论实施民生财政的法律救济*

陈 治

近年来，“民生”一词频繁出现在各种政策规范文件与学术研究文献中，成为转型社会背景下集结人们利益诉求以推动公共政策转向的一个标志性话语。民生财政的提出便是顺应这一社会关切的重要产物。然而，实践中民生财政往往遵循行政主导式的实施进路，即“由政府行政部门通过对民生支出的范围、项目、数量等做出安排，实质性地决定财政预算资金的民生投向，确保财政资源向社会民生倾斜”①陈治:《论民生财政的实践模式、路径选择与法治保障》，《法商研究》2013年第6期。，呈现出一种自上而下地进行资源分配并保证投入增长的实施特点。这对于迅速矫正公共财政的结构偏差、促进政府职能转型在客观上起到一定作用，但是其存在的主要弊端在于缺乏社会成员的主体参与，缺少自下而上的利益表达及对受损主体给予公正补偿的救济通道;其产生的根源是仅仅注重在行政管理而非法治建构、在资源分配而非权利救济的层面上看待民生问题的思维惯性，由此导致难以实现民生财政的人本理念与人权目标，甚至可能使民生财政异化为片面追逐投入规模的数字游戏，于民生保障与改善而言并无益处。基于此，建立与民生财政相契合的法律救济机制是改变既有的民生财政行政主导式实施进路，推进民生财政法治化的重要突破口。

一、实施民生财政与强化法律救济的价值关联

法律救济就其一般含义而言，包含两层意思:“即通过排除权利行使的障碍，促使冲突主体继续履行应履行的义务，以使权利的原有状况得以恢复;在不能‘恢复原状’的情形下，通过和解或强制的方式使由冲突或纠纷造成的损失得到合理补偿”①程燎原、王人博:《赢得神圣——权利及其救济通论》，山东人民出版社1998年版，第360 页。。法律救济之于民生财政具有不容忽视的现实价值，法律救济的缺失或者不足将成为影响民生财政实施效果的严重羁绊。

(一)法律救济契合民生财政的人本理念

民生财政是指在人本价值理念指导下依托法治的力量向社会民生需求倾斜的财政运行机制。构成民生财政判断标准之一的是人本性，只有以保障与改善民生、提升人的生存质量为目标的财政才是民生财政。因此，实施民生财政不仅需要维护财政管理秩序，而且需要吸纳社会公众的诉求。他们既是财政活动的受益者，也是无可质疑的财政收入负担者。如果民生财政的实施不能及时反映公众的愿望并为其提供实现渠道，那么民生财政的实施结果除了激励财政支出的飙升之外，对于真正改善民生收效甚微，甚至还会引发人们对于实施民生财政正当性的质疑。法律救济为民生财政提供了一条自下而上、以权利制衡权力的程序运行机制，促使民生财政建立在现实的、具体的、可直接感知的人本基础之上。如果财政活动的受益人与收入负担者认为宪法或法律赋予他们的权利未得到充分保障，进而能够获得表达诉求与争取利益的机会，那么，无论结果如何，都将有助于提升财政活动的正当性，这就彰显了程序的价值。至于能否解决实体问题，能否针对政府不作为重新调整资源配置则取决于一国司法机关的地位、能动性及司法保障的传统，但毋庸置疑的是，允许财政活动的受益人或者财政收入负担者提出异议至少应当与强调直接的财政给付同等重要，前者对于彰显民生财政的人本理念不可或缺。从权力容易被滥用的角度来讲，更应当对在本质上体现为权力的财政给付抱以审慎态度。

(二)法律救济是实现民生财政人权目标的内在要求

在根本上，财政活动存在的正当性依据并不在于克服市场失灵产生的非效率而是保障人权。从市场失灵到财政干预，这是一条几乎被财政学、经济学的理论体系奉为不可动摇的论证理路。但是从历史发展来看，人们之所以认可国家强制性的征收是源自个体权利的实现有赖于财政，“保障与促进人权是现代国家财政运行的终极价值与根本目的所在”②周刚志:《论公共财政与宪政国家——作为财政宪法学的一种理论前言》，北京大学出版社2005年版，第115 页。。民生财政的提出将财政的这种人权价值进一步显性化。如果说公共财政的概念还容易使人联想到财政的公共经济属性及其与市场私域的边界划分，那么民生财政的概念更能彰显财政的人权价值属性以及对财政权力与个体权利的重新配置。人权并不是一项停留于法律文本上的宣示权利，它应当能够转化为实有权利，这一转化的途径便是法律救济。通过建立法律救济机制，为利益受损者提供补偿，将有助于实现民生财政的人权目标。

(三)法律救济是实现民生财政法治化的关键机制

如果承认民生财政的实施绝不是单一的从经济、政治或社会的层面决定增加民生投入的过程，还涉及对财政权力限制与对个体权利保障的法治化过程，那么，为利益受损者提供救济就是实现民生财政法治化的关键机制。这里涉及一个问题是如何理解民生财政的法治化?正如哈耶克在评价财政立法时指出的，它们并不是一套体现法治精神的正当行为规则。“标准”的法治精神秉持形式正义的观念，强调的是“对法律的绝对忠诚”③［美］诺内特、塞尔兹尼克:《转变中的法律与社会:迈向回应型法》，张志铭译，中国政法大学出版社2002年版，第75 页。。据此判断，财政立法在多个方面背离了“标准”法治的要求:例如，它们往往旨在实现特定目的，更加强调相对人的义务，偏重行政管理，普遍缺乏将司法作为监督或审查财政活动的最终机制。那么，这里所说的“民生财政的法治化”是应当与“标准”的法治精神相契合还是另寻它途?从财政预算法治的实践方向来看，适度扩张行政机关的管理责任，弱化立法机关的外部控制已经成为一种现实选择，这既是源自在福利行政、给付行政背景下，人们对于政府功能的积极期待，也与现代社会面对各类风险挑战寻求政府的支持密不可分，同时预算管理自身的复杂性、技术性、专业性也强化了行政机关的主导地位。诸种因素决定了再套用“标准”的法治模板来构造民生财政的规范体系，将无法适应现实发展的要求。但是保障权利、限制权力，为受损害的权利提供法律救济仍然是应当恪守的最基本的法治要义。平衡法治精神与现实诉求的关键在于放松对财政活动的立法约束，同时强化司法监督与社会监督。法律救济是联系司法监督与社会监督的重要桥梁。社会监督的主体之一是公众，公众发起监督的方式除了向立法或行政机关举报、建议之外，还包括向法院起诉，通过启动诉讼程序，借助司法的力量制衡行政机关的财政权力，既达到救济自身权利的目的，同时也通过个案的解决过程彰显普遍的法治精神。

二、实施财政法律救济面临的特殊困境

“有权利必有救济”，这是法律救济的一般逻辑。因此，法律救济的逻辑基点在于合法权利的存在，救济启动的现实条件在于权利受到侵害，救济的方式包括自力救济与公力救济，通过国家公权力实施的诉讼程序机制是现代法治社会提供的最主要的法律救济途径。然而当权利存在与否具有模糊性，权利内容与传统的旨在防御国家对个体侵扰的权利有所区别，那么是否还存在法律救济以及如何进行法律救济呢?

在理论上，个体因他人的违法行为遭受权利侵害，都应获得法律救济的机会和通道。然而，当把视角转向一个特殊领域——财政活动时，似乎无所不在的法律救济出现了障碍。财政的本质关乎公共资源的配置，其与个体的关系尽管十分密切，但是结果往往难以直接落实到特定主体身上。与一般民事行为或者具体行政行为往往容易对应特定的个体权利不同，是否存在与财政活动相对应的特定权利具有模糊性，即使有，权利内容是什么?这种权利受侵害的判断标准又是什么，对于上述问题，习惯了具体纠纷裁决的司法机关往往无法做出判断。并且公共资源的配置问题属于公共政策范畴，它们一般由立法或行政机关根据经济社会发展需要做出自由裁量，裁量结果涉及的主要是合理性、妥当性而非合法性、合规性问题，倘若司法机关介入此种宏观政策层面的价值判断问题可能面临自身合法性的责难。于是，实践中多数的选择就变成消极不介入。至此，财政问题似乎成为一个无法套用法律救济一般逻辑的特殊区域，即使存在财政法律救济的运行机制，也仅仅局限在与一般逻辑相契合的部分发挥作用，对于无法影响特定主体权利的抽象财政支出只能宣告其为不可诉，而排斥在以司法为中心的法律救济范围之外。这就形成了财政法律制度重管理轻救济、重收入救济轻支出救济、重税收收入救济轻非税收入救济的特殊“景观”。

(一)法律救济整体弱于行政追责

纵观我国预算、税收、财政支出相关立法，其倾向于通过行政性程序向相关主体追究法律责任，而不是通过司法程序向利益相关者提供法律救济。例如《预算法》明确规定各级政府及有关部门“未依照本法规定，编制、报送预算草案、预算调整方案、决算草案和部门预算、决算以及批复预算、决算的”、“违反本法规定，进行预算调整的”、“未依照本法规定对有关预算事项进行公开和说明的”，责令改正，对负有直接责任的主管人员和其他直接责任人员追究行政责任。这些行为被苛责的原因是破坏了预算管理秩序，而并非基于与个人的利益关联。值得注意的是，新修订的《预算法》增设了公民、法人检举、控告预算违法行为的规定①参见《预算法》第91 条。。但是“检举”与“控告”仅仅意味着个体具有诉诸行政程序或者在违法情节严重时要求公诉机关启动刑事纠错程序的资格条件，并不代表个体已经具备作为独立诉讼主体的法律地位。法律救济机制的缺失从根本上决定了《预算法》只能作为预算管理秩序的维护法而难以担当公众权利救济法的重任。再如，从《税收征收管理法》的立法宗旨来看，“加强税收征收管理”、“保障国家税收收入”优位于“保护纳税人的合法权益”，在接下来的各项法律条文中都无不印证该法作为“征管法”而非“救济法”的基本性质。此外，专门针对财政违法行为作出行政处理的规定——《财政违法行为处罚处分条例》，通过行政系统内部自上而下的处罚与处分，追究违法行为实施者的责任，延续了重管理轻救济的规制思路。《政府采购法》作为财政支出领域为数不多的法律之一，同样以政府采购双方主体的行为管理为重心，并未向受政府采购影响的产品或服务享用者提供法律救济。

(二)针对违法征收行为的法律救济强于针对违法支出行为的法律救济

就财政收支实践来看，针对违法征收行为与违法支出行为的法律救济存在强弱差异。相比而言，税收征收程序法对因违法征收遭受侵害者的法律救济更为充分。《税收征收管理法》规定纳税人对税务机关的征收、处罚决定、强制执行措施或税收保全措施不服的，可以提起行政复议或行政诉讼①依据《税收征收管理法》的规定，就纳税本身发生的争议应当先执行征税决定，然后申请行政复议，对行政复议结果不服的，再提起行政诉讼;就税务机关的处罚决定、强制执行措施或税收保全措施不服的，则可以选择复议或诉讼。换言之，就纳税本身发生的争议存在行政复议前置程序，对此，《税务行政复议规则》作出具体规定，明确这种围绕纳税问题产生的争议类型主要包括确认纳税主体、征税对象、征税范围、减免税及退税、适用税率、计税依据、纳税环节、纳税期限、纳税地点以及税款征收方式等具体行政行为和征收税款、加收滞纳金及扣缴义务人、受税务机关委托征收的单位作出的代扣代缴、代收代缴行为。2014年启动立法修订的《税收征收管理法修订草案》 (征求意见稿)淡化了行政复议前置程序的要求，规定“纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上和直接涉及税款的行政处罚上发生争议时，可以依法申请行政复议”，“对税收机关作出第一款以外的与征收税款金额无关的处罚决定、强制执行措施或者税收保全措施不服的，可以依法申请行政复议，也可以依法向人民法院起诉”。，该救济机制普遍适用于各类税种的征收。而违法支出行为的救济限于特定类型的与受益者直接相关的财政支出，主要包括抚恤金支出、最低生活保障待遇或者社会保险待遇支出。除此之外其他涉及公共利益的财政支出，比如政府采购性支出、政府投资性支出、国有资产处置中的财政支出等因缺乏与特定主体之间的直接利益关联，维权行动面临极大阻力。在被誉为“中国纳税人诉讼第一案”的“蒋石林诉常宁市财政局违法采购案”中，原告认为被告超出年度预算购买汽车，意味着纳税人本可以不被征以相应部分的税款或者该税款本应当用于为纳税人提供公共服务而未能实现，这在客观上侵害了纳税人合法权利，因此要求法院确定该购车行为违法。这一诉讼具有典型的公益性特点，与现有的行政诉讼受案标准不符而未被法院受理。

(三)针对税收征收的法律救济强于针对非税征收的法律救济

就各种征收行为来看，针对税收征收的法律救济与针对非税征收的法律救济同样存在差异。非税收入作为政府收入的一种来源，尽管在绝对数量上远逊于税收收入，但是在政府间财权与事权的配置存在缺陷的背景下，非税收入对于充实地方财政却有着重要的意义，这就不难理解地方政府为何在设置非税征收项目上不遗余力，甚至出现乱收费、乱罚款和乱摊派现象，严重侵害了非税收入承担者的正当权利。应当说对受害者提供法律救济是非税收入治理与规范的题中之意。然而与税收征收相比，非税征收中的法律救济并无系统的规范依据。目前针对非税收入治理的法律制度主要见于财政部制定的《政府性基金管理暂行办法》、《财政部关于加强政府非税收入管理的通知》、《行政事业性收费和罚没收入实行“收支两条线”管理的若干规定》等行政规章。其立法重心在于强化非税收入的立项、征收、缴库、预决算各个环节的管理监督，缺乏对因违法征收行为而遭受侵害的非税收入承担者给予充分的法律救济。修订后的《行政诉讼法》将“认为行政机关违法集资、摊派费用或者违法要求履行其他义务的”作为行政诉讼受案范围，并将相关条文中的“具体行政行为”统一修改为“行政行为”，规定司法机关可以对行政机关及其所属部门制定的规范性文件进行审查。上述修改在一定程度上弥补了非税征收法律救济制度供给不足的弊端。但是，毋庸置疑的是，这种针对具体行政行为、抽象行政行为一体化的法律规制机制仍然是以具体行政行为为中心的，这从立法确定的行政诉讼受案范围以及对抽象行政行为审查范围的限定中可以得到印证。而实践中大量的非税征收是依托抽象行政行为实施的，并且，除了“违法集资”、“摊牌费用”、“违法要求履行其他义务”之外，还可能存在违法剥夺、减损非税收入负担者的正当权利，或者在不同非税收入负担者之间进行歧视性对待等情形，因此，《行政诉讼法》对于有针对性地解决非税征收的法律救济问题仍存局限。

由上观之，财政活动在整体上保持着与个体的相当距离，它几乎是一套自我监督、自我问责的封闭体系，承载法律救济的司法机关难以介入乃至形成与之相抗衡的力量。财政法律救济机制的这一状况显然无法适应民生财政的实践需要，而要突破既有的机制局限，又应从何处着手呢?

三、实施民生财政法律救济的典型进路及其启示

传统法律救济机制的逻辑基点在于权利，这点在民生财政实施过程中同样适用，但是应当指出的是:一方面，这里的“权利”包含更多积极的内容，它不像传统的带有防御性的消极权利那样天然排斥国家的干预，相反，它更依赖外界通过提供必要的资源，帮助其从抽象的诉求转变为现实的利益，因而，该权利根基具有积极权利的属性;另一方面，民生财政法律救济的基础除了权利之外还离不开另一个重要依据，即给付义务，给付义务与积极权利在法理上是呈对应关系的，但是在现实环境下，由于制度供给的缺失，权利配置的缺位，导致相关公民并不拥有法定的某项积极权利，在这种情况下，如果有给付义务方面的明确规定，那么，亦可以为司法介入财政活动提供正当性支持。以“积极权利——给付义务”为中心，不难发现实践中已经形成了若干典型进路，不同程度地为民生财政活动中的利益相关者提供了救济渠道。

(一)低度救济

仅限于确定立法或行政裁量的边界，对行政机关是否应当履行其给付义务做出抽象的价值判断。在这种救济机制中，积极权利的存在更多宣示了国家在政治或道德层面的义务，国家采取何种保障措施，均属于立法或行政裁量的范围，个体不具有请求司法直接实现权利的资格。除非立法或行政裁量明显违背最低限度的公平正义标准，从而逾越了立法政策裁量的正当边界，才构成对立法作为义务的违反，在此情况下，可以启动一定立法程序为个体提供平等的法律保护。比如日本法院在司法实践中，指出国家负有致力于社会立法及公共设施创设等职责，但具体如何作为，取决于立法者的裁量而并无实际义务。只是在国家对处于最低生活保障线之下的老弱病残或无生活能力者置之不理，忽视其人性尊严等最低限度的宪法要求时，国家的行为才构成立法上的不作为①参见胡敏洁《转型时期的福利权实现路径——源于宪法规范与实践的考察》，《中国法学》2008年第6期。。又如爱尔兰一起智障学生及其父母起诉政府未能采取措施充分实现孩子受教育权的纠纷，初审法院判决政府实施的改革行动并无实效，要求政府采取适当的措施兑现承诺。但这一做法并未获得最高法院的支持，在后者看来，法院可以宣告政府没有兑现其宪法义务，但法院的权力也就到此为止，至于该如何做，涉及重新分配国家财政资源的问题，这不是法院的职责，不具备可诉性②参见聂鑫《宪法社会权及其司法救济》，《法律科学》2009年第4期。。

(二)中度救济

对行政机关履行给付义务进行合理性审查，并依照一定标准要求行政机关改进公共资源的配置，推动积极权利的实现。在这种救济机制中，权利具有被司法强制实现的可能。比如南非宪法法院判决的“格鲁特布姆”案，宪法法院一致裁决:宪法并不强迫政府在现有资源之外或立即实现个人要求获得适当住房的权利，但政府必须采取适当的措施逐步予以实现，为那些需求最为紧迫、享有权利的能力也因而受到极度破坏的人提供保障。而政府现有的措施没有逐步履行其实现住房权的义务，因此宪法法院向市政当局发出命令要求其限期提供基本服务，保障其住房需求③参见龚向和《通过司法实现宪法社会权——对各国宪法判例的透视》，《法商研究》2005年第4期。。

(三)高度救济

对行政机关履行给付义务进行合法性审查，并对权利赖以实现的公共资源配置方案提出具体要求，保障权利的直接实现。在这种救济机制中，权利被赋予强制执行的效力，行政机关不履行给付义务的行为被明确定性为一种侵权行为，受到责任追究。在承担责任的具体方式上，法院优先选择那些更有利于权利保障的措施而不受资源稀缺性因素的干扰，展现出法律救济的司法能动主义姿态。比如南非宪法法院判决的抗艾滋病药物案。南非政府基于为患者提供用药咨询服务会增加医生的工作负担与政府的财政负担为由，将一种抗艾滋病药物的发放范围限制在少数地方，导致大多数患者无法使用该药，被认为侵犯了宪法规定的“每个人有获得医疗服务的权利”①聂鑫《宪法社会权及其司法救济》，《法律科学》2009年第4期。。宪法法院认为，尽管资源有限，但是政府必须采取积极措施保障药物发放与开展医疗咨询，同时还要求政府提交一份具体的抗艾滋病计划，监督政府改进资源配置的成效。值得注意的是，在美国、加拿大等国宪法上尽管没有对教育权、住房权、医疗服务权等福利权利进行明确规定，但是通过其宪法上的平等保护原则与违宪审查程序也曾给予利益受损者一种“强救济”。比如横跨11年之久(1993—2004)的美国纽约州教育财政诉讼案。美国联邦上诉法院最终维持了纽约州最高法院关于纽约州教育财政体制违宪的判决，要求纽约州为学生提供“合理、基本的教育机会”②后来纽约州并未在届满之时对本州的教育财政体制进行改革，法院就组成了一个3 人小组，向法院提交了一份具体改进报告。该报告认为，纽约州政府应追加56 亿美元的教育拨款和92 亿美元的学校资产改进项目拨款，这些增加经费要在未来5年内分阶段拨付，如果纽约州政府在90日内没有作出增加经费的行为以切实履行这一报告中所提出的要求，州政府将面临巨额罚款，具体数额要与州政府所应追加的经费等同。参见曲正伟《纽约教育财政诉讼启示了什么》，《中国教育报》2005年8月16日，第4版。。

由此，我们可以得到几点启示:首先，司法对财政活动的介入是通过提供积极权利救济或者要求政府机关履行某种给付义务而间接实现的。这样做既可避免司法僭越立法或行政裁量权的质疑，也能显示出司法在权利保障上的积极立场。正如美国公共预算领域的著名学者爱伦·鲁宾教授指出的，“个人与法院在公共预算行动中发挥间接的作用”③［美］爱伦·鲁宾:《公共预算中的政治:收入与支出，借贷与平衡》，叶娟丽、马骏等译，中国人民大学出版社2001年版，第15—16 页。，个人向法院起诉后，法院直接面对的是权利与义务之间的法律问题，似乎与财政无关，但是通过承认积极权利并要求政府合理履行给付义务，实际上能够不同程度地改变公共资源配置格局，从而成为财政支出水平、财政支出结构、财政支出方式变革的间接推动者。当然，司法的介入并不是替代立法或行政裁量，而是强调在权利保障前提下资源配置的优先性。

其次，围绕积极权利——给付义务展开的法律救济成为联系个人、社会、法院、政府多方主体的纽带，有利于克服传统财政法律救济机制中存在的障碍。主要原因在于这种救济机制不受传统的诉讼主体资格的束缚，也不局限于审查具体财政支出行为。比如在美国教育财政诉讼系列案中具有标志性的“加州塞朗”案，是以一个普通的加州居民为原告，以加州财产税制违宪为由提起诉讼;南非宪法法院判决的抗艾滋病药物案是以一个公益社团组织为原告，针对南非政府限制抗艾药物发放范围提起诉讼。两案原告与诉讼本身并无直接利害关系，所针对的行为也不局限为具体财政支出行为。传统财政法律救济机制之所以主要针对财政征收与影响特定当事人的财政支出，原因就在于受诉讼主体资格的限制，只有具备直接利害关系的当事人才能提起诉讼，这就极大地限制了财政法律救济的范围。

再次，以积极权利——给付义务为中心的法律救济基本都依托宪法而进行，而宪法救济又有赖于一个独立、权威的救济主体与一套完备的程序运行机制。只有跳出税法、预算法或者财政支出法等财政具体法律领域，在宪法的层面上审视政府财政权力，才有可能重构财政法律救济机制。税法、预算法或者财政支出法等财政具体法律领域很少有直接规定某种积极权利或者给付义务的情况，除了个别法律有所涉及之外，大部分财政收支法律法规承担财政资源吸纳、分配、管理的规范责任，与权利、义务配置没有直接关系。而财政基本法是规定一国财政的地位、功能、职责、权力、运行原则之法，其首要任务是完成政府间财政权力的配置以及建构公权主体与纳税人的法律关系，而不是规定某种积极权利或者给付义务。因此，最终的选择必然是诉诸于宪法，依据宪法的明文规定或者对宪法规定的扩张性解释为权利提供救济。

四、我国实施民生财政的法律救济机制建构

(一)最终方向:为公民个体提供宪法救济

从各国规定积极权利与给付义务的情况看，宪法是否明确规定某种积极权利并不是实施宪法救济的关键，关键在于是否拥有独立、权威的救济主体与完备的程序运行机制，保障政府给付义务的履行。在我国宪法上，亦不一定要出现某种新型的积极权利的概念，更重要的是建立对实施民生财政的异议通道，使一般公众能够借助司法权对行政主导的民生财政实施过程进行制约。基于此，民生财政的宪法救济具有几个方面的特点:一是它的启动不一定必须以某种权利的存在为依据，而可以是基于某项给付义务的要求，如宪法中可能没有明确规定住房权，但是有对政府提供适当住房的义务要求，在这种情况下，公民个体可以依据给付义务的要求启动救济程序;二是它的指向不一定是个体损失的补偿，而可能是要求政府矫正其行为或重新作出行为，以满足某一群人的共同利益;三是它针对的客体可以是包含特定给付义务的具体财政支出行为，亦可以是非特定的抽象性文件。在我国现有制度框架下，《宪法》第45 条、第46 条规定了中国公民普遍有获得物质帮助、社会保障、劳动、教育等方面的权利，同时社会弱势群体在劳动、生活、教育等方面亦有获得相应保障的权利，国家和社会则有提供上述公共服务的义务。这已经为民生财政的宪法救济提供了基本的权利、义务依据。当然，这份权利义务清单还有待进一步扩展，以适应不断变迁的社会发展需要。但是同样重要的是必须考量权利的成本以及义务履行的条件，在现阶段的经济发展水平之下，要实现大范围的实体性制度扩展是较为困难的。相比而言，针对抽象性文件进行违宪审查，即建立偏程序性的宪法救济渠道是更为现实的选择。

《立法法》修订前，其第90 条第二款规定“公民认为行政法规、地方性法规、自治条例和单行条例同宪法或者法律相抵触的，可以向全国人民代表大会常务委员会书面提出进行审查的建议”。这一条运用到民生财政的宪法救济中，就意味着公民可就涉及民生财政内容的行政法规、地方性法规、自治条例和单行条例提出违宪审查的建议。不难看出，在原有的制度框架下，偏重程序性的宪法救济是以公民向立法机关提出违宪审查建议作为基本方式的，但是公民在什么情况下提出违宪审查建议，立法机关是否受理以及如何反馈等问题缺乏具体规定，这就不免对该条是否具有实践价值产生怀疑。2015年3月《立法法》修订后，在公民书面提出审查建议的基础上，规定“由常务委员会工作机构进行研究，必要时，送有关的专门委员会进行审查、提出意见”，在一定程度上有利于完善立法机关的受理反馈机制，但是公民个体的权利地位仍不凸显。从强化宪法救济的角度讲，有必要赋予公民在具体诉讼过程中提出违宪审查的权利，也就是将公民的异议通道与司法诉讼机制联系起来，增加公民提出违宪审查的影响效力。在此基础上，审理案件的法院经初步审查认为与宪法有冲突的，应当中止诉讼并提请最高人民法院向全国人大常委会提出审查请求。为强化最高人民法院与全国人大常委会在处理公民违宪审查请求中的职责，还应当分别明确规定各自的处理时限、决定方式、告知义务等专门适用于宪法救济的程序性内容。

(二)现阶段的突破口:建立纳税人诉讼

如果说宪法救济有赖于宪法权利条款的完备以及宪法实施机制的改革，制度变迁成本相对较高，那么纳税人诉讼就是建立在全新解释的纳税人权利概念以及对既有的诉讼理论进行修正的基础之上，制度变迁的成本相对较低。建立纳税人诉讼可以成为现阶段完善民生财政法律救济机制的突破口。

1.纳税人权利扩张与纳税人诉讼的理论基础

所谓纳税人诉讼，一般是指“以纳税人的身份，针对不符合宪法和法律的不公平税制、不公平征税行为特别是政府的违法使用税款等侵犯国家和社会公共利益的行为向法院提起的诉讼”①施正文:《我国建立纳税人诉讼的几个问题》，《中国法学》2006年第5期。。其理论基础有二:一是对纳税人权利的重新解释，传统的纳税人权利仅仅是针对征收而言的带有消极防御意义的权利，即要求税务机关依法征收，而按照新的理论，纳税人权利包含征收与支出两个方面，即要求按法律、宪法的规定征收与使用租税的权利②包含支出部分的纳税人权利与福利权利有侧重点的差异，前者主要针对违法的财政支出——一种财政作为，后者主要针对财政的不作为，因此，前者仍然属于一种旨在防御的消极权利，后者是一种要求给付的积极权利。;二是当事人适格理论及诉之利益理论的突破，传统诉讼机制是一种主观诉讼或私益诉讼，提起诉讼的原告限于与案件有直接利害关系的主体，之所以如此定位，是因为只有与案件有直接利害关系的主体才被认为是具有法律上的可诉利益，而纳税人诉讼不受适格理论的限制，即使与案件没有直接利害关系，比如针对不特定当事人的违法财政支出行为或者不公平的税制也可以提起，其理论基础在于对可诉之利益范围进行扩大性解释或者进行特别立法，使那些法律之外的事实上的利益得到司法救济③参见［日］田中英夫、［日］竹内昭夫:《私人在法实现中的作用》，李薇译，法律出版社2006年版，第60 页。。当然，传统的当事人适格理论及诉之利益理论并非是构建纳税人诉讼必须克服的障碍。由于纳税人权利的存在，纳税人可以将违法的不公平税制看做是对某个纳税人的权利侵害，同理，违法支出租税的行为因在数量上相对地增大该纳税人的纳税义务额，因而“该行为实际上侵害了该纳税人的法律上的利益，构成主观侵权，纳税人可以采用通常的诉讼形式提起诉讼”④［日］北野弘久:《税法学原论》，陈刚等译，中国检察出版社2001年版，第59 页。。由此可见，纳税人权利是构建纳税人诉讼最重要的理论根基，如果能够在立法上全面规定纳税人拥有的包含征收与支出两方面的权利内容，那么无论是在理论上将其视为主观私益诉讼的扩张还是新型的客观公益诉讼，纳税人诉讼都不存在“入门”的障碍。

2.纳税人诉讼的受案范围及其相关争点

关于受案范围，学界一种有代表性的观点是将纳税人诉讼的受案范围划分为三类:“违宪违法和不公平的税收法律法规等税收抽象行为、违法和不公平征税行为以及政府机关违法使用税款行为”⑤施正文:《我国建立纳税人诉讼的几个问题》，《中国法学》2006年第5期。。这三种情形在民生财政法律救济中都可能存在。其中，针对违宪违法、不公平税制的纳税人诉讼可与违宪审查形成对接，成为未来构建普遍的违宪审查机制的试金石与突破口。但还有一些值得进一步思考的问题:一是违宪违法、不公平的财政支出法律法规是否能够纳入纳税人诉讼受案范围?答案是肯定的。因为纳税人权利概念本身就应当包含征收与支出两个方面，正如同有关税收征收的法律法规可以纳入受案范围一样，如果有关税收使用的法律法规存在违反宪法或者不公平不合理之处，同样应被视为侵犯纳税人权利的行为，具有可诉性。实践中，民生财政的重要体现就在于民生支出，无论是具体支出行为抑或是涉及民生支出内容的抽象性文件规定，都有必要纳入一定的程序机制加以审查，而在征收方面由于已经存在较为完备的行政诉讼程序机制，因此，纳税人诉讼恰恰可以发挥在财政支出层面的规制作用。二是纳税人认为不合理的财政支出行为能否纳入受案范围?在上述观点中，学者针对征收行为使用了“违法”与“不公平”的措辞，而针对税款使用则仅仅使用了“违法”的措辞，似乎其有意区分征收行为与支出行为的司法介入标准，即司法机关应当对征收行为的合法性、合理性做出判断，而对支出行为则局限于合法性判断。不可否认，税制的安排对于纳税人的影响十分直接并且往往更容易特定化，因此即便是合法但不合理的税制安排也被认为应当有理由提起纳税人诉讼，而财政支出的影响被认为是间接且不容易特定化的，更重要的是财政支出安排的政策性强于税制安排，让司法机关深入到合理性审查层面的确存在困难。笔者认为，在现阶段应当是以能够取得最大共识并具有实践操作性的制度建构为基本原则，不排除在司法个案中尤其是层级较高的司法机关通过适用最低限度的人权保障标准(例如争议中的财政支出是否能保障一定地区最急需人口的最低限度的生存权)等方式对财政支出的合理性问题做出分析，乃至提出司法建议，但目前纳税人诉讼的制度框架仍以合法性审查为其重心。

3.纳税人诉讼的激励与限制机制

纳税人诉讼的公益性较强，这在一定程度上削弱了个体主动提起纳税人诉讼的动力。对此，有三条解决路径:一是赋予一定机构、团体或具有特定身份的个人充当纳税人诉讼原告的资格，以解决普通纳税人不愿或无法提起纳税人诉讼的难题。比如在英美法上赋予检察长或司法部长代表普通的纳税人提起纳税人诉讼的资格。另外针对政府采购资金使用行为，美国立法上还有采购第三人代位诉讼的制度，允许采购者、供货商之外的第三方提起诉讼。我国可以借鉴上述思路由直接利害关系人之外的第三方——检察机关、纳税人社会团体或者其他个人作为公共利益代表提起纳税人诉讼。二是从建立诉讼费用减免与奖励机制入手，激励普通纳税人提起纳税人诉讼，比如减免普通纳税人的诉讼费用，同时从胜诉赔付中分出一部分作为对起诉人的奖励。三是减轻普通纳税人的举证责任，除了对纳税人资格本身进行举证之外，政府财政行为的合法性由被告承担举证责任。

实践中也存在滥诉的可能。纳税人诉讼包含比一般诉讼更强的专业知识内容，有关抽象的税收或支出法律法规还涉及立法与行政的自由裁量问题。因此，在法院处理纳税人诉讼之前有必要设置一个行政前置程序，作为对纳税人诉讼的限制，即纳税人应当先行通过行政复议穷尽权利救济，对行政复议决定不服的再提起诉讼。除此之外，在拓宽诉讼主体资格范围的同时，应当注意诉讼主体与诉之利益关联的程度差异，将纳税人诉讼的利益关联度维持在一个适当水平。比如针对地方政府与中央政府的财政支出行为，纳税人与前者的利益关联程度比后者更高，因而针对地方财政支出行为一般比针对中央财政支出行为的纳税人诉讼更容易获得支持。以建立纳税人诉讼的美、日为例，日本的纳税人诉讼(亦称为居民诉讼或民众诉讼)只有与地方公共团体发生纷争的场合才被予以承认，换言之，日本的纳税人诉讼只能针对地方的财政行为。美国联邦最高法院在判定联邦纳税人与州、市纳税人诉讼资格时也认为“州和市纳税人与相应的预算支出行为之间具有更为紧密的利害关系”①李炎:《美国纳税人诉讼原告资格的主要影响因素分析及其对我国的启示》，《法学杂志》2012年第1期。。但在美国后期的判例中已经逐步放弃了前述限制立场，开始承认联邦纳税人作为诉讼主体的地位及其与诉讼本身的利益关系，一个很重要的原因就在于原告以违宪为由启动司法审查程序②参见［日］田中英夫、［日］竹内昭夫:《私人在法实现中的作用》，李薇译，法律出版社2006年版，第57—59 页。，在这种情况下联邦法院会介入对联邦财政支出行为的合宪性审查。我国可以采取渐进主义的立法态度，首先将地方财政支出行为纳入纳税人诉讼范围，再逐步延伸到中央财政支出行为。

(三)具有操作性的现实选择:完善福利行政诉讼

纳税人诉讼相对于宪法诉讼所需条件有所降低，但除了零星的实践以及学者的呼吁之外，在立法层面仍然尚付阙如，即使在学界内部对于纳税人诉讼的受案范围、具体程序设计乃至纳税人诉讼称谓本身是否恰当等问题也存在争议，因而纳税人诉讼的制度构建尚需时日。就目前具有操作性的权利救济方式而言，提起福利行政诉讼是现有制度框架下一种不错的选择，既不必突破当事人适格及法律上诉之利益理论的束缚，与现有可用的制度资源——行政诉讼形成对接，又能将矛头对准支撑福利供给的政府财政活动，可以成为实施民生财政法律救济的现实通道。

与民生财政法律救济直接相关的是《行政诉讼法》关于“发放抚恤金”、“最低生活保障待遇”、“社会保险待遇”作为行政诉讼受案范围的规定。在此基础上，可以分步骤、分阶段地进一步扩大行政诉讼的受案范围。

1.扩展可诉的福利行政行为表现形式

将具有福利性质的其他财政资金的给付、依托财政的社会服务供给纳入行政诉讼的受案范围，加强司法对实施福利行政的审查，这是制度变迁的第一步。这一做法旨在延续既有制度框架，仅仅扩展具体行政行为的表现形式，暂未触动提起行政诉讼的权利基础。

2.扩展现有的行政诉讼的权利基础

第二步即针对受案范围中“认为行政机关侵犯其他人身权、财产权等合法权益的”规定。《行政诉讼法》修订前，该条款的表述方式是“认为行政机关侵犯其他人身权、财产权的”，该条作为一个兜底条款，对于实践中已经出现但并未在立法中明确列举的具体行政行为起到统一规制的作用。但是它确立的行政诉讼受案标准是行政权侵犯行政相对人的人身权与财产权，换言之，行政诉讼成立的权利基础在于行政相对人的人身权或财产权。这一权利基础有利于防范传统的秩序行政，但无法有效制约现代以福利给付为内容的福利行政，亦不能适应支撑福利行政运作的财政救济机制的发展需要。最高人民法院《关于执行〈中华人民共和国行政诉讼法〉若干问题的意见》(以下简称《意见》)采取了排除法，在客观上预留了权利基础扩张的空间。《意见》第一条第二款规定“对公民、法人或其他组织权利义务不产生实际影响的行为”不属于行政诉讼的受案范围，该款对于“权利义务”的具体内容并未做特别限制，反过来理解，对公民等主体权利义务产生实际影响的行为应当属于行政诉讼的受案范围。如此以来，福利供给就可以作为“产生实际影响”的行为纳入行政诉讼的受案范围。因此，《意见》对于行政诉讼受案范围的解释具有扩张权利基础的客观效果。《行政诉讼法》修订后采取的“认为行政机关侵犯其他人身权、财产权等合法权益的”的表述方式，为行政诉讼权利基础的正面扩张提供了条件，在此基础上还可以列举方式进一步明确规定该“合法权益”的具体内容，以使实践中依赖财政给付的新型权利救济具有法律依据。

3.扩展其他法律法规的可诉空间

制度变迁的第三步针对《行政诉讼法》“除前款规定外，人民法院受理法律、法规规定可以提起诉讼的其他行政案件”，该规定为扩张行政诉讼的受案空间提供了可能，条件是其他法律法规作出相关的规定。因此，福利行政诉讼的制度变迁不能仅仅局限于《行政诉讼法》的视域，还应当着眼于完善福利供给的相关法律法规，为开放福利行政的司法审查从而服务于民生财政的法律救济提供更多规范基础。