中小企业销售过程增值税的税收筹划

【摘要】企业纳税活动中，增值税占有非常重要的地位。中小企业由于其经营规模等原因处于一般纳税人和小规模纳税人边缘徘徊，为实现其利润最大化的目标，需要采用合适的方式进行税收筹划。本文从纳税人类别、兼营和混合销售业务、收入确定的时间和价外费用、不同结算方式等方面的税收筹划进行了分析。希望可以帮助企业合法减轻税负，增加其收益。

【关键词】中小企业 增值税 税收筹划

在经济活动中，销售环节的税收筹划非常重要。企业在经营活动中所从事的项目一般都用交营业税，如果有需要的话，还会出现销售折扣或混营兼营不同税率的项目，此时还用交增值税。为此，需视情况不同选择合适的方式降低税负。可通过选择不同的纳税人类别、销售结算方式、收入确定时间、包装物收费方式等来降低税负。

一、纳税人类别税收筹划

根据我国增值税暂行条例，纳税人分为小规模纳税人和一般纳税人。小规模纳税人中商业企业适用税率为4%，不得抵扣进项税额；提供劳务或从事货物生产为主，兼营零售或批发的纳税人适用6%税率。对于企业而言，纳税人类别选择对其税负高低有一定的影响。理论上增值税最终会转嫁给消费者，但是实际上如果市场需求有充分弹性，供给无弹性，供大于求，则一般纳税人和小规模纳税人很难将税负转嫁出去，这时其会负担部分或全部税收。因此，既可成为小规模纳税人又可成为一般纳税人的企业一定要慎重选择纳税人类别，从而减少其税负。企业可通过购货额占销售额的比例决定是否申请一般纳税人，现分析如下：假定小规模纳税人适用6%税率，一般纳税人适用17%税率，企业购货额占销售额的比例为X%，企业不含税销售额为A，则小规模纳税人增值税为6A%，一般纳税人增值税为17A%-AX%*17%，当二者税负相等时，可得X=65%。故应以65%为界限，当X<65%时，应发挥小规模纳税人低税率优越性。当X>65%时，应创造条件发挥一般纳税人抵扣进项税额优点，从而降低企业的税负。

在选择纳税人类别时，除考虑购货额的比重，还应考虑企业信誉、企业在申请一般纳税人过程中所花费的费用、企业购销对象等。就企业信誉而言，小规模纳税人不如一般纳税人，其社会地位较低，故在吸引顾客方面不如一般纳税人。由于一般纳税人的会计成本比较高，其必须要有耗费人力、财力较多的健全的会计核算制度，故会产生较高的费用，在选择纳税人类别时要考虑此种因素。如果企业销售货物的对象为最终消费者或小规模纳税人，则选择小规模纳税人或一般纳税人的影响都不大。如果其对象为一般纳税人，则企业应该选择一般纳税人来降低其税负。就购货对象而言，如果是小规模纳税人占的比重比较大，则企业在购买原材料时不能用增值税发票，对于相应进项税额不能抵扣，此时如果选择一般纳税人类别，则会增加其税负。如果一般纳税人占的比重比较大，则此时选择一般纳税人类别有利于销售产品且减轻税负。

二、兼营和混合销售业务税收筹划

（一）兼营应税劳务或不同税率货物

国家税法规定，对于应税劳务或不同税率的货物应分布核算其销售额，并根据其对应的税率缴纳增值税。如果统一核算销售额，则应该选择较高的税率。据此，企业应选择分别核算，从而减轻其税负。即对于不同税率的应税劳务或货物应分别如实计算其销售额和应纳税额。例如，对于某个企业既卖税率为13%的农药和化肥，又卖税率为17%的家用电器，若农药和化肥销售额为一万元，家用电器销售额也为一万元，则根据分别核算可得其应纳税额为三千，若不分别核算，则应取较高税率应纳税额为三千四百元。由此可知，分别核算有利于降低税负。

（二）兼营非应税劳务

应税企业提供应税劳务或从事应税货物销售时，如果同时从事与其其应税劳务或货物无直接联系或从属关系的非应税劳务时即被视为兼营非应税劳务。此时应按照其对应的分别核算其销售额缴纳营业税和增值税。对于不按照规定直行的增收增值税。例如，某企业及从事计算机软件开发和转让，又销售计算机硬件。则其应该分别按照软件和硬件的不同税率分别核算增值税。如果企业是小规模纳税人，应通过比较营业税率和增值税含税征收率确定其是分别核算还是统一核算。如果增值税含税征收率低于营业税率，则应该统一核算。因为此时商业企业适用的税率为4%，其他则为6%。如果在不含税销售额和含税销售额间的税率进行换算，则其前者为3.85%，后者为5.66%。如果企业为一般纳税人，则其应选择分别核算比较有利。因为其一般营业税率低于增值税率，为3%～5%。而且在其兼营非应税劳务时可抵扣的进项税额很少，故其应该选择分别核算。对非应税劳务、应税劳务和应税货物的销售额分布核算，并按照其应的税率缴纳营业税和增值税。例如，某企业为小规模纳税人，其2014年5月份的含税收入为十五万元，同时兼营仓库租赁和柜台出租取得三万元的收入。其使用的营业税率和增值税率分别为5%和4%，如果统一核算，则其应缴纳6923元增值税；如果采用分别核算，则其应缴纳1500元营业税和5769元增值税，合计7269元。故此时选择统一核算，可节省346元税款。

三、销售使用固定资产和包装物、价外费用的税收筹划

（一）销售使用固定资产和包装物的税收筹划

税法规定个体经营者和单位销售除应征消费税的小汽车、摩托车和游艇外的固定资产，如果是企业按固定资产目录所列对其进行管理且使用，最终销售额低于货物原值，则其可免征增值税。如果情况与此不同则按6%计提增值税。例如，假设某固定资产账面价值为A，其出售的间价格为A*（1+X%），则其应按6%计提增值税，税后收益为A*（1+X%）*94%。若使税后收益大于其原值，则有A*（1+X%）*94%>A，得X>6.4。故当市场价格比原值大6.4%时采用市场价格，此时其超出部分大于其应抵消的增值税。若小于原值的6.4%，则其应以低于原值价格销售，充分发挥免税政策。对于包装物的处理可通过收取押金、收取租金、随同产品销售的方式进行。不同的方式其税负存在差异。其中，收取包装物押金可使购货方及早退还包装物而降低生产成本，而且还可以通过降低产品售价来增强其竞争力，促使产品销售量增多，增加其利润。而随同产品出售和收取租金则会增加产品价格，降低其竞争力。同时一次性使用包装物不仅耗费大量人力、物力和财力，而且还会对环境造成污染。例如，某企业为一般纳税人，其销售100件产品取得的收入为5万元（不包含税收），包装物随产品销售取得收入1万元（含税价），则其增值税为5*17%+1/（1+17%）*17%=0.995万元。如其包装物改为收取押金1万，则其增值税为5*17%=0.85万元。由此可知，收取押金可减轻企业税负。

（二）收入确定的时间和价外费用的筹划

收入确定受不同结算方式的标准条件限定，通过控制收入确定条件对其时间进行规划。在筹划增值税时，应对临近年终的销售业务时间点进行确认，并推迟确认收入的时间。例如，在采用直接收款结算方式时，可通过推迟提货单交付时间或收款时间使收入确认为次年，在此过程中，减轻本年税负而获得收益。我国税法规定：假如收取的价外费用是随货物销售而得的，均应计算纳税额。但是，一般纳税人在纳税时应将其视作含税收入而收取的价外费用换算为不含税价外费用。由于很多企业忘了这一项而导致其多缴纳增值税。实际业务中经常在其他应付款、营业外收入和其他业务收入等科目对价外费用进行核算，而很少放在主营业务收入科目中。例如，某企业为一般纳税人，其在2014年6月的销售额为200万元，表明其销项税额为34万元，同时向买方收取6万元运输装卸费，3万元包装费。其财务人员在处理账务时，将其所有发生的费用都用17%的税率进行计算，结果计提销项税额1.53万元。如按照规定计算，则其应计提销项税额1.31万元，由此可见，财务人员多计提0.22万元销项税额，增加了企业税负。故企业一定要注意换算含税的价外费用为不含税价外费用。

四、不同销售结算方式税收筹划

在经济活动中，不同的结算方式所应付的税额也不同。为减轻税负，应避免采用委托银行收款和托收承付结算方式，尽量选择分期收款或赊销收款方式，最好采用直接收款和预收货款结算方式。因为委托银行收款和托收承付方式，只要卖方发出产品交易即成立，则就应在规定期限完成其纳税义务，缴纳相应增值税，而货款尚未收回，损失资金时间价值。假如购销双方因产品规格和质量等问题产生争议，则其垫付的增值税时间价值损失更明显。分期收款和赊销的方式对卖方较为有利，因为此种方式需要按照规定开增值税发票，而买方在结清所有货款时才能抵扣进项税额，故其应慎重考虑。直接收款和预付货款的结算方式可避免损失资金的时间价值，如果想采用此种方式要求其产品具有垄断性，而且一旦收款则要立即发货，在对方心目中树立诚信的形象，便于后期合作的展开。

也可采用折扣销售方式。我国规定如果折扣额和销售额在同张发票上记录，则其可按折扣后余额计算企业所得税、营业税和增值税。如果折扣额是单独另开发票，则其不得从销售额中扣减而计算企业所得税、营业税和增值税。现金折扣方式可通过缩短付款期给予折扣或压低货物价加收滞纳金来进行纳税筹划。通过缩短付款期就可在同张发票上写销售额和折扣额，从而企业扣减折扣额而减少所付的增值税。但是如果对方未按约定所做，则企业会遭受货物价格损失。加收滞纳金可有效提高本企业收款效率，假如对方按约定的做，则为其开增值税发票，并计算销项税额。如果没有按约定做，则通过收滞纳金也符合税法要求。商品折扣销售一方面会薄利多销而达到促销的目的。另一方面会降低企业利润，减少流转税。此处需说明折扣销售和销售折扣的不同点，折扣销售是卖方为鼓励买方尽快偿还货款而给与的优惠，仅限于货物价格折扣。例如，对于10天内付款的，其货款为货物原值的2%；如在20天内付款则为货物原值的1%，如超过30天，则为全款。而销售折扣是在销货后的理财费用，不能从销售额中去掉；假如其将购买、委托加工和自产的货物用于实物折扣，则不得减去实物款额，而应按赠送他人征收增值税。

五、产品价格的税收筹划

（一）利用促销定价进行税收筹划

商场促销过程中经常会有“买一赠一”等促销活动，此种情况视为销售的商品和赠品都应缴纳增值税。但是商场却可以通过改变定价实现保证其销售收入降低税负的目的。例如，商场经常在卖酸奶或纯奶的时候有买一赠一，抑或是买衬衫赠领带。假如衬衫为500元，领带为150元，则一次通过买一赠一活动销售两件商品，根据法规应该按650缴纳增值税为110.5。如果通过合理顶级，将领带定位100元，而衬衫定价400元，则其实际收入为500元，但是其所应缴纳的税负为85元。降低了税负。天翼商厦属于一般纳税人，其销售成本为60，当货物售价为100时，其利润率为40%，可获得增值税发票并在规定日期内申报抵扣。为促销对不同产品进行定价。A产品七折，B产品满100赠价值30元商品；C产品满100返30元现金。则可算出A产品税后利润为6.41元，增值税为1.45元；B产品税后例如为7.52元，商品和赠品都得缴纳增值税，为7.55元；C产品税后利润为-18.55元，其增值税为5.81元；由此可知，A最优，B次之，C最差。故商家要合理的制定促销价格，从而降低运营成本。

（二）利用内外销价差进行税收筹划

企业生产产品可用于内销和出口，这会造成价差。而且在内销和出口不同的过程中其使用的税收待遇也不同。因此，可利用内外销价差进行税收筹划。内销产品需承担17%的税负，而针对出口商品的退税，实际上是零税率。因此企业应充分研究汇率、税收和价格等因素对税额的影响。例如，某机械厂的年生产法兰盘500吨，国内市场销路好，市场价格为每吨6100元。外管局决定以每吨3700的价格收购，并给予企业创汇额度提成80%，且可在每美元中提成0.1元人民币成立职工奖励基金，在政策范围内给予15出口退税。假设市场汇率为6.3，而国家公布的为3.7%，增值税与销售收入换算率为5.2%，教育费附加为2%，城市维护建设税率为7%，固定成本为47500元，单位变动成本3176.64元。按内销价格算，其单位产品的增值税额为317.2元，应纳城市维护建设税22.2元，教育费附加为6.344元。保本销售量为184.28吨，其利润为813808元；加入按外销价算，则其销售收入1850000元，应纳增值税96200元，应纳城市维护建设税1924元，产品变动成本总额1588320元，利润为318178元。创汇额为497312元，提取49731.2元创汇奖，净利润为277500元，全部外销可获1035505.1元净利润。由此可知，产品出口所获利润大于其内销的利润。

总之，依法纳税是公民的义务，企业进行增值税税收筹划是为了实现其利润最大化的目标。在此基础上，通过把握国家税收政策并与企业中长期预算相结合，在保证国际利益基础上，依法合理减少纳税，是一种正确的理财行为。在降低税负的时候，一定要认真按照减税、免税法则执行，采取合适的方式方法减轻税负。

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作者简介：周茝冰（1969-），女，汉族，福建宁德人，福建宁德技师学院高级讲师，本科学历，研究方向：会计学方面。