毕业后求职和就业创造良好条件。

（二）通过校企之间密切交流促进校内教学

通过开展职业院校教师到企业接受培训和交流以及邀请企业人士到学校开展讲座、培训等活动，可以增进师生对最新的工作实践和前沿技术的了解，加快知识更新，促进学校教学与企业实践之间的接轨，改进校内教学。

（三）给企业带来招工便利和产出效益

对企业而言，实训、学徒等工作场所培训有利于增进企业对学生的了解，为企业招募合适的新人创造便利条件。此外，实训生或学徒开展生产实践，可以直接为雇主创造生产效益。依据经济合作与发展组织（OECD）2010年对瑞士的研究，有2/3的案例显示，学徒对生产的贡献超过或至少等于企业用于培训的费用[1]。

（四）促进国家人力资源开发和利用

从宏观层面来看，企业参与职业教育可以将市场需求与人才培养有机结合，有助于提升人才的经济社会适用性，不仅有利于职业教育人才培养质量的提高，而且对降低社会失业率、提高生产效率和推动创新以及经济增长都十分有利。

由此可见，企业参与职业教育对于促进职业教育发展和国家经济社会进步具有多方面的重要意义。为此，国务院在《关于加快发展现代职业教育的决定》（以下简称《决定》）中明确提出要“健全企业参与制度”，要“研究制定促进校企合作办学有关法规和激励政策，深化产教融合，鼓励行业和企业举办或参与举办职业教育，发挥企业重要办学主体作用”[2]。然而，目前企业参与职业教育的意愿不高、动力不足、制度保障不力等问题普遍存在，其中一个重要因素是现行财税激励政策还不能充分、有效地调动企业的积极性。

二、政府激励企业参与职业教育的财税政策手段

政府要采取必要的财税手段来激励企业参与职业教育，主要原因在于职业教育活动具有强烈的正外部效应，即效益外溢性。企业参与职业教育的最终受益者不仅包括本企业和职业院校师生，而且会惠及本行业的其他企业乃至给整个国家带来宏观经济社会方面的益处。所以，企业投入成本提供职业教育活动所产生的收益无法为其独享，必然会降低企业参与职业教育活动的意愿。因此，为使企业参与职业教育活动的规模达到社会所需，就需要由政府进行干预。政府干预的目的是把企业参与职业教育活动而产生的正外部效应内化到该企业，干预的主要手段包括财政补贴、税收优惠等显性或隐性的资金支持手段。

（一）直接补贴

直接补贴是指政府直接向提供职业培训的企业进行资金转移。作为一种显性的财政支持手段，直接补贴对企业而言可以直接增加受益，激励作用明显，但同时对政府而言，也构成最现实的财政支出压力，因此，从目前各国政府直接补贴的对象来看，主要是有重点地面向小企业和为弱势群体提供培训的企业。如英国国家学徒局（National Apprenticeship Service）面向雇员人数在50人以下的小企业提供学徒补助。其中16～18岁的学徒可获得政府的全额补助，19～24岁的学徒可获得50%的补助。每个企业的补助人数不超过5人。2012-2013财年英国国家学徒局共支持了4万名小企业新学徒，每名学徒平均补助1500英镑，总计6000万英镑[3]。再如德国，从联邦到地方各级政府都有面向企业提供培训经费资助的政策，特别是对接收弱势群体进行培训的企业。企业试用实习生达到6～12个月，可以得到每生每月212欧元的实习生工资补助和每月106欧元的社会性缴款补助。企业每接收一位等待职业培训一年以上的人员可以获得一笔最高6000欧元的联邦奖金[4]。

（二）税收优惠

税收优惠属于间接性的财政补贴，也是各国常用的政策激励手段。从实践看，为激励企业参与职业教育所采取的税收优惠形式主要有税收豁免、纳税扣除和税收抵免等，涉及的税种主要有公司所得税、个人所得税和社会保障税等。以法国为例，为鼓励企业参与职业教育，政府提供了多种形式的税收优惠。一是对企业主的培训费用税收抵免。这项税收优惠自2005年开始实施，旨在促进雇主们的职业发展和获取职业资格的继续职业教育。依据企业法律形式的不同，分别适用于公司所得税（对公司性企业而言）和个人所得税（对非公司性企业而言）。税收抵免额的计算公式为：税收抵免额=培训时数×该年度12月31日小时最低工资额。每年每个企业纳入该项抵免的培训费用不得超过40小时。如果税收抵免超过应纳企业所得税或个人所得税额，则差额返还给纳税人。二是对学徒的税收抵免。此项税收抵免由2005年税法确立，2006年修订，旨在支持法国学徒制的发展。依据企业法律形式的不同（公司或非公司），在个人所得税（对非公司企业）或公司所得税（对公司性企业）中抵免。税收抵免按如下方式计算：税收抵免额=该年学徒平均数×1600欧元（残疾学徒和低技能学徒2200欧元）。如果税收抵免额超过应纳个人所得税或公司所得税额，则差额返还给纳税人。三是学徒工资的所得税豁免。这项税收豁免激励措施由1977年税法确立，2005年修订，旨在促进职业教育和培训活动以及提高法国年轻人的购买力。具体内容是学徒依据合同获得的工资低于年最低工资的部分可以从个人所得税中豁免，纳税人只需要就超过这一限额以上的部分进行个人所得税申报。四是学徒社会保障税的豁免或返还。如果企业雇员数少于11人，则全部豁免雇主和学徒的社会保障税。若企业雇员数在11人及以上，则全部豁免学徒的社会保障税和部分豁免雇主的社会保障税[5]。近年来法国学徒数量增长很快，很大程度上得益于法国政府的税收激励措施。

（三）培训征费和专项税收

许多国家通过培训征费或专项税收来为企业开展职业教育和培训活动提供资金来源。如法国，雇员人数在20人及以上的企业必须支付工资总额的1.6%用于职业培训。对于拥有10～19位雇员的企业和少于10位雇员的企业，征费比率分别定在1.05%至0.55%。此外，所有至少有1位雇员的企业必须支付相当于工资总额0.5%的学徒税（Apprenticeship Tax）。自2007年开始，法国政府规定对于雇员在250人以上的企业，学徒必须占企业雇員总数的一定比例。这一比例2007年为1%，2008年提高到2%，2009年以后进一步提高到3%。如果达不到这一比例，则该企业的学徒税税额将加征10%[6]。

（四）政府采购

政府采购作为政府在公开市场上购买商品或服务的活动，是政府的重要政策工具。加拿大、英国、德国、丹麦、瑞士、挪威等很多国家都运用政府采购作为促进学徒制发展和增加职业培训机会的政策手段，主要针对为失业者、残疾人或年轻人进行职业培训的企业提供政府采购方面的优惠条款待遇。如，为了更好地满足对技能型人才的需求， 2014年开始，加拿大公共工程和政府服务部、国防建设部会同加拿大就业与社会发展部采取措施在建筑和维修服务的政府采购中鼓励使用学徒。要求参加投标的企业及其分包商应尽其所能雇佣和培训学徒，并要求在合同履行过程中使用的学徒数量要达到规定比例，以有效鼓励企业招收学徒进行职业培训的积极性。

（五）政府性基金

2011年3月英国就业与技能委员会（UKCES）发起成立了增长与创新基金（The Growth and Innovation Fund）和雇主投资基金（The Employer Investment Fund），旨在通过资助企业在职业教育和培训方面的新项目来为企业参与职业教育和技能活动提供进一步的资金支持。这两个基金采取从各企业申报的项目中择优选择的竞争性方式获取资金支持，并且获得基金支持的企业需要提供一定的配套资金，以发挥政府资金的杠杆效应。至2014年3月，雇主投资基金共支持了87个项目，总计公共投资达7030万英镑，配套的私人投资为5390万英镑[7]。增长与创新基金共支持了37个企业项目，总计公共投资3720万英镑，配套的私人投资达4730万英镑。据统计，到2014年3月，仅增长与创新基金支持的项目就使得超过1万个学徒项目得以启动，超过10.7万个年轻人经培训提高了就业能力[8]。

三、我国促进企业参与职业教育财税政策的现状与问题

（一）现行政策规定

从目前来看，我国政府鼓励企业参与职业教育的财税政策主要有税收优惠和培训征费两大类。税收优惠政策具体包括：

1.校企合作定向培训费用可以在职工教育经费中列支

2006年《关于进一步加强高技能人才工作的意见》中规定：“支持企业为职业院校建立学生实习实训基地。实行校企合作的定向培训费用可从企业职工教育经费中列支”[9]。又根据2007年12月6日发布的《中华人民共和国企业所得税法实施条例》中规定：“除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资、薪金总额2.5%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除”[10]。可见，校企合作的定向培训费用可以享受税前扣除的优惠待遇。

2.企业支付学生实习报酬在计算缴纳企业所得税税前扣除

《财政部、国家税务总局关于企业支付学生实习报酬有关所得税政策问题的通知》中规定，凡与中等职业学校和高等院校签订三年以上期限合作协议的企业，支付给学生实习期间的报酬，准予在计算缴纳企业所得税税前扣除[11]。此外，教育部、财政部2007年印发的《中等职业学校学生实习管理办法》中规定，企业接收学生实习并支付给实习学生的报酬，按照《财政部、国家税务总局关于企业支付学生实习报酬有关所得税政策问题的通知》有关规定，在计算缴纳企业所得税前扣除[12]。

3.对职业院校捐赠税前扣除

国务院《决定》中规定：“鼓励社会力量捐资、出资兴办职业教育，拓宽办学筹资渠道。通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门向职业院校进行捐赠的，其捐赠按照现行税收法律规定在税前扣除”[13]。

在培训征费方面，《关于进一步加强高技能人才工作的意见》中规定，企业应按规定提取职工教育经费（职工工资总额的1.5%～2.5%），加大高技能人才培养投入。企业进行技术改造和项目引进，应按相关规定提取职工技术培训经费，重点保证高技能人才培养的需要[14]。国务院《决定》进一步明确，企业要依法履行职工教育培训和足额提取教育培训经费的责任，一般企业按照职工工资总额的1.5%足额提取教育培训经费，从业人员技能要求高、实训耗材多、培训任务重、经济效益较好的企业可按2.5%提取，其中用于一线职工教育培训的比例不低于60%。同时规定，对不按规定提取和使用教育培训经费并拒不改正的企业，由县级以上地方人民政府依法收取企业应当承担的职业教育经费，统筹用于本地区的职业教育[15]。

（二）存在的问题

1.立法缺位，并缺少具体的制度安排和操作细则

现行财税激励政策多见于行政部门的意见、通知、决定或管理办法中，较少上升到法律制度层面。同时，这些政策多属一般的原则规定或鼓励倡导性要求，欠缺权威性、强制性和可操作性。国务院《决定》中提出了若干促进企业参与职业教育的财税新举措，包括“企业因接受实习生所实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，按现行税收法律规定在计算应纳税所得额时扣除”；“对举办职业院校的企业，其办学符合职业教育发展规划要求的，各地可通过政府购买服务等方式给予支持”；“对职业院校自办的、以服务学生实习实训为主要目的的企业或经营活动，按照国家有关规定享受税收等优惠”[16]，等等。但对于上述规定中哪些支出属于“企业因接受实习生所实际发生的与取得收入有关的、合理的支出”，税前扣除比例是多少，哪些活动属于“职业院校自办的、以服务学生实习实训为主要目的的企业或经营活动”，具体采取何种税收优惠形式，政府购买服务方式支持企业参与的具体办法有哪些等，尚缺乏具体明确的规定或实施细则。

2.激励手段较少，税收优惠形式和涉及税种单一

目前我国促进企业参与职业教育的财税政策手段主要是税收优惠和培训征费两种形式，缺乏直接补贴、政府采购和政府性基金等手段。从税收优惠来看，无论是校企合作定向培训费用在职工教育经费中列支、企业支付学生实习报酬在计算缴纳企业所得税税前扣除，还是捐赠税前扣除，基本都属于纳税扣除这一形式，优惠形式较单一。同时，与税收豁免和税收抵免等直接减少应纳税额的优惠形式相比，纳税扣除是通过缩小应纳税所得额进行的税基减免，优惠作用不够直接。此外，从目前税收优惠所适用的税种来看，只涉及企业所得税优惠，在增值税、个人所得税乃至社会保险缴费等方面的激励政策还属空白。这些政策设计上的局限导致目前对企业参与职业教育的优惠力度有限，难以起到充分的激励作用。而依据外部效应及其矫正理论，政府运用财税政策激励企业参与职业教育的主要原则在于尽可能使企业职业教育活动带来的外部效益内在化，即财税政策使企业的收益应至少等于其边际外溢效益，否则难以起到应有的激励效应。

3.缺乏针对小企业和弱势群体的优惠政策

受企业规模和经济能力所限，小企业参与职业教育的能力和意愿普遍不足，而小企业对于吸纳就业和促进经济增长又必不可少，因此许多国家都有专门针对小企业参与职业教育的特别优惠政策。同时，出于社会公平方面的考量，各国的政策制定者也注重通过政府采购、补贴和贴息等手段鼓励企业面向失业者、残疾人和贫困者提供职业培训，而我国尚缺乏此类优惠政策。

四、政策建议

（一）形成促进企业参与职业教育的财税政策环境

《决定》明确了“深化体制机制改革，深化产教融合、校企合作，培养数以亿计的高素质劳动者和技术技能人才”的总体要求[17]。其中，专门就健全企业参与制度和健全社会力量投入的激励政策提出了捐赠扣除、贷款贴息、职工教育经费提取和引入外资等重要举措。为使这些政策充分发挥效应，需要结合职业教育改革总体目标和发展战略以及现代学徒制试点工作的开展，在财税政策方面构建企业参与职业教育的激励机制，并通过法律制度的形式加以规范，使企业对职业教育的需求得以内在化，实现国家、企业、院校、师生多方面的利益共赢。同时细化相关制度安排，尽快制定出台具体操作细则，形成系统的财税激励政策体系。

（二）综合运用多种财税激励手段

除现有的税收优惠和培训征费政策外，可以借鉴发达国家做法，发挥直接补贴、政府采购、政府性基金等多种手段的协同作用，有效促进企业参与职业教育，同时注意发挥财税政策在促进效率和社会公正方面的作用，在各项财税政策制定中应优先向小企业和招收弱势和困难群体的企业倾斜。一是在直接补贴方面，应向中小企业和接收农民工、失业下岗人员、残疾人、家境困难等人员的企业倾斜，具体形式可以采取对实习生或学徒提供工资补助以及对企业贷款进行财政贴息等形式。此外，考虑到学生在企业进行职业培训发生安全事故时企业所承担的责任风险，政府应为实习生或学徒提供工伤保险方面的补助。二是建立政府性基金支持企业参与职业教育。可以考虑从现有教育费附加中提取一定比例建立企业参与职业教育专项基金，专门用于支持深化产教融合，鼓励行业企业举办或参与举办职业教育，对培训企业进行资助，发挥企业重要办学主体作用。三是在政府采购方面，可以对招收和使用实习生或学徒以及对残疾和困难群体人员进行职业培训的企业实行优先采购政策。

（三）丰富税收优惠形式，拓宽优惠税种

在税收激励政策方面，应探索税收豁免、税收抵免、纳税扣除、加速折旧等多种形式相结合的税收优惠政策体系，并研究增值税、个人所得税以及其他税种等的优惠可行性和具体方案。从税收优惠的作用方向来看，着重对企业参与职业教育过程中付出的成本进行补偿。企业在参与职业教育过程中的支出主要包括机器设备、耗材和支付的人员工资津贴以及相关管理费用和财务费用等，还可能包括部分厂房、场地和车船等不动产或动产的投入。为减轻企业在提供职业教育培训过程中的费用负担，可以采取的税收优惠措施包括：对企业在提供职业教育培训过程中产生的各项成本费用在计算缴纳企业所得税时应据实扣除。对于企业用于实习实训而购买的仪器、设备和耗材等免征增值税，并对教学仪器和实验设备等采取加速折旧、奖励性折旧或投资抵免等优惠措施。对企业用于职业教育和培训用途的动产和不动产在房产税、城镇土地使用税和车船税方面给予一定优惠。此外，对于实习生或学徒取得的劳动报酬实行个人所得税豁免政策等。

（四）建立辅助财税激励政策实施的大数据管理与监督平台，完善优化服务和有效监管相结合的体制和机制

充分利用网络信息技术优势，加强政府机构与企业、院校之间以及教育、财政、税务、人保等部门之间的信息交流和协调。确保企业足额提取职工培训经费，且有关部门应定期检查企业培训经费的使用情况，确保培训经费专款专用。加强财税政策宣传与咨询服务，提高政策透明度，让符合条件的企业能够充分享受到财税优惠政策。同时，健全财税优惠管理的工作机制和管理流程，防止财税优惠政策的滥用。此外，对激励政策的效果评价是完善相关政策的重要一环。应根据职业教育和培训活动特点，制定企业参与职业教育的质量标准，及时客观评估财税激励政策的实施效果。

参 考 文 献

[1]OECD. Learning for Jobs （2010） [EB/OL]. [2015-04-20]. http：//www.oecd.org/edu/skills-beyond-school/learningforjobs.htm.

[2][13][15][16][17]国务院关于加快发展现代职业教育的决定[Z].国发[2014]19号.

[3]UK Commission for Employment and Skills. OECD Review： Skills Beyond School Background Report for England [EB/OL]. [2015-06-19]. https：//www.gov.uk/government/publications/oecd-skills-beyond-school-background-report.

[4]Kathrin Hoeckel and Robert Schwartz. Learning for Jobs OECD Reviews of Vocational Education and Training for Germany [EB/OL].[2015-06-07]. http：//www.oecd.org/edu/skills-beyond-school/45668296.pdf.

[5][6]The European Centre for the Development of Vocational Training. Using Tax Incentives to Promote Education and Training[EB/OL]. [2015-06-06]. http：// www.cedefop.europa.eu/files/5180_en.pdf.

[7][8]UK Commission for Employment and Skills. UKCES Employer Investment Fund[EB/OL]. [2015-06-04]. https：//www.gov.uk/government/publications/ukces-employer-investment-fund.

[9][14]关于进一步加强高技能人才工作的意见[Z].中办发[2006]15号.

[10]中华人民共和国企业所得税法实施条例[Z].国务院令第512号.

[11]财政部、国家税务总局关于企业支付学生实习报酬有关所得税政策问题的通知[Z].财税[2006]107号.

[12]中等职业学校学生实习管理办法[Z].教职成[2007]4号.