坏账损失的相关会计处理及与税法的差异与协调*

□ 郎 菁

(湖南税务高等专科学校，湖南 长沙 410116)

企业的各项应收款项，可能会因债务人拒付、破产、死亡等原因而无法收回，无法收回的应收款项就是坏账。企业因坏账而产生的损失即为坏账损失。对于坏账损失的核算，会计上有两种方法，一种叫直接转销法，另一种叫备抵法。我国《小企业会计准则》规定用直接转销法核算坏账损失，而《企业会计准则》规定只能采用备抵法核算。本文举例对比分析此两种核算方法的区别及与税法的差异与协调。

例如，2013年12 月31 日，甲企业应收及预付款余额为1000万元，2014年2 月，甲企业的一家债务人乙企业因资不抵债宣告破产，乙企业前欠甲企业5万元货款无力支付。

一、若甲企业执行《小企业会计准则》，则应该采用直接转销法核算。所谓直接转销法，就是日常核算时应收款项可能发生的坏账损失不予考虑，只有在实际发生坏账时，才作为坏账损失计入当期损益，同时直接冲销应收款项。

故《小企业会计准则》规定:小企业应收及预付款项符合下列条件之一的，减除可收回的金额后确认的无法收回的应收及预付款项，作为坏账损失:(一)债务人依法宣告破产、关闭、解散、被撤销，或者被依法注销、吊销营业执照，其清算财产不足清偿的。(二)债务人死亡，或者依法被宣告失踪、死亡，其财产或者遗产不足清偿的。(三)债务人逾期3年以上未清偿，且有确凿证据证明已无力清偿债务的。(四)与债务人达成债务重组协议或法院批准破产重整计划后，无法追偿的。(五)因自然灾害、战争等不可抗力导致无法收回的。(六)国务院、财政、税务主管部门规定的其他条件。

应收及预付款项的坏账损失应当于实际发生时计入营业外支出，同时冲减应收及预付款项。

上例中如果甲企业执行《小企业会计准则》，则应在2014年2 月对方依法宣告破产时编制如下会计分录:

借:营业外支出 50000

贷:应收账款 50000

如果会计这样操作，则同企业所得税法的规定是一致的，税会没有差异。

二、若甲企业执行《企业会计准则》，则应该采用备抵法核算。所谓备抵法，是采用一定的方法按期估计坏账损失，计入当期损益，同时建立坏账准备，待坏账实际发生时，冲销已计提的坏账准备和相应的应收款项。计提坏账准备的方法有账龄分析法、余额百分比法等。若上例中甲企业用余额百分比法计算坏账准备，其余额百分比估计为0.3%，则在2013年12 月31 日，甲企业应按应收及预付款余额1000万元的0.3%计提坏账准备，其会计分录为:

借:资产减值损失 30000

贷:坏账准备 30000

若甲企业2014年“坏账准备”年初余额为0，则2014年2 月乙企业依法宣告破产时，其会计分录为:

借:坏账准备 30000

营业外支出 20000

贷:应收账款 50000

如果甲企业按这样处理，其50000 元的坏账损失实际上是分两个年度确认的，其中2013年确认30000元的坏账损失，2014年再确认20000 元的坏账损失，会计这样处理，同企业所得税法是有差异的。

企业所得税法规定:企业应收及预付款项符合下列条件之一的，减除可收回的金额后确认的无法收回的应收及预付款项，作为坏账损失:(一)债务人依法宣告破产、关闭、解散、被撤销，或者被依法注销、吊销营业执照，其清算财产不足清偿的。(二)债务人死亡，或者依法被宣告失踪、死亡，其财产或者遗产不足清偿的。(三)债务人逾期3年以上未清偿，且有确凿证据证明已无力清偿债务的。(四)与债务人达成债务重组协议或法院批准破产重整计划后，无法追偿的。(五)因自然灾害、战争等不可抗力导致无法收回的。(六)国务院财政、税务主管部门规定的其他条件。

故税法规定只有在坏账实际发生时才能税前扣除，而会计采用备抵法是在坏账实际发生之前先预先估计，上例中会计即是在2013年年末按应收款余额的0.3%估计的坏账准备30000 元，并计入2013年的损失，而没有实际发生的损失按照税法的规定是不能税前扣除的，故2013年应纳税调增30000元;2014年实际发生的坏账是50000 元，会计因在上年已计入损失30000 元，故2014年会计上计入的损失为20000 元，而税法规定，符合规定条件的坏账损失是准予税前扣除的，税法应在2014年实际发生50000 元坏账时全额税前扣除，故2014年应纳税调减30000 元。

［1］财政部.《小企业会计准则》的通知［R］.中华人民共和国国务院公报，2012-04-30.

［2］马西牛.论提取坏账准备［J］.西安财经学院学报，2003，(4).

［3］杨明凤.坏账损失”的核算方法［J］.山西财税，2011，(11).

［4］孔祥飞，郭馨娜.坏账转销的税务处理［J］.吉林财税，2003，(1).

［5］任素霞，叶文芳.谨慎性原则在会计核算上的应用［J］.太原城市职业技术学院学报，2005，(6).