浅析新收入准则实施对会计信息质量的影响

韦美群

在全球经济迅速发展下，市场变化变得日益复杂，涌现出新的产业和商业模式，公司产品的多样性也在不断增加，相应的会计处理工作变得越发繁琐。为了适应日益激烈的市场竞争，新的会计准则开始执行。在全球经济日益一体化的情况下，相关性和谨慎性收入准则已成为一个综合要素。新收入准则颁布后，会计信息的可靠性和有效性面临前所未有的挑战，这一问题也引起了广泛关注与深入探讨。会计资料的可靠度直接关系到企业是否能够按照规定的标准、步骤和方法达到自身的经济目标。高质量的会计报表不仅能够客观全面地反映公司的经营状况，还能揭示各利益相关方的权益分布情况，其最为显著的特点是具备相关性和谨慎性。结合个人的工作经验，通过对比新旧收入准则的差异，提出新收入准则在提高会计信息质量方面的作用，为进一步优化新收入准则的应用提供了一些启示和借鉴。

在新的产业和业务模式不断涌现的背景下，财政部于2017年7月5日发布了新收入准则，并分为三个阶段逐步实施执行，至2021年1月1日开始要求执行企业会计准则的非上市企业执行新收入准则。执行新收入准则对会计信息质量的影响和效果成为学术界关注的焦点。本文首先对比了我国新旧收入准则之间的差异；接着，具体分析了新收入准则对会计信息质量的影响；最后，得出了研究结论：新收入准则的执行对我国企业的会计信息质量起到了积极的作用。研究结果表明，新收入准则的执行有助于提高我国会计信息的质量；内外信息使用者都应该加深对新收入准则的认识和适应性，因为新收入准则的执行将会对会计信息的质量产生影响，进而影响到内部和外部的信息利用。

新收入准则与旧收入准则的对比

收入确认条件 首先，收入确认时机上差异。随着公司的收入方式将从传统的交易类型，如销售商品、提供服务、让渡资产使用权等，发展到更加灵活的模式。因此收入确认的时机标准也发生了转变，由原来的“主要风险与报酬转移”变为“企业履行合同义务，即客户取得了商品或服务的控制权”。旧收入准则强调的是事件发生方法，而新收入准则强调的是进一步管理权或控制权的转移，因此对于一些长期合同的收入确认，旧收入准则可能会提前，而新收入准则确认要求更为谨慎。

其次，在收入确认与计量方法上区别。旧收入准则更多的是直接以合同约定金额确认计量，而实行新收入准则将所有交易都纳入同一类别，并采用五步法进行确认与计量。新收入准则五步法是：第一步：识别与客户订立的合同；第二步：识别合同中的单项履约义务；第三步：确定交易价格；第四步：将交易价格分摊至各单项履约义务；第五步：履行各单项履约义务时确认收入。其中，第一步、第二步和第五步主要与收入的确认有关，第三步和第四步主要与收入的计量有关。这五步法体现了新收入准则更多地考虑合同中的交易价格是否反映了交易实质，对于不确定因素要进行估计与计量，对确认结果更加的可靠与科学。

收入列报和披露 在新收入准则下，关于列报和披露的要求更加严格、细致，在细节有了明确规定，包括合同资产、合同负债、会计政策和可能影响收入确认时间和金额的因素。在决策过程中，需要考虑多方面因素。首先，履行期限的确定需考虑合同执行时间范围，包括潜在的延期或提前履行。其次，评估商品控制权的时机涉及合同执行中客户何时获得商品控制权。第三，确定交易价格时需综合考虑市场条件、竞争环境和客户需求，估算可能的折扣。最后，分配交易价格要公平合理，考虑权利义务和实际情况。而旧收入准则在披露上具有更多灵活性，进而对信息披露无统一性原则。

新收入准则条例对会计信息质量的影响

新收入准则第四条 新收入准则的第四条规定了收入的确认时点，即“客户取得控制权”。相较于原来以“主要风险和报酬转移”作为收入确认依据，新收入准则对于控制权的判定提供了更为实际的指导，更易于操作。在旧收入准则下，依赖于风险和报酬何时转移给客户来确认收入，然而，对于风险和报酬转移这一概念，交易双方的理解可能存在差异，主观性强，因而导致了收入确认的不确定性和不准确性。而新收入准则将收入确认的依据转为客户是否取得控制权，这一概念更加清晰易懂。控制权的引入使得收入的确认方式和时点更为客观和明确，也提高了收入的会计计量的准确性和可靠性。

新收入准则第二条、第六条 新收入准则中的第二条和第六条明确规定了企业在何种条件下可以确认已收取的价款为收入。具体而言，只有当企业不再负有向购买方转让商品的剩余义务，并且已向对方收取无需退回的价款时，方可将已收取的价款确认为收入；反之，应將已收取的价款视为负债处理。例如，非货币性资产交换若缺乏商业实质，则不应确认为收入。新准则也重新定义了非货币性资产的范围，将企业主要以固定资产、无形资产、投资性房地产、长期股权投资等非货币性资产进行的交易纳入考虑范围，而排除了存货。与旧准则相比，新准则使非货币性资产的分类更加清晰。通过查看财务报表，报表使用者能够更充分地了解企业的财务现状，从而提高会计信息的相关性。在旧准则下，非货币准则的适用范围并未得到充分规范，而新准则则通过排除几类不适用于该准则的情况，使资产的计量方式更加清晰，计量结果更加准确。这有助于降低高估资产和收益的风险，进而提高会计信息的谨慎性。

新收入准则第九条 根据新收入准则第九条，企业在合同开始时就需要进行评估，以明确合同中的履约义务，并确定这些义务是“某一时段执行”还是“某一时点执行”。这要求企业在履行各项义务时，根据具体情况采取相应的收入确认方式。新收入准则对于“某一时段执行”和“某一时点执行”提供了详尽的说明，其中包括了履约进度的具体定义和实施原则，涵盖了投入法和产出法两种方式，以更好地满足实际业务的需求，增进了会计信息的可靠性。在新收入准则下，履约义务的具体定义更为明确，例如，在企业执行新收入准则时，履约义务的判定条件包括与购买方签订合同时销售方所做出的合理承诺。此外，新收入准则还规定了履约义务确认的时期，区分了“时点”确认和“时段”确认的合同。这种更为具体和灵活的处理方式有助于提高会计信息的相关性。

新收入准则第十一、十二条 根据新收入准则第十一、十二条规定，对于“某一时间段履行”的履约义务，企业应在该时间段内根据履约进度来确认收入。在这一过程中，企业需要考虑产品的性质，可以选择使用产出法或者投入法来确定履约进度。新收入准则的提出提高了会计信息的可比性和透明度，因为收入确认标准与时间的统一规范，核算更加关注合同相关条款，并以履约进度完成为依据，有利于收入确认与合同实际进度的一致性。这样的变化增强了业务和财务之间的匹配性，使报表使用者更能了解企业的现状，进而提高了会计信息的相关性。相较于旧收入准则，新收入准则对于提供劳务交易的结果采用完工百分比法确认提供了更为明确的规定。在旧收入准则下，只要能够可靠估计提供劳务交易的结果，就应采用完工百分比法。然而，这种做法存在较大的随意性。

新收入准则第五章对特定交易的会计处理原则进行说明 新收入准则的第五章详细阐述了对特定交易的会计处理原则，包括具有质量保证条款的销售、带有销售退回条件的销售、伴随额外选择权的销售、无需退回初始会费的销售、知识产权许可的销售、售后回购，以及主要责任人和代理人的判定等。该准则对于这些特殊事项的处理提供了清晰而具体的指导，使得企业在账务处理中能够有据可依，增强了财务报表的真实性，也提升了会计信息的可比性。

新收入准则不仅对特定交易制定了具体的核算政策，而且强调了与合同内容与会计核算的对接。这使得新收入准则更加贴近企业的经营活动，为会计人员提供了明确而具体的指导，增强了对业务的理解和对财务的核算能力，从而提高了会计信息的可靠性。按照国际财务报告准则，在处置固定资产、无形资产、投资性房地产时，如果涉及可变对价，应参考新收入准则中关于可变对价的会计处理。这一做法有助于降低高估资产和收益的风险，增加了会计信息的谨慎性。

新收入准则的第六章“收入的信息披露”规定更为详细 根据新收入准则，企业被要求在披露方面提供更为详尽的信息，特别是涉及与客户订立合同的情况。这包括合同资产和负债的详细明细、合同成本、履约义务相关信息、重大判断的披露以及收入的分解等方面。相较之下，旧的收入准则仅要求对销售商品和提供劳务两类业务披露相关的会计政策和收入明细。

新收入准则对物业行业收入确认的影响及会税差异

识别物业服务合同中的履约义务 2021年1月1日，A物业公司为庆祝元旦佳节，开展预缴物业费赠送大米活动，凡一次预缴半年（1～6月）物业费，赠送价值50元的大米一袋，采购成本30元/袋。B小区共有业主1500户，假设：1500户业主都參加活动，每户每月物业服务费300元，预收物业费270万元，赠送大米价值7.5万元，成本4.5万元。在旧收入准则下，1月份应确认物业服务收入45万元，销售费用4.5万元，计税收入49.5万元。按照税法规定，A公司购买大米赠送业主，成本价4.5万元=1500户×30元/袋，应视同销售，会计上不确认收入，计入销售费用；税法上，应视同销售业务缴纳企业所得税，赠送的大米计税收入4.5万元，1月份计税收入合计45+4.5=49.5万。按新收入准则，赠送大米虽然不是物业服务合同中明确列明的履约义务，但该行为符合物业企业以往的习惯做法，属于一项隐含的履约义务。A公司应将预收的物业费在提供物业服务和赠送大米两个单项履约义务之间按各自公允价值比例进行分摊，在各履约义务得到满足的时点确认收入。在新收入准则下，物业费分摊比例=270/（服务+大米公允价即270+7.5）≈0.973，大米分摊比例=7.5/（服务+大米公允价即270+7.5）≈0.027，因此大米确认收入=270×0.027=7.29万元，当月一次性确认大米销售收入。1月份应确认物业服务收入43.785万元，销售大米收入7.29万元，计税收入51.075万元。因此，A公司1月份在新收入准则下比旧准则多确认收入6.075万元，计税收入多1.575万元（以上分析未考虑增值税）。

确认物业服务合同中的可变对价 A公司与业主签订的物业服务合同约定，业主必须在每月15日前缴纳当月物业费，宽限期1个月，逾期未缴纳，按物业费的10%收取违约金。根据以往经验，B小区每月约200户业主物业费逾期且无法收回。在旧收入准则下，按权责发生制，1月份应确认物业服务收入39万元。按新收入准则，对合同中存在可变对价的条款，企业应按照期望值或最可能发生金额确定可变对价的最佳估计数，但条款中包含可变对价的交易价格，不应超过在相关不确定性消除时累计已确认收入极可能不会发生重大转回的金额。A公司根据以往经验，每月预估150户，即10%的业主物业费逾期且很可能无法收回，对此A公司应按权责发生制下收入额的90%作为可变对价的最佳估计数，即按照40.50万元（1500户×300元/户/月×90%）确认收入。A公司1月份在新收入准则下比旧准则少确认收入1.5万元，影响当月税收与利润（以上分析未考虑增值税）。

判断物业服务合同中的增量成本 A公司景园小区于2021年6月1日成立物业租售中心，并于当月与租户签订了为期1年的房屋租赁合同，合同金额60000元。租赁合同签订完成后，A公司按合同金额的15%作为佣金奖励租售中心。在旧收入准则下，租售中心产生的9000元佣金，应在发生当期作为销售费用一次性计入当期损益。增量成本是新收入准则的一大变化，即企业不取得合同就不会发生该项成本，例如销售佣金。当企业预期能够收回因取得合同而发生的增量成本时，应将该成本作为合同取得成本确认为一项资产；该资产摊销期限不足一年的，可以在发生时计入当期损益。在新收入准则下，销售佣金9000元属于增量成本，应确认为一项资产，予以资本化。与合同成本有关的资产，所采用的摊销方式应当在与该资产相关的商品收入确认条件相同的基础上，并计入当期损益，即租售中心当期应确认销售费用750元。对比新旧收入准则，A公司6月份资产总额和利润总额均差异8250元，该差异额不仅会影响经营者和投资者对企业当期实际财务状况和经营成果的判断，也会影响当期所得税。

总体而言，收入准则在决定企业收入状况和披露收入细节方面发挥着更为积极的作用。这有助于业界从业人员更充分地了解资源的分配情况，并为相关群体提供更为可信的会计数据，从而实现最大限度地优化资源配置。新收入准则的颁布和执行既是对会计工作者的一种挑战，也是一种机遇。随着新收入准则的执行，预计企业的会计信息质量将显著提高。这对于促进企业的发展，加速我国全面实现现代化具有重要的作用。新收入准则为会计工作者提供了更严格、更清晰的规范，使其能够更准确、全面地反映企业的经济活动。

（作者单位：柳州城建城市运营管理股份有限公司）