个人所得税促进共同富裕的理论机理与实现路径

[摘 要] 个人所得税的制度设计对于推进共同富裕意义重大，税制模式的选择带来的调节效果不同、税率的选取带来的公平效应迥异、税基的确定直接影响税额的高低、征管机制与手段决定税收的安全，是个人所得税影响共同富裕的作用机理。然而，当前我国《个人所得税法》在逐步推进共同富裕的同时，也存在着税制模式有局限、税率设计不尽合理、扣除项目有待调整、征管力度较为薄弱、税收权益难以协调等问题，应通过有序推进综合所得税制改革、优化边际税率设置、将扩大税基和细化专项附加扣除标准相结合、加强对重点领域高净值人群的税收管理、协调地区之间税收利益分配等方式完善个人所得税制度体系，进一步规范财富积累机制、减轻纳税人税负，推动共同富裕取得实质进展。

[关键词] 个人所得税；共同富裕；收入分配；财富积累；专项附加扣除

[DOI编号] 10.14180/j.cnki.1004-0544.2024.12.015

[中图分类号] F812.42; D922.1" " " " " " [文献标识码] A" " "[文章编号] 1004-0544（2024）12-0126-12

一、问题提出：共同富裕的本质内涵及其与个税调节的关系

习近平总书记强调，“共同富裕是社会主义的本质要求，是中国式现代化的重要特征”1。实现共同富裕是社会主义的本质要求，是人民群众的共同期盼。党的十八大以来，以习近平同志为核心的党中央对推进共同富裕做了新的探索和战略部署。党的十九届五中全会描绘了2035年基本实现社会主义现代化的明确目标，包括“人民生活更加美好，人的全面发展、全体人民共同富裕取得更为明显的实质性进展”2。党的二十大报告更是提出了中国式现代化是全体人民共同富裕的现代化的基本理念，要求“坚持把实现人民对美好生活的向往作为现代化建设的出发点和落脚点，着力维护和促进社会公平正义，着力促进全体人民共同富裕”3。党的二十届三中全会通过的《中共中央关于进一步全面深化改革、推进中国式现代化的决定》（以下简称“《决定》”）进一步提出，要“推动人的全面发展、全体人民共同富裕取得更为明显的实质性进展”1。实现共同富裕，需要解决如何“富裕”以及怎样“共富”的问题，而税收作为财富分割的利器，既关系到国家与民众收入的多寡，亦关系着民众之间的财富分配是否均衡，通过税收来切分好国家发展的财富蛋糕，对于在高质量发展中实现共同富裕至关重要。

从共同富裕的本质要求来看，其内涵包括全体人民的富裕、合理范围内有差别的富裕、全面的富裕、循序渐进的富裕、全体成员共享的富裕等多重内涵，其实质是所有人的共同发展2。共同富裕要实现这些目标，就需要缩小不同群体之间的收入差距和能力差距，以此减小贫富差距、做好合理分配，而个人所得税作为调节国民收入分配的利器，能够在推进共同富裕领域发挥重要作用。我国自2019年起实施新的《个人所得税法》，该法通过建立起综合与分类相结合的新税制模式、提高综合所得的免征额、增加专项附加扣除、扩大低档税率级距等方式进一步减轻纳税人税负，与现代税法所倡导的税收公平和量能负担原则相一致，同时通过新增个人所得税的反避税条款加强了对财富积累机制的规范，为在合法财富积累基础上实现共同富裕提供了空间，极大地增强了人民群众的获得感、幸福感和安全感。然而，当前我国经济社会发展过程中财富无序积累现象依然频发，财富分配不均衡的状况较为突出。以衡量财富分配分化的基尼系数计算，我国的人均可支配收入基尼系数为0.4683，高于欧美、日等发达经济体的水平，贫富差距扩大的风险值得警惕。这表明个人所得税助推共同富裕实现依然道阻且长，现行个人所得税法的制度设计在规范财富积累集中效应领域存在较大距离，需要加强研究。

当前，关于共同富裕与个人所得税之间的关系，已有不少学者在我国实施共同富裕目标背景下展开研究。一是站在综合的视角来进行整体分析。杨志勇（2022）站在整体视角审视了面向共同富裕的中国税制改革，提出个人所得税制改革需要结合税负归宿来研究推进4。刘鹏岩、杨晓妹（2022）从直接税的角度分析了税收促进共同富裕的内在逻辑与优化路径5。詹静楠、吕冰洋（2022）主张个人所得税调节分配作用不应被高估，社会保障等转移性支出发挥着更重要的作用6。二是站在实证的角度展开效果评析。史茹洁、周莉（2022）以CHIP数据为基础，测算了个人所得税现行税制以及将资本所得纳入综合所得的虚拟税制下不同税率水平的MT指数，提出将资本所得纳入综合所得征税，并将最高边际税率调低，有利于提高收入分配效应，实现共同富裕7。乔国良等（2022）检视共同富裕视角下个人所得税收入再分配效应，提出我国个人所得税收入占比偏低、居民收入与税负不够匹配、税制设计缺乏弹性等问题尚未得到根本解决8。万莹、刘雅楠（2024）提出，个人所得税的专项附加扣除具有突出的减税效应与收入分配效应，能够致力于减轻税收负担、提高中低收入者的可支配收入1。王维嘉、储德银、纪凡（2024）则讨论了优化税制结构与促进共同富裕的关系，提出促进共同富裕的目标不仅需要通过提升直接税比重逐步形成以直接税为主体的税制体系，还要不断优化间接税的内部结构2。三是讨论了共同富裕视角下的个人所得税改革路径选择。徐多（2022）针对共同富裕需要促进经济发展和缩小收入差距的双重机理，提出提升公平正义综合施策、采取“停调强引”精准施策、强化征管体系科学施策的政策建议3。颜宝铜（2022）分析了共同富裕视角下个人所得税“提低、扩中、调高”的作用路径，提出树立共同富裕税制理念、完善个人所得税税制设计、加强个人所得税征管保障等对策建议4。陈懿赟（2024）提出，要通过扩大个人所得税综合所得征收范围，改进个人所得税专项附加扣除制度等强化再分配中的税收引导作用5。以上研究表明个人所得税制度对于促进共同富裕具有多重意义，但现有研究对个人所得税促进共同富裕的机理分析尤有不足，对个人所得税制度设计影响共同富裕实现问题的系统性揭示也存有局限，缺乏“收入端—征管端—分享端”的全链条分析。鉴于此，有必要全面检视、分析个人所得税促进共同富裕的机理和存在的问题，针对性地提出个人所得税的税制设计，促进我国经济高质量发展、有效巩固共同富裕成果的对策建议。

二、个人所得税促进共同富裕的机理分析

个人所得税最初被称为“战时税”，是英国在18世纪为应对军费的剧增而开征的新税种。发展至今，个人所得税在世界各国普遍开征，对收入分配发挥着重要的调节作用。作为直接调节纳税人的收入的一项税收，个人所得税通过采用超额累进税率的形式，使得纳税人随着收入的提高而适用更高等级的税率，从而达到对高收入者多征税、对低收入者少征税的目的，对收入分配差距起到调节作用。总体而言，个人所得税主要从税制模式的选择、税率结构的调整、税基的确立以及税收征管制度等方面对促进共同富裕发挥作用。

（一）税制模式的选择带来的调节效果不同

目前世界各国普遍采取的个人所得税制模式有综合所得税制、分类所得税制以及混合所得税制，不同税制模式带来的税收调节效果不尽相同。一是综合所得税制。该模式将纳税人的全部所得汇总，根据不同国家的税法要求，遵循一定的扣除规则，按照一定的扣除标准，就扣除后的余额进行征税。这种方式的优点在于能够考虑纳税人的实际负担能力，体现了量能课税的原则，符合税收调节的纵向公平，对实现共同富裕的目标有着积极的作用。二是分类所得税制。该模式采用源泉扣缴或者纳税人自行申报的方式，对纳税人的各项收入分别课税，这种方法计算简便，对一个国家的征管技术要求较低。但是，当纳税人所得项目较多而享受更多的税前扣除时，将导致收入相同的人因为所得项目类型不同而适用不同的扣除标准，造成纳税人之间的横向不公平。三是混合所得税制。该模式是由分类所得税和综合所得税相结合而成的一种税收模式，采用“先分后总”方式：首先将纳税人的各项所得按照不同标准课征所得税，再将纳税人的年度各项所得进行汇总计算。这种税制模式一定程度上既方便了税务机关的日常征税工作，也能使纳税能力相同的人税负大致相同，对不同纳税能力的纳税人区别对待，从而对纳税人的收入实施有效调节。

目前我国采用的是综合加分类相结合的混合所得税制，根据《个人所得税法》第2条的规定，我国对居民个人的工资薪金、劳务报酬、稿酬所得实行年度综合征收，对于其他所得则实行分别征收，对于促进收入分配公平优势明显。一方面，通过对四项具有劳动性的所得进行综合征收，能够宏观把握纳税人的年度所得，实现对收入的公平调节。另一方面，考虑到我国税收征管法治建设相对滞后，信息制度不完善，将偶然所得、租金所得等分类征收，符合我国国情，征收方式也较为简便，方便管理。但是，当前的混合个人所得税制仍存在一定局限，未能考虑纳税人的全部所得，容易造成纳税人之间的税负不公平。

（二）税率选取带来的公平效应不同

税率是税法规定的对征税对象的征收尺度，一定程度上能够反映纳税人之间的税负差异。我国个人所得税实行累进税率与比例税率相结合的方式，即综合所得、经营所得实行累进税率，其他各项所得实行比例税率。其中累进税率可以做到对高收入群体多征税，对低收入群体少征税，有利于缩小贫富差距，在促进共同富裕方面作用明显。政府可以合理设置边际最高税率、税率级次等要素有效地促进社会收入均衡分配。相较之下，比例税率在调节收入分配方面效果较弱，但计算简便，便于税务机关征收税款。

税率对于税收收入的影响可以根据拉弗曲线原理（如图1所示）来理解：对于国家而言，高税率并不意味着高额的财政收入，低税率也并不一定会带来低的财政收入。国家征税应当控制在合理的税率范围，以保障适度的税负1。因为过高的税率会挫伤劳动者的积极性，导致经济停滞甚至倒退，使得纳税人逃税现象屡禁不止，影响税基的扩大，进而影响国家利用税收执行政府职能，阻碍共同富裕的推进；而适度的低税率会激发劳动者的积极性、促进消费升级、优化产业结构，进而扩大税基，税收收入自然增加，从而保证政府能够更好地利用税收进行转移支付、改善民生、发展经济等，提升国民幸福满意度。以法国富人税为例，法国政府为摆脱财政赤字，要求在2013年、2014年两年内，为年收入超过100万欧元的员工缴纳名为“特别贡献”的税费，比率为50%，加上其他名目和各项社会费用，实际税率为75%2。该项政策引起了法国社会各界的担忧，最终导致法国资本大量外流，就业岗位萎缩，严重损害了法国政府的税源，法国最终于2015年取消了该政策。由此可知，公民财富总量的保有与国家课税总量的大小密切相关，一旦国家制定的税率过高，公民保有财富的量非但不会增加，反而将呈现下降趋势。因此税率的制定应当充分考虑当下经济环境和本国不同收入群体的比重，将税率表控制在合理的范围之内，保证税率有合理的边界。

（三）税基的确定直接影响税额的高低

个人所得税的税基是将纳税人一定时期内取得的总所得在根据国家的税法规定进行一系列扣除之后的余额，在我国被称为应纳税所得额。税基的宽窄能够反映国家对于居民收入的调节力度。税基越宽广，意味着政府对纳税人的收入调控范围越有力；反之，如果税基较窄，纳税人的许多收入项目未纳入调控范围，会助长纳税人通过转移收入项目来偷逃税款的倾向，不利于国家对收入进行调控，也不利于共同富裕的推进。

国家对于免征额以及扣除项目的规定，将直接影响税基的大小。免征额是税法规定的免于征税的数额，无论课税对象数额大小，免征额的部分都不征税。免征额的规定使特定群体的收入免除在征税范围之内，照顾低收入群体的最低生活，使税收负担更加公平合理。一般情况下，提高免征额会使税基缩小，反之则将增大税基。此外，国家还可以调整专项扣除、专项附加扣除等项目，改变税基的大小。从国外经验看，美国税法规定，符合条件的教育工作者可以扣除书籍、用品、计算机设备和软件、教室设备和课堂上使用的补充材料等费用1。德国税法规定纳税人的职业培训所支付的费用可以作为税前专项扣除，如果个人参加的教育是为了取得、保障并维持收入，那么这样的课程支出可以作为税前专项扣除2。我国目前的专项扣除包括基本养老保险、基本医疗保险、失业保险和住房公积金等项目。而对于专项附加扣除，我国于2022年开始在原有的子女教育、继续教育、大病医疗、住房贷款利息、住房租金、赡养老人六项专项附加扣除的基础之上新增了3岁以下婴幼儿照护专项附加扣除3。科学的扣除项目标准是促进居民收入分配公平、实现全体人民共同富裕的一项重要手段，为使个人所得税的累进性更为合理，未来可以考虑继续增加一定的专项附加扣除项目并对其进行优化。

（四）征管机制与手段决定着税收的安全

完善的征管机制以及先进的征管手段，对发挥个人所得税的收入再分配作用，实现共同富裕起着关键的作用。首先，完善的征管机制能够给纳税人以警醒的作用，一方面可以带给纳税人最大便利，降低纳税人的纳税成本，同时减少纳税人偷逃税款现象的发生；另一方面可以降低税务机关查处税务违法行为而产生的征税成本，提高税收的行政效率。其次，先进的征管手段可以有效查处纳税人偷漏税款等税务违法行为，尤其是在对高收入群体的税源监控上，可以避免高收入群体利用收入来源范围广泛转移所得项目少缴税款，确保各个阶层、各个纳税人所应缴纳的所得税及时缴入国库，并配合税收的调节作用机制促进共同富裕。

当然，要实现个人所得税法的合理、有效征管，还离不开一系列配套支持：第一，对纳税人的纳税意识和能力要求较高。目前我国采用的是分类综合所得税制，其中对综合所得项目进行申报要求纳税人对税法有一定的了解，并结合自身情况填写纳税申报表，例如子女教育专项扣除标准、首套住房贷款利息专项附加扣除，纳税人的正确应对需要付出一定的知识成本和时间成本。第二，对纳税人的各项收入、财产等信息进行相应的监控管理。税务机关能否对纳税人收入进行有效的调控，关键在于能否准确无误、完全地获取纳税人收入信息。一般而言，课税范围越广，实施监控的难度越大。尤其是在高收入群体的监管方面，由于高收群体收入来源广泛，相关的收入信息来源分散，税务机关很难及时、准确无误地获取相关纳税信息资料并进行整理汇总，由此可见，建立大数据信息共享机制就显得尤为重要。第三，需要健全的税务违法处罚机制为税款征收工作的开展给予法治保障。纳税人的税务违法行为会造成税款流失、国家财政收入减少，如若缺少相应的处罚措施或者处罚力度轻微，不但会导致纳税人肆无忌惮地逃漏税而无须承担相应的违法风险成本，还会无端增加税务执法成本和查处成本，减少社会总体效益。因此，健全税务违法处罚体系以增加纳税人违法风险成本必不可少。

三、现行个人所得税制约共同富裕实现的主要问题

“十四五”时期，我国经济发展目标由高速发展转为高质量发展，在高质量发展中促进共同富裕成为实现第二个百年奋斗目标的重要着力点。然而，我国全面对外开放面临的国际环境日益复杂，后疫情时代实现经济复苏成为首要任务，同时数字经济、平台经济等新兴经济业态迭代产生，给我国的经济发展和收入分配带来了巨大的机遇和挑战。这在一定程度上影响了共同富裕的实现，反映在个人所得税法领域，个人所得税的税制设计与征管还存在以下问题，影响了收入分配公平和共同富裕实现。

（一）分类综合所得税制导致不同收入群体税负差异明显

新个人所得税改革将工资薪金所得、劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得纳入综合所得范围，适用3%—45%的七级超额累进税率表，其余所得按照分类项目征收，税率为20%。个人通过提供劳动力取得的收入如工资薪金所得、劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得，所得额到达一定限度时往往会课以重税，而个人财产转让、利息、股息红利等带有资本性质的所得不能客观反映个人的努力程度，却往往课以轻税。相比而言，资本所（利）得是高收入群体的主要收入来源，其中，股息、债券利息等收益是资本所得中的主要项目，但我国《个人所得税法》对资本所得规定了较多的免税项目和优惠政策，使得对于高收入人群的调控力度明显不足。例如，个人转让上市公司股票免征个人所得税；持有上市公司股票超过1年的，对股息、红利免征个人所得税；对个人持有国债、地方政府债券而取得的利息免征个人所得税等。一系列的税收优惠规定加剧了同收入不同税收负担这一问题，使得不同收入阶层之间的贫富差距进一步扩大，有悖于税收的横向公平原则。资本利得主要集中于高收入家庭，将资本利得与其他所得区别开来，可能违背税收公平原则，且对资本利得不征税会促使高收入群体将其他收入转换成资本利得1。此外，对于个人的经营所得，税务机关往往受限于纳税人税务资料、会计凭证残缺不全等原因，采取核定征收的方式，适用税率往往偏低：服务行业按照企业开票额的10%作为核定利润，然后按照5%—35%的税率表，使得实际税负维持在0.5%—2.19%2。不同收入项目所适用的税率差异，弱化了个人所得税的收入调节效应，造成收入相同的不同群体之间税负差异不同，从而阻碍着共同富裕目标的推进。

（二）税率设计框架与当前发展理念不相契合

就我国个人所得税法中的税率设计来看，当前主要存在以下设计不合理的情形。

第一，个人所得税综合所得边际税率设置偏高弱化了人力资本积累的效用。目前我国的综合所得边际最高税率为45%，不仅高于经营所得35%的边际最高税率，更高于分类所得项目的20%税率。加之21世纪欧美、日韩等发达经济体纷纷开展信息技术革命，普遍对个人所得税制订了降低综合所得边际最高税率、减少综合所得税率级次等优化方案，如芬兰下调个人所得税最高边际税率至31.5%，2018年OECD成员国平均边际最高税率为38.54%3。早有学者对税收和劳动供给的关系展开过研究：税收对劳动供给的影响不大，但从分层情况看，税收对于高收入阶层、知识阶层的劳动供给是强相关的4。党的二十大报告指出，“科技是第一生产力、人才是第一资源、创新是第一动力”5，过高的边际税率一定程度上阻碍了国外高端人才的涌入，同时也会导致本国人才的外流，给我国的各行业、各领域的专业人才、急需人才带来较大的税收负担，客观上也不符合科教兴国战略。因此，我国有必要优化个人所得税的税率、税率级次等要素，以减少高新技术人才外流、推动技术进步、发展本国经济，从而在世界科技前沿以及知识产权领域占据话语权。

第二，收入分配效果不明显助推了资本的无序扩张。资本利得和综合所得之间的税法差异，会导致纳税人之间因所得项目不同而适用不同税率，一定程度上违背了税收的横向公平。根据胡润百富发布的《2022意才·胡润财富报告》，截至2022年1月1日，中国拥有千万人民币资产的高净值家庭数量达到211万户，较上年增长2.5%；拥有亿元人民币资产的超高净值家庭数量达到13.8万户，较上年增长3.5%，我国高净值人群数量不断攀升且收入形态更趋多元6。以上数据表明，即便是在新冠疫情带来经济下行的大背景之下，我国的高净值人群数量依然有所增长，而就富人收入来源的构成来看，其大多数所得为资本利得，综合所得的累进税率表对此类人群的调节作用效果并不明显，难以体现税收的公平。此外，过高的个人所得税边际税率也助推了高收入人群产生偷逃税款的动机，越是高收入群体，越有能力聘请税务人员为其“出谋划策”，采用多种方式逃避税款。近年来我国高净值收入人群（如某些明星、网红等）偷逃税款事件频繁发生，突出反映了我国个人所得税制度税率设计的不完善。

（三）税基和专项附加扣除项目有待调整优化

个人所得税系以净所得为应纳税额，需要按照主观净所得和客观净所得的原理，允许从个人所得中扣除为取得收入而产生的成本、费用及损失，将个人及家庭所发生的生计费用、福祉和社会公正等因素纳入考量范围。但从当前我国的税基和扣除项目制度安排来看，仍存在以下问题：

第一，免征额与税率级次规定难以适配地区之间居民工资水准差距。我国新《个人所得税法》实施后，仅2019年1月—10月合计减税额就达到4480.84亿元，其中由于实施提高免征额和优化税率结构翘尾因素所带来的减税额为3958.9亿元①，使老百姓的税收负担大幅减低。以免征额和税率级次为例，根据新旧工资薪金税率表测算，此次免征额上调与税率级次调整，诸多工薪纳税人将实现不同程度的减税，其中月收入在5000元以下的纳税人税负可降低100%，月收入在10000以下元的纳税人税负可降低89.2%，月收入在20000元以下的纳税人税负可降低约54.2%。因此随之而来的问题也很明显：各地区之间的收入水平差距较大，经济欠发达地区由于收入水平较低，大多都能免除课税，但经济发达地区人们的收入水平高，需要在面对高昂生活成本的同时缴纳相当数量的个人所得税。从图2中可以看到，提高免征额、增加专项附加扣除所导致的收入再分配效应有所下降，反映出我国免征额和税率级次的调整未能很好地适应收入分配的公平性要求。

第二，专项附加扣除项目有待细化。2019年我国推出的个人所得税改革，增加了子女教育、赡养老人等6项专项附加扣除，而随着《关于提高个人所得税有关专项附加扣除标准的通知》（国发〔2023〕13号）的发布，2023年我国个人所得税专项附加扣除项目开始增加到七项，子女教育和赡养老人的扣除标准也有所提升。然而，随着经济社会的发展，扣除项目也亟须进行适当调整。以首套住房贷款利率为例，我国各地房价高低不一，但《个人所得税专项附加扣除暂行办法》中却规定房贷利息支出按照1000元/月，这样的扣除标准未免过于“一刀切”，难以实现税收的纵向公平1。再以赡养老人的专项附加扣除为例，2023年调整标准以后对于赡养一位及以上的老人，均按照3000元/月进行扣除。然而，受到我国长期以来“一孩政策”的影响，传统四世同堂的家庭结构已基本消失，对于大部分80后家庭而言，他们所处的家庭结构为“4+2+1”，倘若依照国家生育政策生二孩或三孩，他们的家庭结构或演化为“4+2+2”或演化为“4+2+3”，随之而来的育儿经济负担将会成倍增加2。按照现行赡养老人的扣除制度规定，家庭支出压力较大的家庭却与家中赡养老人数量较少的家庭享受同等的扣除待遇，且税法规定不允许扣除赡养公婆、岳父母的支出，有失公允。此外，有的老人享受高额退休金和各种补贴，身体健康；有的老人没有津贴补助，体弱多病且行动不便，况且不同年龄段的老人需要的赡养成本也不尽相同，统一实行3000元3的扣除标准未能考虑纳税人的实际税负状况，对于家庭经济开支较大的中等收入群体，无疑是提高了其个人所得税的累进性，税收的公平性原则没有得到很好的贯彻。

（四）对高收入人群的征管规范机制较为薄弱

随着自然人中高净值群体的增加，对其的专门税收征管机制建设也亟待加强。但从目前来看，我国个人所得税对高收入人群的税收征管还存在以下薄弱之处：

第一，监管措施不完善。一方面，财产登记制度不够完善。银行难以杜绝纳税人利用他人身份信息前来开户的行为，使得高收入群体利用他人账户转移财产从而规避较高个人所得税率的现象屡禁不止；另一方面，我国各部门、各地区乃至境内外相关税务机关信息共享系统存在较多缺陷，使得税务机关获取纳税人其他省份或境外的财产信息资料较为困难。税务机关一般情况下只能通过纳税人提交的纳税资料、会计凭证等资料来获取纳税人的财产状况，出于保护个人隐私、知识产权、商业秘密的需要，税务机关很难对高收入纳税人实施有效监控。

第二，征管难度较大。首先，高收入纳税人的收入来源多样化，既有股票、期权等可以核定数额的财产，也有古玩字画、珠宝玉石这种难以核定价值的财产，纳税人可能任职受雇于某公司，也可能私下经营着小型公司，从事房地产开发、股权投资等业务。复杂多样的财产以及收入来源，对税务机关而言形成了较大的征管挑战。其次，高收入群体的避税能力更强，他们有足够的财力聘请更为专业的团队在霍尔果斯、喀什等“税收洼地”设立空壳公司，通过转移其他地区的收入、隐瞒收入、虚构交易等手段逃避高额的税率。此外，高收入群体也可以通过跨国资本流动来转移和隐匿财产，给税务机关征收带来较大难度。

第三，对于大额偷逃税行为的处罚力度不足。我国税法规定，对于偷税行为，根据涉税金额，可以处0.5倍以上5倍以下罚款。但事实上，在实际的执法过程中，对于涉税金额较大的案件却很少处以1倍以上的罚款。且根据我国2009年的《刑法修正案（七）》规定，“纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款数额较大并且占应纳税额百分之十以上的……，经税务机关依法下达追缴通知后，补缴滞纳金，缴纳滞纳金，已受行政处罚的，不予追究刑事责任”4。这使得相关逃税主体所面临的惩罚成本较低，也正因如此，许多高收入纳税人铤而走险，造成了我国税款的大量流失。

（五）地区间税收利益难以协调

我国现行个人所得税实行的是对每月取得的所得进行预扣预缴，第二年度汇算清缴，多退少补。根据《个人所得税法》第9条规定的扣缴义务制度，纳税人如果在任职受雇单位所在地之外的省、自治区、直辖市取得劳务报酬、稿酬、特许权使用费，需要先由其所得来源地的其他单位或个人代为预扣预缴，按照20%的税率进行预扣，由此导致汇算清缴地与所得来源地之间税收权益分配不公。假定纳税人在外省市、县取得3000元劳务报酬，所得来源地则需要扣除800元后，即对2200元进行预缴，但是纳税人次年将其计入综合所得时，则是按照3000×（1%—20%），即对2400元在任职受雇所在地进行汇算清缴。当纳税人综合所得应纳税所得额未超过14.4万元时（未超过3.6万元，税率为3%；超过3.6万元未超过14.4万元，税率为10%），那么对于该劳务报酬所得，将出现在预扣预缴地取得税收收入却由汇算清缴地退还应纳税款的现象；而当纳税人综合所得应纳税所得额超过14.4万元时，那么对于该劳务报酬所得，则会出现预扣预缴地扣缴总额不足需要在汇算清缴地补缴应纳税款的现象，实质上是汇算清缴地占用了应当由预扣预缴地征收的税款。由此带来的地区之间税收权益的不平等使得汇算清缴地与预扣预缴地政府之间税收收入难以得到有效均衡，导致地区之间的发展不平衡。尤其是大量零工经济的发展在税收归属上带来了预扣预缴的支付地原则与汇算清缴的居住地原则的冲突，这将在一定程度上影响地方政府发挥其财政职能，不利于公共产品和服务的提供。此外，一些经济欠发达地区往往会制定较为优惠的税收政策，如通过先征后返、部分返还、财政补贴等政策招商引资、吸引高端人才流入。部分地区为了异地引税，对明星、主播成立的工作室等个人或合伙制企业执行核定征收，不仅造成了地区之间的税收不正当竞争，更造成了税款的大量流失，严重削弱了税收在调节收入分配中的效果。

四、共同富裕目标下的个人所得税制度优化

共同富裕的实现机理需要兼顾富裕与共富二者的协调推进，这就要求在保持经济高质量发展的同时，不断缩小收入差距，就个人所得税的税制特点而言，其与共同富裕的实现路径天然契合。党的二十大报告指出，在完善分配制度过程中，应当“完善个人所得税制度，规范收入分配秩序，规范财富积累机制，保护合法收入，调节过高收入，取缔非法收入” 1。党的二十届三中全会《决定》则明确，要健全直接税体系，完善综合和分类相结合的个人所得税制度2。针对我国个人所得税制度设计助力共同富裕的困境，可考虑从以下方面进行针对性完善。

（一）有序推进综合所得税制改革

考虑到我国个人所得税的征管模式尚不完善，未来可以考虑在继续实行混合所得税制的基础上，逐步扩大将分类所得纳入综合所得的范围。一是可以适当简化税制。鉴于经营所得与综合所得之间在实施的累进税制、汇算清缴制度以及法定扣除项目上具有一定类似性，将经营所得纳入综合所得征税具有一定可行性3。但即便在将经营所得纳入综合所得征税后，依然要解决经营所得与劳务报酬所得存在大量的税目竞合问题4，对此，仍须根据纳税人提供劳务或从事经营的经济实质来确定收入性质，从形式上将“依法经过行政许可登记”作为界定经营所得的标准，从实质上将生产经营行为的自主性、经营所得的稳定性和持续性、商业目的的合理性作为界定经营所得的实质标准。二是进一步缩小劳动所得与资本利得之间的课税差距，可以考虑将投资收益、财产租赁所得、财产转让所得等财产性收入和资本利得纳入综合所得的课税范畴，以此防止高收入群体转换收入性质的避税行为。例如，对于零薪酬、1元薪酬等通过利用分类所得的20%税率规避综合所得高额税负的情形，便可以通过增加综合所得的范畴来实行公平征税。在一定程度上，实行“劳动轻税，资本重税”的税制，能够确保劳动所得收入与资本所得收入的公平，更好地促进劳动者的劳动积极性。同时，个人所得税的纳税单位应适时引进家庭因素，搭配物价指数机制，使得个人所得税的累进性更为合理，为只有一份收入的家庭提供更为人性化的优惠政策，并通过为纳税人保留一定的选择权，使其能够以有利于自身的原则做到税负的最小化。

（二）削减级次并降低综合所得边际最高税率

我国个人所得税边际最高税率为45%，于1994年设定。而在全球经济形势日趋复杂化以及国家间税收竞争日趋激烈的大背景之下，为防止高净值人群收入外迁和高端人才外溢的现象，我国应当对过高的税率进行适当调整，以应对其他国家下调税率带来的冲击。一般来说，过高的税率会减少纳税人的税后可支配收入，降低其消费需求和投资需求，同时也会使税负较高的人产生强烈的逃漏税心理。我国当前中低收入群体占比较高，通过削减税率级次、下调最高税率，能够增加这部分群体的税后可支配收入，提升他们的消费、投资能力。此外，高收入群体税负感较重，通过下调最高税率进行“限高”，能够提高高收入群体的纳税遵从度，更好地避免税款流失，保证不同收入的纳税人能根据实际情况确定税负大小，维护税收的纵向公平，同时确保同等纳税能力的人不会因为个别逃税现象而遭致税收横向不公平。而对于如何扩大中等收入群体比重的问题，有学者提出了“提低”的观点，基本思路则是推动越来越多的低收入者增收，让更多人向中等收入群体流动，最终形成中间大、两头小的橄榄型结构1。对此，我国可以参照这一基本思路，一方面，通过降低边际最高税率的方式防止资金出逃，如可在将经营所得纳入综合所得后，通过降低综合所得45%的最高边际税率为35%，将其与经营所得保持一致，以促进高收入群体的纳税遵从。另一方面，可适当削减税率级次，在降低最高边际税率基础上，宜继续简化税制，将税率级次控制在4～6级，如可考虑设置5级税率，将目前综合所得的前两级（不超过3.6万元、3.6万元～14.4万元）的税率级距合并适用3%的税率，将现有综合所得的3级和4级（14.4万元～30万元，30万元～42万元）税率级距合并适用10%的税率，后面三级税率级距不变，分别适用20%、30%和35%的税率2，由此既符合“提低、扩中、调高”的共同富裕目标要求，也能根据纳税人的收入水平分层设置更加科学的累进税率结构，更好地发挥个人所得税对居民收入的调节功能。

（三）扩大税基并细化专项附加扣除标准

为更好地规范我国新经济业态的发展，同时确保对满足纳税人基本生活需要的项目进行合理的基本减除费用和专项扣除，有必要从以下方面加以完善。

第一，适度扩大税基范围。随着网络信息化的发展，出现了许多新型收入渠道，例如，主播带货取得的佣金收入、主播取得的打赏收入、微信小商家，再如游戏代练收入、二手交易、网上授课等零工经济。然而，我国《个人所得税法》系按照所列举的项目进行征税，按照现有税目安排，税务机关难以准确划分其税目归属，进而难以将这些收入有效地纳入监管范围之内，不仅对我国的个人所得税收入产生了较大的冲击，也会使得纳税人之间税负不公，不利于收入的合理分配。加之我国将免征额提升至5000元后，税基大幅减少，因此有必要将零工经济纳入相应监管范围，以应对免征额提高带来的税基冲击。对此，建议参照市场准入的“负面清单”规则对征税项目进行负列举，规定个人的不征税收入、免税收入等，将其他收入尽量纳入监管范围，对纳税人的全部收入进行合理分配，调节贫富差距。同时也要加强对现行体制空白领域的征管工作，推进针对当下网络交易、直播打赏、游戏代练等零工经济的税收立法工作，由国务院税务主管部门对难以界定应纳税所得项目的个人所得根据法律授权进行确定，以此提升现行税法对新经济新业态的适配性。

第二，对专项附加扣除进行人性化调整。当今生活形式多元，生计支出较以往发生了巨大的变化，可以考虑适当增加或调整税前扣除项目。例如为顺应国家生育政策的变化，可以根据子女数量的变化，增加子女教育专项附加扣除的额度，对于多子女家庭，不应当采取简单叠加的方式来计算扣除额度，而应采取累进扣除的方式，以此减少多孩家庭的实际税收负担。考虑到计划生育政策的路径依赖带来了当下独生子女较多的问题，可以将赡养配偶父母纳入赡养老人专项附加扣除范围之内，同时考虑被赡养老人年龄段不同，制定不同的扣除标准，例如对60岁—69岁、70岁—79岁、80岁—89岁、90岁以上（含）的老人，可以在现行扣除标准基础上，在1000元/人—2000元/人的标准范围内增加设置不同的扣除级次。与此同时，根据现行制度规定，在主要工作城市有自有住房的纳税人无法享受住房租金专项附加扣除，而当下房地产公司大多出售的是期房，购房者未能入住自有房屋，若选择租赁房屋，则无法享受住房租赁扣除，有失公允。因此可以考虑允许新房购买者持购房合同等相关证明，在新房未入住前享受住房租赁专项附加扣除。此外，相比以个人为申报单位的税收制度，在当前经济形势下，建立以家庭为单位的纳税申报单位，更符合当下共同富裕背景下的税收原则。因此可以考虑在纳税主体中引入家庭因素，由原来的个人申报改为家庭联合申报，不同家庭享受不同的待遇扣除标准，能够对低收入家庭、子女及老人较多的家庭起到特殊照顾的作用，更好地发挥税收的横向公平作用，调节收入分配，实现共同富裕的目标。

第三，建立指数化费用扣除模式并完善地方政府自主调节机制。根据国家统计局发布的最新数据，我国2023年全国城镇居民人均消费支出为32994元，较上一年增长8.6%，其中，上海、北京城镇居民人均消费支出分别为54919元、50897元，而中西部地区的河南、江西和青海则分别为25570元、27733元和25373元。各地经济发展状况不一，居民人均收入与消费水平相差甚大，城乡之间差异也很悬殊，各地居民所需的生计费用不尽相同，况且从新的免征额变动至今，全国居民人均消费支出已从2019年的21559元上升至2023年的26796元，其中扣除价格因素后的实际增长比例要大打折扣。因此，有必要考虑引入物价因素，对免征额建立指数化的扣除标准，以应对不断攀升的生活、住房、娱乐等支出压力。还可以适当赋予地方政府一定的自主权，允许当地政府根据本地发展状况对专项附加扣除进行动态调整。例如，针对子女继续教育专项附加扣除和婴幼儿照护专项附加扣除，可根据地区经济状况，适当提高对东部沿海地区的子女教育附加扣除标准和经济发达地区城市的婴幼儿照护专项附加扣除标准。

（四）加强对重点领域高净值人群的税收管理

对于重点领域高净值人群而言，在不减损其工作生产积极性的同时，应依法加强税收管理，以达到对其更加公平课税的状态。

第一，完善财产登记制度并加强对纳税人收入事项监督。我国当下实行的是个人所得税代扣代缴和个人申报纳税相结合的征收管理制度，因此，工薪阶层缴纳的个人所得税比较真实，相比之下高收入群体收入不透明且存在很多不主动申报纳税的行为，从而导致大多数工薪阶层成为个人所得税的纳税主体，有违公平1。因此有必要建立全国范围内乃至全球范围内的财产登记系统，成立相关的税收监管小组，对高收入纳税人的财产实施监控，防止纳税人通过亲朋好友账户向境外转移财产，严格落实企业对于高收入群体的代扣代缴制度，从而防止纳税人利用变更收入类型的方式来逃避高税率。同时做好税收风险预警体系，针对高收入纳税人设立个人独资企业、投资合伙企业等行为，严格审核纳税人提交的企业规划书、业务说明书等相关资料，并随时对纳税人的生产经营场所、业务流程等进行必要的纳税检查。

第二，建立更具针对性的第三方涉税信息传递与交换工作机制。税务机关只有全面获取了高收入群体的各项信息，才能对纳税人是否遵守税法并按时纳税作出合理的判断。从部分发达国家的经验来看，美国就曾成立“全球财富行业团队”，对高收入高净值个人进行全面税务审计；英国皇家税务与海关总署成立了高净值个人管理部门，并在12个主要城市设立调查组；日本国税厅专门设立个人课税部，负责高收入高净值人群的标准划定、管理和调查等工作1。不难看出，加强涉税信息的交换一方面可以做到对高净值人群实施监管，另一方面可以对高净值人群的亲朋好友的重大涉税交易事项进行相应审查，避免高净值群体利用政策漏洞，转移、隐匿财产或者虚报收入类型等行为的发生。同时，注重与境外政府或地区的信息交换工作，及时掌握高收入纳税人的跨国涉税信息。

第三，加强税收违法惩戒。共同富裕还意味着要在合法规范财富积累的基础上实现共富，为防止高净值群体资本无序扩张带来的财富垄断，可以通过建立更强有力的税收征管机制以及反避税、反偷税漏税、逃税罪等制度设计对纳税人的违法犯罪行为进行精准打击，有效防范涉税风险。同时，随着经济的不断发展，高净值纳税人的收入较之以前得到了很大的提高，因此，可以考虑在原有刑法中“首罚不刑”规定的基础上，适当设置一些涉案金额的条件规定，对于涉案金额巨大的案件，即便是首次接受行政处罚，仍然可以给予一定的刑事处罚，以此增加纳税人的违法成本。

（五）协调地区之间税收利益分配

在个人所得税综合所得地区差异的弥合上，需要坚持“税源贡献原则”，在由不同地方政府间就同一税源进行分配时，确保各地所分配的收入与其培养税源的规模相一致，从而有效平衡地区之间的税款差异，保障地方政府职能的实现。对于纳税人因跨地区取得收入需要在收入来源地进行预扣预缴、在机构所在地或居住地等场所汇算清缴而导致税源划分不合理、扩大地区之间税收收入差距的现象，可以考虑完善各地区税务机关获取纳税人涉税信息的交换机制，方便扣缴地税务机关与申报地税务机关进行涉税信息的报送。扣缴地税务机关应当及时向申报地税务机关报送纳税人的涉税信息，申报地税务机关在次年汇算清缴时，计算其“占用”或“承担”扣缴地税务机关的税款，及时将税款归还给扣缴地税务机关或向扣缴地税务机关索取税款。当前随着共享经济、零工经济的发展，个人所取得收入的税基流动性较大，而由预扣预缴地与汇算清缴地根据劳动者所创造的价值来进行税源的划分，能够使各地财政收入各得其所，进而减少地区间的收入分配差距。此外，针对地方之间的税额不当竞争，可以考虑禁止地方政府自行出台变相的个人所得税优惠政策并及时进行清理。具体而言，应当坚持法治原则，最大程度建立共识，消除歧义2。对于新出台的免税或减税政策，应当由国务院严格遵守《个人所得税法》第4条和第5条，“国务院规定，报全国人民代表大会常务委员会备案”3的做法，有效限制不同地区间的税收恶性竞争，更好地协调地区之间税收利益分配。

五、结语

当前制约我国共同富裕目标实现的一大难题在于不同群体间的贫富差距较大，要推动共同富裕的目标实现，就应当规范不同主体间的财富积累机制，形成良好的分配预期，激发全社会人民创造价值的活力，减轻低收入群体的税收负担。考虑到《个人所得税法》在我国的运行成效及现实难题，未来应当从收入端有效地提高社会经济效益，保障公民合法获取财产和所得的权利；从分配端借助个人所得税的税制模式、税率机制、税基确立、税收征管等多项机制调节收入分配，缩小贫富差距；从分享端则需要做好个人所得税共享收益的地区平衡，使做出巨大税源贡献的地方政府能够拥有充分的财政收入为当地居民提供公共产品和服务，由此实现共同富裕的目标。

责任编辑" "杨" "幸

基金项目：国家社会科学基金项目“新发展阶段促进共同富裕的税法保障研究”（22BFX090）。

作者简介：王婷婷（1987—），女，法学博士，西南政法大学经济法学院副教授、硕士生导师，重庆市国际税收研究会研究员。

1习近平：《扎实推动共同富裕》，《求是》2021年第20期。

2 《中共十九届五中全会在京举行》，《人民日报》2020年10月30日，第1版。

3习近平：《高举中国特色社会主义伟大旗帜 为全面建设社会主义现代化国家而团结奋斗——在中国共产党第二十次全国代表大会上的报告》，《人民日报》2022年10月26日，第1版。

1《中国共产党第二十届中央委员会第三次全体会议文件汇编》，北京：人民出版社，2024年，第20页。

2参见刘尚希、王志刚、陈龙等：《共同富裕与人的发展：中国的逻辑与选择》，北京：人民出版社，2022年，第1页。

3参见李实：《中国缩小贫富差距，对世界意味着什么？》，2021年11月23日，https：//mp.weixin.qq.com/s？__biz=MjM5NDI2MDc5NA==amp;mid=2659364899amp;idx=1amp;sn=49e6192ed40740c4fedecfd9eeaa29f9amp;chksm=bdfc 62768a8 beb60bd4c339581ebaa17432f4fba783bab5f3e66d0f7434484febcb3076eafd8amp;scene=27，2024年3月23日。

4参见杨志勇：《面向共同富裕的中国税制改革》，《改革》2022年第3期。

5参见刘鹏岩、杨晓妹：《直接税促进共同富裕的内在逻辑与优化路径》，《税务研究》2022年第10期。

6参见詹静楠、吕冰洋：《财政与共同富裕——多维分配视角下的分析》，《财政研究》2022年第1期。

7参见史茹洁、周莉：《共同富裕视角下完善我国个税改革的思考》，《当代经济》2022年第9期。

8参见乔国良、代亮、杨跃民、等：《共同富裕视角下个人所得税收入再分配效应检视》，《北方金融》2022年第9期。

1参见万莹、刘雅楠：《个人所得税专项附加扣除的减税效应与收入分配效应》，《税务研究》2024年第3期。

2参见王维嘉、储德银、纪凡：《税制结构优化与共同富裕：作用机制与经验证据》，《税务研究》2024年第5期。

3参见徐多：《共同富裕视角下的个人所得税改革路径选择：促进经济发展还是缩小收入差距》，《河南社会科学》2022年第5期。

4参见颜宝铜：《共同富裕视角下个人所得税“提低、扩中、调高”的作用路径研究》，《国际税收》2022年第11期。

5参见陈懿赟：《关于税收在促进共同富裕中作用的思考》，《税务研究》2024年第2期。

1参见罗美娟、黄丽君：《拉弗最适税率及其应用》，《税务研究》2015年第7期。

2参见张宝钰：《法国“富人税”草草退场》，《共产党员》2015年第3期。

1IRS，Tax Benefits for Education： Information Center，2024年8月23日，https：//www.irs.gov/newsroom/tax-benefits-for-education-information-center，2024年9月27日。

2参见张凯迪：《个人所得税教育专项扣除的国际经验借鉴与比较》，《财政科学》2018年第12期。

3参见《国务院关于设立3岁以下婴幼儿照护个人所得税专项附加扣除的通知》（国发〔2022〕8号）。

1参见彭海艳、罗秦：《个人资本利得课税的理论逻辑、国际经验及对中国的启示》，《国际税收》2022年第5期。

2参见蔡昌：《我国个人所得税公平性的多维评价及制度优化路径》，《中国社会科学院研究生院学报》，2021年第6期。

3参见杨昭、周克清：《对下调我国个人所得税最高边际税率的思考》，《税收经济研究》2020年第5期。

4参见郝硕博：《所得课税的经济分析》，北京：中国税务出版社，2003年，第210—215页。

5习近平：《高举中国特色社会主义伟大旗帜 为全面建设社会主义现代化国家而团结奋斗——在中国共产党第二十次全国代表大会上的报告》，《人民日报》，2022年10月26日，第1版。

6参见胡润百富调研院：《2022意才·胡润财富报告》，2023年3月10日，https：//www.hurun.net/zh-CN/Info/Detail？num=HDE5A6CH11LE，2023年12月1日。

1刘蓉、寇璇：《个人所得税专项附加扣除对劳动收入的再分配效应测算》，《财贸经济》2019年第5期。

2王婷婷：《家庭生育责任的税法调节：兼评我国〈个人所得税法〉的改革、不足与完善》，《私法》2020年第2期。

3 赡养老人专项附加扣除的标准‌自2023年1月1日起，由每月2000元提高到3000元。

4参见《中华人民共和国刑法修正案（七）》（中华人民共和国主席令第十号）。

1习近平：《高举中国特色社会主义伟大旗帜 为全面建设社会主义现代化国家而团结奋斗——在中国共产党第二十次全国代表大会上的报告》，《人民日报》2022年10月26日，第1版。

2参见《中国共产党第二十届中央委员会第三次全体会议文件汇编》，北京：人民出版社，2024年，第37—38页。

3姜英爱：《个人所得税综合所得扩围改革研究——论经营所得的纳入》，《国际税收》2023年第11期。

4余雷：《经营所得纳入个人所得税综合所得征收范围研究》，《国际税收》2022年第12期。

1马国勇：《着力促进低收入群体迈向共同富裕》，2022年5月10日，https：//m.gmw.cn/baijia/2022-05/10/35724393.html，2024年10月1日。

2国家税务总局厦门市税务局课题组：《进一步优化综合与分类相结合个人所得税的对策建议》，《税务研究》2022年第2期。

1方东霖、杨沛民：《高收入群体个人所得税征管问题研究》，《税务研究》2021年第7期。

1覃木荣：《高收入高净值自然人税收征管的国际经验借鉴》，《税务研究》2022年第4期。

2熊伟：《共同富裕导向下财税法的分配职能及其限度》，《法治社会》2022年第3期。

3参见《中华人民共和国个人所得税法》第4条第2款、第5条第2款的规定。