国家审计与内部审计协同治理机制探究

【摘要】国家审计与内部审计协同作为助力审计实务工作效率大幅提升、 效益稳中向好的重要手段， 其基本内涵的充实、 运行目标的明确与具体机制的构建具有十分重要的意义。本文以《审计署关于内部审计工作的规定》为基点， 详细阐述审计协同治理过程中的现存问题。同时， 以国家审计与内部审计各自特征及彼此之间的联系为切入点， 分析审计协同机制构建的可行性与必要性， 深入探究其重要意义， 并在此基础上提出建议， 即加快构建数据互联、 人才互通、 成果互享、 风险互补的“四互”审计协同机制。

【关键词】国家审计；内部审计；协同治理；审计监督

【中图分类号】 F239"""" 【文献标识码】A""""" 【文章编号】1004-0994（2024）20-0089-6

【基金项目】国家自然科学基金项目“魅力型领导对员工和企业创新绩效的跨层次作用机制研究”（项目编号：71872087）；江苏省高校哲学社会科学研究重大项目“政府审计与纪检监察协同对国企ESG作用机制研究”（项目编号：2023SJZD133）；安徽省审计学会委托课题“政府审计和内部审计协同研究”（项目编号：2023WT04）；江苏省研究生科研与实践创新计划项目“政府审计与内部审计协同机制研究：基于DMAIC模型”（项目编号：SJCX23_1052）

一、 引言

自提出建立健全党和国家监督体系以来， 审计监督职能及其协同效应充分发挥， 尤其是国家审计和内部审计的协同监督， 对于增强监督实效、 提升治理效能具有重要意义， 并有效推动了国家治理体系与治理能力现代化进程。其中： 国家审计机关依据《宪法》《审计法》对公共权力进行监督， 即对公共资金、 国有资产与国有资源及相关领导干部履行经济责任情况进行审计监督； 内部审计部门依据《中国内部审计准则》《审计署关于内部审计工作的规定》（简称“11号令”）对组织内部的财务收支与经济活动情况、 风险控制与内部管理制度进行监督评价以期优化公司治理、 规避潜在风险、 实现价值增值。总体来看， 国家审计与内部审计的本质区别在于， 国家审计为外部审计且占据主导地位， 依法对内部审计工作进行业务指导和监督。

目前， 被政府机关及学界广泛认可的观点是： 加快构建审计监督贯通协同工作机制， 立足经济监督定位聚焦主责主业。然而， 作为新兴审计方式的典型特征， 制度和经验的不完备性致使我国审计协同工作机制的落实面临一系列挑战， 尤其体现在国家审计与内部审计的协同共治方面。但协同理论的持续发展为审计协同研究者与实践者提供了新的思路。根据协同理论， 在党和国家监督体系中， 国家审计与内部审计作为两大监督主体， 通过合理配置审计资源， 统筹协调监督任务， 依据协同理念采取不同的措施以应对潜在审计风险， 查错纠弊协同治腐（唐衍军和蒋尧明，2020）。因此， 立足协同理论， 聚焦国家审计与内部审计如何协同共治以形成审计监督合力、 提升审计监督质效， 正成为当前亟须探究的重要议题。

综观已有研究， 有关审计协同的理论文献主要基于“协同主体特征属性—协同主体间关系—协同监督职能发挥”的理论逻辑， 以协同监督为主线， 运用协同理论、 利益相关者理论识别国家审计协同多元治理主体对企业创新的驱动作用（李丹丹和张荣刚，2023）； 运用嵌入理论剖析党委审计委员会与审计机关协同机制的功能发挥（雷俊生，2020）； 运用公共受托责任观探究国家审计协同治理对腐败治理的作用（王会金和马修林，2017）。因此， 目前学界关于审计协同的研究大多集中于国家审计与其他多元治理主体间的协同、 国家审计协同作用发挥等方面，" 鲜少聚焦于国家审计与内部审计两大监督治理主体。此外， 还有部分学者对审计协同的意义进行了探讨。例如： 基于云审计平台构建碳审计协同机制， 以期实现企业信息系统与计算机审计系统的充分共享和集成， 助力低碳经济发展（管亚梅，2016）； 通过国家审计与纪检监察协同， 以期实现腐败治理系统的整体功能效应， 共同服务于国家治理体系与治理能力的现代化建设（王会金，2015）； 利用国家审计的威慑性、 回应性和预防性的三维协同效应， 以期实现维护国家财经秩序的目标（黄溶冰，2017）。由此， 学者们在国家审计与内部审计关系、 审计协同理论基础和审计协同意义等方面进行了有益的研究， 为本文奠定了基础， 是必不可少的先期探索， 但以国家审计与内部审计为协同主体的相关研究仍然较少， 二者协同监督治理的具体措施仍有待补充。随着审计全覆盖工作的贯彻落实， 审计工作任务日益繁重， 如何设计高效可行的实施路径与工作机制、 保持清晰明确的审计思路、 保障审计效率与效益， 是国家审计与内部审计协同机制建设发展亟需解决的问题。由此， 本文的创新点主要在于立足国家审计与内部审计两大协同主体， 构建审计协同治理机制， 围绕数据互联、 人才互通、 成果互享、 风险互补的“四互”协同理念进行具体建设。

本文立足于11号令与审计实务发展现状， 拟将国家审计与内部审计两大协同主体的特征属性、 优势劣势纳入协同机制构建的考量范围， 分析其可行性与必要性， 围绕国家审计与内部审计协同共治的现存问题进行针对性解决： 构建数据互联、 人才互通、 成果互享、 风险互补的“四互”审计协同机制， 以期进一步丰富国家审计与内部审计协同的理论研究、 助力审计全覆盖的实现、 推动国家治理体系与治理能力的现代化进程。

二、 国家审计与内部审计协同现存问题

1. 协同机制未能贯通全程。从审计协同的整体视角出发， 其协同机制目前未能贯通审计项目全生命周期， 协同机制的连续性有待加强。根据二十届中央审计委员会第一次会议精神要求， 审计机关须一体推进审计揭示问题“上半篇文章”和审计整改“下半篇文章”。而目前协同机制的落实大多仅局限于审计实施过程， 在很大程度上忽略了审前风险评估、 审后跟踪整改等重要工作， 进而大幅削弱了国家审计与内部审计协同治理效果。

以PDCA模型为例， 审计协同机制落实应分为计划（Plan）、 执行（Do）、 检查（Check）、 处理（Act）四阶段， 其具体表现为审计计划协同、 审计资源与过程协同、 审计跟踪整改协同、 审计经验反馈与改进协同。目前， 国家审计与内部审计协同工作大多局限于执行（Do）阶段， 对计划（Plan）、 检查（Check）、 处理（Act）阶段的重视程度不高， 审计协同工作方案决策效率低下、 协同跟踪整改工作推进艰难、 协同经验总结与反馈滞后等现象屡见不鲜。同时， 鉴于审前风险评估与计划、 审后跟踪整改等方面存在漏洞， 国家审计与内部审计协同治理过程中容易出现重复审计或存在审计监督盲区的现象， 这将在很大程度上致使人力物力资源浪费、 审计质量难以保证、 审计风险大幅增加， 长远来看不利于国家审计、 内部审计两大协同主体形成审计监督合力， 提升审计协同治理水平。

2. 协同法规制度建设缺失。在国家审计与内部审计协同机制建设中， 聚焦协同重点、 覆盖制度全局是其建设关键， 主要考虑审计协同本身、 质量控制、 应急处理三个方面。

其一， 在审计协同本身层面， 审计协同法规建设是否到位， 衡量尺度主要在于其是否明确协同主体权责边界、 是否健全协同督导清单、 是否紧密联系协同实际。尽管目前仅有11号令、 《审计法》等少数法规文件中提出“构建国家审计与内部审计协同机制”的概括性指示， 强调审计协同的重要性与必要性。但审计署及地方审计机关鲜有规范性、 系统性、 针对性的法规政策出台为国家审计与内部审计协同工作的推进提供基本方案与参考模板， 在一定程度上致使审计协同内容较为模糊。最主要表现在协同风险点难以精准识别、 协同重难点清单建设经验匮乏、 协同整改任务与结果清单尚不清晰。

其二， 在质量控制层面， 审计协同工作未能完全覆盖审计项目全生命周期进行监督， 常常忽视事前准备、 事后反馈两阶段， 由此难以充分发挥审计协同效应。审前质量控制应以审计关键事项、 审计潜在风险为重点， 审后质量控制应以追责问责、 绩效考评为核心。若审前决策、 审后跟踪监督的协同力度较弱， 协同主体双方对质量把控不到位， 则难以保障协同审计质量， 审计风险大幅增加， 审计效益难以形成良性循环。

其三， 在应急处理层面， 目前我国审计机关在落实审计协同过程中主要着力于传统审计的重点， 即审计程序的规范性、 审计覆盖的全面性、 审计结果的可靠性， 在隐私保护、 信息备份、 漏洞补缺等应急处理机制建设方面仍处于空白， 对其重视程度较低， 预备方案制定形同虚设。审计协同未能因时而动、 因势而变， 无法切实做好信息保护工作， 一方面大大增加了被审计单位涉密信息暴露的风险， 另一方面在备份处理、 漏洞补缺等机制缺失的情况下， 将会使突发事件衍生的负面影响不断扩大， 审计协同的权威性、 独立性亦将受损。

由此， 从协同机制自身、 质量控制、 应急处理三个角度来看， 国家审计与内部审计协同的现有法规制度内容较为单薄， 建设思路有待打开， 制度体系亟待健全。

3. 内部审计人员专业技能薄弱。从内部审计角度出发， 其审计人才职业化建设在人员选聘、 继续教育、 综合考评等方面相较于国家审计较为薄弱， 有待加强。结合人本思想进行考量， 审计协同能否达到预期效果的内在动因在于“人”， 直接表现于两支审计队伍的专业能力能否与审计协同机制需求相契合。其中， 国家审计的主体为政府审计机关， 而内部审计主体主要由各企事业单位构成， 由内审部门或内部审计委员会执行审计程序。鉴于此， 前者权威性、 专业性较强， 后者受审计环境的客观限制， 专业性、 独立性仍不足。

在人才选聘层面， 内部审计人才招聘条件较为宽松、 选拔对象确定标准较为模糊。国家审计人员主要通过公务员考试统一选拔或机关遴选的方式择优录取， 而内部审计人员选聘常常以高管直接选派、 单位内部财务人员兼任等方式推进。由此， 在形式程序上， 内部审计人员选聘违背了不相容职务相分离的原则， 其内部控制风险增加， 审计独立性难以得到有效保证； 在实质性上， 内部审计人员构成冗杂， 其在学历背景、 专业能力等方面可能难以实现与审计实务工作的高度契合， 进而其专业性水平将大打折扣。

在继续教育层面， 虽然目前审计机关与企事业单位大多采用校地合作、 校企合作、 外聘专家指导的方式为审计人员提供高质量继续教育平台， 但从重视程度、 支持力度来看国家审计更胜一筹。内部审计继续教育机制是否健全在很大程度上与组织持续经营能力、 管理者资金投入意愿及培训成本相挂钩， 而国家审计的继续教育推进通常由国家财政提供资金保障， 由国家法规、 地方政策强制要求执行， 同时通过建立培训和实训基地、 共同开展审计课题研究、 学术资源与实训资源置换等方式进一步加大校地合作力度和继续教育力度。

在综合考评层面， 审计机关已基本贯彻落实综合考核机制， 聚焦于党务建设、 业务建设、 综合管理、 工作实绩四个板块， 通过细化量化评价方式强化对审计干部队伍的管理和领导， 推进审计职业化建设进程。企事业单位则大多以KPI的考核模式为基础， 重点关注财务与内控等基础审计， 结合审计覆盖面、 工作完成率进行内部考评。虽然内部审计的考评体系已基本建立， 但鉴于内部审计工作专业性较强， 组织内部评价体系存在与实际审计职能履行不相符、 考评指标要求不明确的问题， 适用性较低。由此， 在审计业务考评方面， 国家审计的规范性略强于内部审计。

结合上述三个角度来看， 内部审计人员专业技能相对落后， 职业化建设任重道远， 协同主体审计素养参差不齐， 存在审计能力与审计需求不匹配的可能性， 难以实现国家审计与内部审计的强强联合， 从长远来看将会导致审计协同效应的发挥受限。

三、 国家审计与内部审计协同的可行性与必要性

国家审计与内部审计协同机制的构建本质上是审计监督资源的优化配置， 从审计监督全局层面着手进行资源整合， 从而助推国家治理体系与治理能力现代化进程。由此， 国家审计与内部审计协同存在重要意义， 以下将从可行性、 必要性两方面进行详细分析阐述。

1. 国家审计与内部审计协同的可行性。从国家审计视角来看， 国家审计机关有权力指导监督内部审计工作。2018年， 11号令明确指出， 审计机关应当有效利用内部审计力量和成果， 依法对内部审计工作进行业务指导和监督， 聚焦于内部审计职责履行、 人员业务指导与政策指导、 内部审计资料分析、 内部审计工作质量监督与后续整改。次年， 审计署发布《2019年度内部审计工作指导意见》， 再次强调应当借助信息共享、 人才共育、 结果共用等手段， 实现国家审计与内部审计优势互补， 减少审计监督盲区。2021年， 修订后的《审计法》对该项事宜进行进一步明确， 审计机关应当对被审计单位的内部审计工作进行业务指导和监督。由此， 权责法定， 国家审计机关对内部审计工作的监督指导权有法可依、 有据可循， 为国家审计与内部审计协同共治提供了坚实的法律保障， 使其存在一定的可行性。

从内部审计视角来看， 内部审计部门须依法依规接受审计机关的监督、 指导和管理。首先， 《世界审计组织治理指南9150号——最高审计机关和公共部门内部审计师的协调与合作》中指出， 最高审计机关与内部审计师进行适当分工协作能够持续促进公共部门的效率和效果。其次， 《第2303号内部审计具体准则——内部审计与外部审计的协调》《第2304号内部审计具体准则——利用外部专家服务》中强调， 内部审计机构应当在外部审计对本组织开展审计时做好协调工作， 并可以根据实际需要利用外部专家服务以保证审计工作的质量。再次， 2023年修订后的《第1101号——内部审计基本准则》第三十二条指出， 内部审计机构应当在党委（党组）、 董事会（或者主要负责人）或者最高管理层的支持和监督下， 做好与外部审计的协调工作。由此， 以国际做法与国内规定为参考依据， 国家审计作为外部审计的重要形式之一， 内部审计部门需要履行相应职责， 与国家审计通力合作、 相互协调， 以保证其内部审计工作质量与效率。在此基础上， 内部审计部门与国家审计机关的协同治理符合内部审计相关规定， 存在一定的可行空间。

2. 国家审计与内部审计协同的必要性。尽管国家审计与内部审计存在一定的区别， 但二者优劣互补， 为审计协同机制的构建提供了必要基础， 同时体现出审计协同的紧迫性与必要性。

首先， 相较于内部审计， 国家审计的权威性、 独立性、 专业性与指导性是其最显著优势。国家审计通过对财政财务收支的真实性、 合法性与效益性进行审查， 从而实现维护国家财政经济秩序、 规避国家财产利益损失的目的。在此基础上， 国家审计的天然政治优势在于其具备《审计法》等一系列法规文件为其行政执法的独立性、 强制性背书， 具备审计署等中央机关为其审计权威性保驾护航， 同时还具备公务员考试与机关遴选等选才机制为其审计专业性提供人才保障。而内部审计的落实是由组织内部管理规定等自律性条例提供制度保障， 这在很大程度上受到上级管理层重视程度、 组织资金支持力度等因素影响， 由此其审计权威性、 强制性难以得到有效保障。当内部审计人员所揭示问题与其自身职务晋升、 同事间人际关系处理、 组织重大利益紧密关联时， 内部审计仅能维持相对的审计独立性。此外， 受人员选聘相对宽松、 继续教育相对滞后等原因的影响， 内部审计专业性水平远低于国家审计。基于上述情况， 国家审计与内部审计协同共治将有效解决内部审计现存困境， 提升内部审计权威性、 独立性、 强制性、 专业性水平， 并进一步巩固国家审计权威性与指导性的作用发挥， 从而最大限度提升内部审计相关项目的审计质效。

其次， 在数据获取方面， 鉴于国家审计的权威性与强制性特征， 其渠道多元化、 信息全面性与数据可靠性相较于内部审计而言更胜一筹。目前， 国内大数据、 云计算等新兴技术已基本成熟并被广泛应用， 在此基础上审计主体所获取的数据质量和数量通常与其行政权限相挂钩。国家审计的推进是以其行政强制力为基础、 审计法律法规为保障， 主要表现为审计立项上的强制性、 审查权限上的强制性与《审计法》的权威性。国家审计具备一定的行政权限， 能够使用国家大数据平台获取与审计项目相关的数据信息， 审计数据的全面性与可靠性较高。而内部审计的数据获取范围通常仅限于组织内部以及相关行业的公开数据。由此， 内部审计工作中获取的相关数据是否全面、 可靠， 有待内部审计人员辨别确认， 这在一定程度上降低了工作质效。基于此， 国家审计与内部审计协同治理能够有效解决内部审计的“数据困境”， 并且能够实现国家审计资源配置优化， 从而达到双赢局面。

最后， 在数据关联性建设、 成果资源利用方面， 国家审计相较于内部审计而言处于劣势地位， 其根本原因在于在被审计单位内部管理情况方面存在信息不对称。具体来看， 内部审计的优势主要在于详细掌握组织内部发展现状与未来趋势以为其审计效率与质量提供信息保障、 过往审计成果资源丰富以为其把握审计关键事项提供经验指导， 由此来看， 企事业单位内审部门的内向性与及时性特征为其审计程序的实施提供了相应助力。而鉴于国家审计为外部审计的本质特征， 其介入时间较短， 往往难以迅速把握被审计单位及其所处行业发展现状， 对于现有数据信息无法第一时间准确分析其内部逻辑与关联， 从而使审计重点清单与审计风险清单的确立易存在偏差， 审计质量难以得到有效保障， 审计效率相对低下。此外， 相较于内部审计而言， 国家审计针对某一被审计单位开展的审计项目数量较少， 过往审计成果资源较为匮乏， 由此在审前方案制订、 审后经验总结与案例汇编过程中往往存在重点模糊、 素材不足等情况。基于上述情况， 国家审计与内部审计协同治理能够在很大程度上纡解国家审计资源短缺的困境， 进一步优化配置内部审计资源， 从而在数据关联、 审计成果等方面实现内部审计对国家审计的全力支援， 充分发挥审计监督合力。

四、 国家审计与内部审计协同的机制构建

国家审计机关对审计协同的实践发展承担着宏观把控、 宏观监督的职责， 对内部审计行业管理承担着业务指导与监督职责。而各企事业单位的内部审计部门重点关注组织内部管理与风险防控， 其目的在于揭示问题、 整改问题， 提升组织运营管理能力。在此基础上， 本文构建了以国家审计和内部审计为主体、 以协同监督与协同整改为核心的审计协同机制， 如图1所示。该审计协同机制主要围绕数据互联、 人才互通、 成果互享、 风险互补的“四互”协同理念进行建设， 以期充分利用好协同双方优势所在， 进一步加强审计协同效应。

1. 建设数据互联机制。建设数据互联机制， 旨在将审计数据信息、 被审计单位相关行业发展数据等资源整合优化， 挖掘其内部逻辑与潜在关联， 从而从大数据、 云计算等技术层面协同联动， 提高审计效率， 如图2所示。其中， 结合国家审计与内部审计的数据资源特征， 应由国家审计主导数据获取工作， 内部审计主导数据甄别与使用工作， 两大协同主体协同配合， 实现数据互联。数据互联机制的建设关键在于审计协同大数据信息库的构建、 财审税政多部门协同推进、 审计数据强关联网络的建设。

首先， 从数据信息内容角度来看： 一方面， 国家审计机关主动担负起审计协同大数据库建设的主导职责， 以政府机关的公信力与权威性为平台数据安全进行背书并提供相应的技术保障； 另一方面， 各企事业单位内审部门与国家审计机关紧密协同， 将相关行业数据上传至数据库， 充实平台数据内容， 为未来审计数据的使用作好相应准备。同时， 数据互联机制的构建， 不仅应着眼于数据信息的“量”， 更应关注数据质量及其内在的联系。因此， 从数据信息的管理主体、 提供主体的角度来看， 数据互联机制构建过程中， 应努力号召财政、 审计、 税务、 政务等多部门协同助力， 为审计协同大数据库提供数量保障与安全保障； 同时定期召开审计数据协同联动专题会议， 集思广益， 为审计数据信息的实时更新、 内在逻辑构建助力。

2. 创新人才互通机制。人才互通机制的创新重点主要表现在组建审计协同专家人才库、 以审代训提升内审专业技能、 抽调内审骨干支援国家审计三个方面， 从而实现国家审计人才培养资源与内部审计人力资源互补互助， 推进审计职业化建设进程， 为审计协同提供充足的人员保障， 如图3所示。

首先， 鉴于目前国内在审计协同落地实践方面的成功案例较为稀缺， 具备丰富审计协同经验的专家数量较少， 审计协同专家人才库的组建具有相当的紧迫性与必要性。在专家人才库组建过程中， 国家审计机关应与内审部门充分共享继续教育资源， 为有意愿、 有能力加入审计协同工作队伍的审计人员提供平台与条件。同时， 企事业单位内部审计部门应积极响应审计机关号召， 充分利用其审计教育资源， 强化审计协同业务能力， 锻炼审计协同工作思维， 为审计协同工作的开展提供一定的人力资源保障。其次， 考虑到内部审计人员业务技能储备较为薄弱的普遍现象， 国家审计机关应遵循《审计法》等法规政策的要求， 切实履行指导内部审计业务、 监督内部审计工作的职责， 通过“以审代训”的形式将审计理论与实践工作紧密结合， 提升内部审计人员专业素养和审计业务能力， 长远来看有助于实现两大协同主体业务能力显著提升、 平衡持续发展。最后， 考虑到国家审计人才选聘机制极其严格， 人力资源长期处于紧缺状态， 可抽调内部审计业务骨干支援国家审计。一方面， 能够有效解决国家审计人力资源紧缺的难题， 进一步充实国家审计力量、 助推审计工作增质提效； 另一方面， 有助于两大协同主体在审计实务工作中充分共享审计成果、 交流审计经验， 共同探索科学有效的审计方法和手段。

3. 优化成果互享机制。成果互享机制的重要意义在于围绕国家审计与内部审计的工作经验进行充分交流与良性互动， 进而在一定程度上加强审计协同合作的紧密性。由此， 在成果互享机制的优化中， 须从构建协同项目共享云平台、 汇编审计协同经典案例、 挖掘内部审计成果价值三个层面着手， 如图4所示。

首先， 在协同平台构建层面， 结合国内审计协同相关案例较为稀缺的现状， 通过构建协同项目共享云平台， 将在很大程度上为仍处于起步阶段的审计协同工作提供经验参考， 有助于审计协同工作朝规范化、 标准化趋势发展。同时， 在审计协同项目平台构建时需特别注意对审计案例涉密部分进行相应等级的脱密处理， 并由国家审计机关进行统一审核与归口管理， 由此能够进一步加强审计协同项目共享云平台的安全性、 规范性。其次， 在汇编审计协同经典案例层面， 其意义在于将审计协同的成功范例进行资源整合， 定期发布。一方面， 有助于充实审计协同相关的学术资源， 为学界针对国家审计与内部审计协同治理展开的学术研究提供素材， 由此众多学者可从不同视角切入对审计协同机制进行深入研究并将其用于实务工作， 形成良性循环； 另一方面， 通过案例汇编定期发布的形式， 能够向参与、 关注审计协同工作的社会公众展示相关成果， 从而加大审计知识宣传力度， 提高社会公众对审计协同领域的认知水平， 在此基础上将衍生出良好的社会效益。

4. 构建风险互补机制。风险互补机制的构建， 从审前、 审中、 审后三个阶段的视角切入， 须围绕构建审计协同风险清单、 依据风险导向调整审计重点、 聚焦审计整改事项是否到位三个方面推进， 如图5所示。

首先， 在审前阶段， 国家审计与内部审计协同方案的确立应当明确审计协同工作的重大错报风险与关键事项， 并在此基础上构建审计协同风险清单。其中： 国家审计人员应遵循法定审计程序， 把握好风险清单的最终决策， 并对其负责； 内部审计人员应向审计协同工作组提供相关的行业信息、 组织内部管理信息， 从而辅助审计组快速掌握审计难点与潜在风险事项， 并为协同审计方案的制订提供基本框架。其次， 在审中阶段， 协同审计组应灵活机动、 因时而变， 依据风险导向原则， 结合审计协同实际情况对审计重点进行相应调整， 以保证审计协同工作质量与效果。值得关注的是， 近年来在以突发公共事件审计、 个人信息保护合规性审计为代表的一系列新型审计中， 传统国家审计模式亟需更新调整。通过与内部审计协同办案， 一方面借助内部审计人员熟知业务进展、 洞悉行业规律等优势， 能够有效激发内部审计工作潜能， 充分利用好内审工作成效； 另一方面， 从宏观角度来看， 该发展趋势下能够迅速打开内审融入审计协同机制的思路， 创新协同审计工作模式与思维， 盘活审计协同大格局。最后， 在审后阶段， 国家审计与内部审计协同工作应聚焦于审计整改事项的跟踪监督， 围绕整改时间、 整改效果、 整改数量三个指标展开协同监督。在此过程中， 应秉持以国家审计指导政策为准的工作思路， 国家审计机关主要负责整改协调沟通工作与审计整改完成后的验收工作； 内部审计部门在履行自身内部监管职责的同时应当配合国家审计完成审计整改跟踪监督工作， 由此两大协同主体相互配合、 各司其职， 将有助于国家审计与内部审计协同治理的长效保障机制构建， 影响深远。

五、 国家审计与内部审计协同机制的路径探索

1. 加强协同主体联系， 形成监督合力。国家审计与内部审计是本文所构建协同机制下的两大主体。国家审计与内部审计协同机制能否贯彻落实、 能否产生双赢共利的协同效应， 在很大程度上与协同主体关联的紧密程度相挂钩， 与协同主体的协作意愿、 重视程度紧密相关。基于此， 只有不断加强国家审计与内部审计之间的联系， 才能有效助力审计协同机制的顺利实践推广。同时， 国家审计应当依法对内部审计工作进行业务指导和监督， 提高内部审计工作方案制订的合理性与科学性， 为后续审计协同监督合力的形成夯实基础。此外， 国家审计与内部审计两大主体紧密协作过程应贯通审计项目全生命周期， 加大审前风险评估与审后整改监督力度， 助推审计协同机制的全过程、 全范围覆盖， 以期更好地发挥查错纠弊功能， 实现协同监督效益最大化。

2. 完善协同管理制度， 实现优势互补。国家审计与内部审计协同的长效机制建设应从制度层面着手， 以协同管理制度的完善为抓手， 促进该审计协同机制的有序运行与发展。现阶段， 我国审计协同方面的法规建设仍处于起步阶段， 审计协同的具体形式与管理标准尚未明确。由此， 为保障审计协同机制的有序推进， 制定详实可行的协同管理制度是协同机制落实的首要议题。国家审计机关应充分发挥其指导性作用， 出台相应的审计协同法规文件， 进一步明确协同主体的权责边界、 建立健全协同督导清单。同时， 内部审计协会与企事业单位内审部门应主动配合协同制度施行， 从而加快协同机制的建设步伐。此外， 在审计协同工作推进过程中， 国家审计与内部审计两大协同主体应紧密关注审计协同管理制度施行的意见反馈， 查漏补缺， 整改优化， 从而推进法规制度建设的更新调整， 使其与审计实务工作高度契合， 充分发挥国家审计与内部审计优势互补的协同效应。

3. 共建协同治理机制， 提升审计质量。国家审计与内部审计协同机制的贯彻落实须坚持目标导向与问题导向， 坚持共建协同治理机制， 助力审计工作提质增效。国家审计从外部监督视角切入， 以履行经济监督职能、 查错纠弊维护国家利益为目标； 内部审计则着眼于组织内部管理情况， 以内部监督实现为组织防范风险、 规避损失的目标。由此， 国家审计与内部审计二者应齐头并进、 共同发力， 努力挖掘审计潜在风险， 发现审计问题， 共同建设审计协同治理机制， 从而制订有针对性、 科学化、 合理化的审计工作方案， 为审计工作的提质增效提供强大助力。

六、 结语

国家审计与内部审计两大协同主体虽然在不同维度上各有利弊， 但二者统筹协作、 相互配合， 是充分发挥审计监督合力、 推进审计事业高质量发展的优选方案。以国家审计与内部审计二者优劣互补为抓手， 助力数据互联、 人才互通、 成果互享、 风险互补的“四互”审计协同机制构建， 突破协同机制落地难的瓶颈。同时， 针对协同机制难以贯通审计项目全生命周期、 协同法规建设缺失、 内部审计人员专业技能薄弱的问题， 本文提出了具体对策， 以期进一步完善审计协同理论框架、 建立健全审计监督体系， 从而助推国家审计长效保障机制的构建， 促进国家治理体系与治理能力现代化进程的长远稳健推进。

DOI：10．19641/j．cnki．42-1290/f．2024．20．014

【 主 要 参 考 文 献 】

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（责任编辑·校对： 刘钰莹" 罗萍）