基于财务报表分析的税务风险识别与防范

朱文韬

杭州泰恒投资管理有限公司 浙江 杭州

一、引言

“诚信经营、依法纳税”是企业的立身之本和社会责任，财税工作是企业经营管理的重要组成部分。纳税对企业来说也是重要的成本支出，是一种有风险和弹性的成本。税务风险管理成为企业风险管理的重要内容，规范税务风险管理，可以助力企业规范经营活动、提高经济效益。

如何通过有效的防范手段帮助企业降低税务风险、减少损失，实现企业价值最大化，这是企业管理者需要思考和探索的课题。基于财务报表分析，加强税务风险识别与防范，不失为一种有效的方法和手段。

二、财务报表分析与税务风险管理的关系

1.财务报表分析有效服务于税务风险管理

财务报表分析是税务风险识别的重要方法，财务报表分析对税务风险管理具有重大的现实意义。

从税务机关监管的角度来看，金税系统作为税务机关监管全国税务的重要手段，主要利用大数据、人工智能等现代化手段，建立以财务报表数据为基础的税务风险智能识别体系，通过对财务报表数据的提取与分析，建立纳税评估预警指标体系。金税系统强大的分析功能，能够有效地掌握企业纳税的遵从度，规范企业的纳税行为。

从企业自身发展的角度来看，重视财务报表涉税分析，通过财务报表数据钩稽关系、配比关系和涉税指标计算，建立税务风险管理体系，促使企业规范经营管理，避免企业遭受财务损失、声誉损失和法律制裁。

2.税务风险监管有助于提高财务报告质量

税务机关的税务风险监管，能够指导企业合规经营，防范企业各种税务违法行为，对某些企业的不诚信行为起到威慑作用，督促企业遵循相关法律法规进行会计核算和税费计算，提高了会计信息质量及财务报告质量。

三、税务风险识别及涉税指标分析

1.财务报表真伪识别

从税务监管的角度判别财务报表的真伪，是数据信息分析的基础工作，获取企业整套报表资料后，对企业报表之间的关系进行判断；同时，需要对报表的结构进行分析，判断企业是否隐藏收益，如何隐藏收益，隐藏收益后在报表中是否能够识别。

（1）报表钩稽关系分析。利润表中“净利润”与资产负债表中“盈余公积和未分配利润”的钩稽关系：净利润≥期末 期初；净利润（期末 期初）=当年向企业股东进行利润分配的金额。

现金流量表中“现金及现金等价物净增加额”与“货币资金”的钩稽关系：现金及现金等价物净增加额=货币资金期末数 货币资金期初数。

如果资产负债表中“留存收益”的增减变动与“净利润”金额没有保持应有的钩稽关系，应当关注企业是否存在调整利润表而未调整资产负债表等特殊情形。

如果资产负债表中“货币资金增加额”与现金流量表中“现金及现金等价物净增加额”不一致，排除编报技术错误，考虑是否存在“资金池”问题。比如，某些集团公司采取“资金池”方式对集团资金进行管理，子公司由于存在闲置资金，通过“资金池”将资金借给集团内其他公司使用，在资产负债表中列为“其他流动资产”，就会产生钩稽关系不一致等情况。

（2）账内隐藏收益分析。在资产负债表平衡关系下，利润表中收入和成本费用的变化会影响资产和负债，利润表中的净利润会增加所有者权益。在账内隐藏收益，通常是通过“虚增负债”的方式，不增加利润表中的利润，从而在负债中隐藏企业收益。

在监管中发现，有些企业应收账款存在怪异的贷方发生额，借记“银行存款”，贷记“应收账款”，摘要栏内注明“收某公司货款”，原始凭证为一份收据、一份出库单、一份银行收款凭单；通过询问财务人员，证实是公司发出货物、收到货款，但未确认收入。有些企业的“预收账款”成为“回收站”，企业销售收入产生后不确认收入，将收到的资金暂存在“预收账款”账户中，伪装成收到了客户的预付款，通过类似的方式避免在利润表中反映相关收入。

（3）账外隐藏收益分析。在监管中发现，有些企业采取了账面记录数据与实际经营数据不一致的情况。对内账簿真实核算生产经营情况，对外账簿记录虚假的经营收入和利润情况，以虚假的生产经营情况应对各方检查，并以此作为纳税申报的依据。违法的手段主要包括部分业务账外循环和报表数据“打折”后对外报送等。

①部分业务账外循环是指部分购销业务通过私人账户在账外循环，表现在利润表是毛利率低、利润率低、税负率低；表现在资产负债表是过高的往来款项、过低的货币资金、存货“失真”、未分配利润为负数。

第一个常见问题是常亏不倒。股东成立企业的目的是获取最大的经济利益，如果企业持续亏损，股东为了自己的利益应该关停企业，以达到减少损失的目的。但是如果企业“常亏不倒”，股东在损失自己的利益时，还不断加大投入和扩大规模，就值得关注。在资产负债表中企业未分配利润为负数，所有者权益小于注册资本，资产总额却在扩大，负债在不断增加，一般情况下会存在账外收入。

第二个常见问题是“存货虚增”。在资产负债表中存货居高不下，有时会超过实收资本，一般情况下会出现账实不符的情形，企业在销售商品后没有结转收入和成本，导致已售存货挂在账上。部分企业为了使自身税负与行业平均税负一致，避免系统预警的风险，常采取销售后收入不入账、存货成本不结转的方式进行会计核算，使得账面存货虚增。

②报表数据“打折”后对外报送。将所有经营业务产生的报表数据进行“打折”后对外报送，“打折”过程不会破坏报表之间的平衡关系，但会造成严重的账实不符，财务报表体现为收入下降、成本下降、毛利率稳定、税负率稳定或下降、资产规模增加。对于账外经营，无论企业如何调节，日常的直接人工费、设备折旧、水电费、燃料费等很难被拆分和入账，费用和收入的匹配性较差。

2.财务报表项目涉税分析

财务报表是记录企业经济运行状况的载体，对报表项目的分析，还原企业发生的经济业务数据，并判断企业涉税信息的完整性和准确性。涉税分析依赖于报表项目和会计报表附注中的相关解释，一方面关注企业的日常生产经营活动产生的损益情况，另一方面关注企业是否发生特殊的经济业务行为，从而判断该项经济业务是否涉税，在申报表中是否有所体现，体现的内容是否准确。

（1）利润表项目涉税分析。主要包括以下几个方面的内容。

①营业收入和营业成本涉税分析。指标计算：毛利率=（营业收入 营业成本）÷营业收入；营业收入变动率=（本期营业收入 上期营业收入）÷上期营业收入；营业成本变动率=（本期营业成本 上期营业成本）÷上期营业成本。通过营业收入和营业成本变动，用于分析毛利率变动的原因，采用这种纵向的比较分析，并和相应的参考值进行对比，企业可以初步估计收入确认或结转成本是否存在问题。

②资产减值损失涉税分析。企业当年针对资产计提的减值准备，均通过“资产减值损失”项目在资产负债表中进行列报，由于资产损失未实际发生，在企业所得税汇算清缴表中，应对资产减值损失进行纳税调整。企业所得税预缴申报表中，由于不需要对资产减值损失进行纳税调整，部分企业在季度申报时加大对应收款项坏账或存货减值的准备计提，降低利润总额，从而降低税费，这是该项目需要关注的问题。

③期间费用涉税分析。通过分别计算管理费用、销售费用、财务费用占销售收入的比重，判断占比的合理性；同时，通过历史数据比较，发现是否存在异常，以分析变动的合理性。

④投资收益和营业外收支涉税分析。投资收益具有不确定性，不需要进行历史数据的比较分析，需要结合投资收益明细，了解企业投资收益的构成情况，结合纳税申报表资料，分析投资收益相关税务处理是否准确无误。营业外收支具有偶发性，不能使用历史数据进行比较分析，根据营业外收支的具体明细，分析企业纳税申报的准确性。

（2）资产负债表涉税分析。具体来说，包括以下方面的内容。

①其他应收款涉税分析。当期新增其他应收款大于销售收入的80%，是一个预警值，能够监控企业是否故意错用核算科目，将应在“应收账款”中核算的款项，放在“其他应收款”中核算，有意逃避税收监管或隐瞒销售收入。对于存在返利的企业，将应收未收的返利隐藏在“其他应收款”中，也会出现指标偏高的情形，需要关注隐瞒收入带来的税收问题。对于存在资金拆借的企业，“其他应收款”的期末余额可能较高，这时需要关注资金拆借形成的利息收入和利息支出带来的税收问题。

②固定资产、在建工程项目涉税分析。根据原值的期初和期末变化，结合现金流量表中“处置固定资产、无形资产和其他长期资产所收回的现金净额”，判断是否属于处置行为。计算折旧率，判断折旧的合理性，并结合现金流量表附表“固定资产折旧、无形资产摊销”，判断申报表中的折旧和摊销情况，关注多提折旧而少交税的问题。

在建工程减少而固定资产并未增加，需要关注企业是否出现在建工程报废情形。结合企业长期负债，是否有数目巨大的项目建设贷款，要分析利息支出资本化，关注有些企业将利息支出进行费用化处理，直接在税前扣除，达到少交税的目的；结合在建工程挂账情况，分析是否通过“在建工程”分解房产税计税依据，达到少缴房产税的目的。

③长期待摊费用涉税分析。分析“长期待摊费用”产生的原因及摊销期，结合企业所得税申报表中“长期待摊费用”的调整，判断信息是否准确。例如，部分企业会将大额更新改造的装修费用计入“长期待摊费用”进行会计核算，未计入房产税计税依据中，达到减少缴纳房产税的目的。

④预收账款涉税分析。预收账款是企业销售过程中预先收取的货款，常见的涉税问题是企业在发出货物后，不及时结转收入，收取的预收款长期挂账。通过计算预收账款余额占全部销售收入的比例，如果该比例偏大，可能存在未及时确认销售收入的行为。通过摘要栏内预收账款增加的原因，分析预收账款的账龄及对应的经济业务，并结合行业判断预收账款挂账时间的合理性。但是也要结合行业特点，需要注意分析预收账款的增值税纳税义务发生时间，目前租金收入、建筑服务收入、房地产开发销售收入等普遍存在预收账款，需要履行增值税纳税义务。

⑤应付账款涉税分析。计算期末应付账款金额占销售收入的比例，如果比例过高，那么税务风险会加大。企业当期购进的货物，大部分没有付款，这是不符合经营常规的，这使得交易的虚假成分增大，由此造成的虚开风险也是很大的。关联企业之间利用关联购销转移利润，造成企业亏损、资金流不足时，也可能通过将采购款挂在“应付账款”下的方式，维持亏损关联方的实际经营，长期积累后，造成应付账款的期末余额占销售收入的比例偏高。

⑥其他应付款涉税分析。其他应付款反映的是企业与销售商品或提供服务无关的资金往来情况，需要结合其他应付款的明细，分析是否存在长期挂账的情形，并分析其他应付款中是否存在和个人股东之间的资金往来情况，判断是否需要足额缴纳个人所得税。

⑦实收资本及股本变动分析。实收资本的变动，意味着股东投资的增加或减少，结合现金流量表中“吸收投资收到的现金”，分析股东投资是现金投资还是非货币性投资。如果属于股东非货币性投资行为，需要结合资产负债表中的具体资产变动，分析资产的后续处理是否准确。对于股东增资行为，需要关注印花税和代扣代缴个人所得税。

⑧资本公积涉税分析。结合所有权益变动表中“本年增减变动金额”，分析资本公积变动的原因，特别需要关注“资本公积——其他资本公积”的增减变动情况。在“其他资本公积”中，经常会出现一些不正确的会计核算，这些错误的会计核算在影响财务报表的同时，也会带来一定的税收问题。

⑨未分配利润涉税分析。结合企业实收资本（股本）的变动，以及现金流量表中“分配股利、利润或偿付利息支付的现金”，分析企业是现金股利支付方式还是股票股利支付方式。企业存在个人股东时，需要结合利润分配情况，分析并关注企业是否按照“利息、股息、红利所得”依法代扣代缴个人所得税。

通过上述财务报表项目，分析识别可能存在的税务风险，有利于企业建立防范机制。

四、企业税务风险防范的措施

1.建立健全税务风险管理制度

首先，完善的税务风险管理制度是税务风险防范的基础，需要企业的管理层和基层员工引起高度重视，建立“合法经营、诚信纳税”的理念。配备具备良好的专业资质、职业素养和职业操守的财税专业人员，有条件的单位可以设置专门的税务管理部门和相应岗位。

其次，专业人员要主动查找、识别和分析经营活动及业务流程中的税务风险，还可以聘请有资质和能力的中介机构进行评估。

再次，针对重大经营活动中遇到的涉税问题，建立应对机制，主动与税务机关加强沟通；在日常经营活动中，通过有效的风险控制方法及手段加强日常监控。

最后，增强税务风险防范意识，强化依法纳税的遵从意识，做到诚实守信、依法纳税，从而降低税务风险。

2.规范财务核算，降低税务风险

财务核算结果会直接影响税务会计的结果，所以，规范财务核算是防范税务风险的前提。从会计业务初始的原始凭证取得，到成本核算、工薪核算、关联企业的业务往来、收入确认、损失性费用核算，再到生成财务报告和纳税申报，都存在涉税风险。规范的财务核算是企业内部管理和税收征管的基本遵循，只有规范财务核算，才能规避不合法、不合规的纳税行为，也可以避免由于不熟悉法律法规、没有用足税收优惠政策而多缴税。

3.配合税务稽查，规避税务风险

在“以数治税”背景下，大数据互联互通，任何税务违法行为都将无所遁形，任何抱有侥幸心理的个人或企业都会为之付出代价。如果存在税负异常、申报异常、常年亏损、“三流”不一致、公转私频繁、私转私频繁等情形，需要及时自查自纠，否则一旦被查，既要补税，还要缴纳大量的滞纳金和税务行政罚款，甚至还会承担刑事责任。有问题要及时整改，没有问题也要做好预防工作。

五、结语

综上所述，企业管理人员和财务人员需要接受税务部门的监管与指导，规范财务核算，加强财务报表分析，保证报送的财务报表符合规范要求，远离指标异常预警的红线，提高财税风险识别与管控能力，依法依规经营，树立良好信誉，促进企业稳健发展。