企业研发支出会计处理与盈余管理

岳秀敏

摘 要：企业进行研究开发发生的相关支出，应区分为费用化支出和资本化支出进行处理，文章通过举例对研发支出的会计处理进行了详细的阐述，并对企业研发支出与盈余管理的关系进行了分析。

关键词：研发支出；会计处理；盈余管理

企业自行进行的研究开发项目，无形资产准则要求区分研究阶段与开发阶段两个部分分别进行核算。

企业自行研究开发的无形资产，其成本包括自满足资本化条件的时点起至无形资产达到预定用途前所发生的可直接归属于该无形资产的创造、生产并使该资产能够以管理层预定的方式运作的必要支出总和。可直接归属于该资产的成本开发该无形资产时耗费的材料、劳务成本、注册费、在开发该无形资产过程中使用的其他专利权和特许权的摊销按照《企业会计准则第17号——借款费用》的规定资本化的利息支出，以及为使该无形资产达到预定用途前所发生的其他费用。

在开发无形资产过程中发生的除上述可直接归属于无形资产开发活动的其他销售费用、管理费用等间接费用、无形资产达到预定用途前发生的可辨认的无效和初始运作损失、为运行该无形资产发生的培训支出等不构成无形资产的开发成本。

企业自行开发无形资产发生的研发支出，研究阶段的支出全部费用化，计入当期损益，应借记“研发支出——费用化支出”科目，期末由“研发支出——费用化支出”转入“管理费用”。属于开发阶段的支出但不满足资本化条件的，应借记“研发支出——费用化支出”科目，由“研发支出——费用化支出”转入“管理费用”。满足资本化条件的，借记“研发支出——资本化支出”科目，贷记“原材料”、“银行存款”、“应付职工薪酬”等科目。达到预定用途形成无形资产时转入“无形资产”。

一、研究阶段的支出全部费用化，计入当期损益

（1）先在研发支出——费用化支出中归集：借：研发支出——费用化支出；贷：银行存款等。（2）月末将研究支出计入管理费用，借：管理费用； 贷：研发支出——费用化支出

二、属于开发阶段的支出

（1）借：研发支出——费用化支出， ——资本化支出， 贷：应付职工薪酬、银行存款、 原材料 等。（2）开发完成达到预定可使用状态时：借：无形资产，贷：研发支出资本化支出。（3）期末将不满足资本化条件的支出计入管理费用，借：管理费用， 贷：研发支出——费用化支出。

例1：某公司自行研究开发一项新技术， 2011年12月，发生研究支出合计500 000元，经测试该项研发活动完成了研究阶段，从2012年1月1日开始进入正式的开发阶段。2012年发生开发支出1 000 000元，假定符合企业会计准则关于无形资产规定的开发支出资本化的条件的支出为800 000元。2013年6月30日，该项研发活动结束，最终开发出一项非专利技术达到预定可使用状态。

某公司应作如下会计处理：（1）2011年12月，发生的研究阶段支出，先在研发支出——费用化支出中归集：借：研发支出——费用化支出500 000， 贷：银行存款等 500 000。（2）

2011年12月31日，将研究支出计入管理费用：借：管理费用 500 000，贷：研发支出——费用化支出 500 000。（3）2012年，发生开发支出：借：研发支出——资本化支出 800 000，——费用化支出200 000，贷：银行存款等 1000 000，期末：借：管理费用200 000，贷：研发支出——费用化支出 200 000。（4）2010年6月30日，该技术研发完成并形成无形资产：借：无形资产

800 000，贷：研发支出——资本化支出 800 000。

由于会计准则规定区分研究阶段与开发阶段两个部分分别进行核算，其中研究阶段支出在当期全部费用化，开发阶段支出实行有条件的资本化。企业在进行会计处理时可以选择研发支出费用化和资本化这两种会计政策，不同的选择会产生不同的盈余管理后果。当然为了增加当期利润，企业可以将本应该费用化的支出计入资本化支出，也可能为此过度增加研究项目投资，从而损害企业的可持续发展。下面将简单举例说明政策的对研发支出不同的处理对盈余管理的影响。

例2：承上例，2011年12月，发生的研究阶段支出，如果按照正确的处理，2011年12月31日，应将研究支出计入管理费用 ，这样2011年的利润减少为500 000元。假设企业将其计入了研发支出——资本化支出，则2012年利润虚增500 000元。

2012年计入研发支出——费用化支出 的金额为200 000元，期末转入管理费用，则利润减少200 000元，假设企业将

200 000元也计入研发支出——资本化支出，那么2012年管理费用减少200 000元，利润则虚增200 000元。这样最终计入无形资产成本的金额就变成了1 000 000元，导致无形资产成本虚增而利润减少。当然，如果对于该研发项目公司的管理者承担着高度责任或者项目与管理者收益相关，为了使得项目投资显得更加可行和成功，就会导致管理者过度投资该项目，这样资本化支出也会更多，造成企业资金的浪费，损害企业的可持续发展。因此，在实务中，加强对企业研发费用的监管显得尤为重要。另外，对于研究费用与开发费用的标准应当更加明确化，对于资本化的条件应当更明晰和具有操作性。

参考文献：

[1] 傅蕴英、苏雨媚：研发支出资本化、项目责任与真实盈余管理，财会月刊，2014.4