例解长期股权投资权益法核算

薛有奎，孙玉芹，杨 镇

(潍坊工程职业学院，山东青州 262500)

例解长期股权投资权益法核算

薛有奎，孙玉芹，杨 镇

(潍坊工程职业学院，山东青州 262500)

长期股权投资权益法在企业中运用较广。针对长期股权投资权益法的初始计量、后续计量与处置三方面有关情况进行举例分析，以帮助会计人员更好地理解和正确运用长期股权投资的权益法核算。

长期股权投资;权益法;核算

一、长期股权投资的初始计量

①以支付现金取得的长期股权投资，按实际支付的购买价款和购买过程中支付的手续费等必要支出为初始投资成本;②以发行权益性证券方式取得的长期股权投资，初始投资成本为所发行权益性证券的公允价值，为发行权益性证券支付的手续费、佣金等费用应从权益性证券的溢价收入中扣除，溢价收入不够扣除的，按顺序冲减盈余公积和未分配利润;③投资者投入的长期股权投资，初始投资成本为合同或协议约定的价值(合同或协议约定的价值不公允的除外);④以债务重组方式取得的长期股权投资按《企业会计准则第12号—债务重组》规定：初始投资成本为受让股权的公允价值;⑤以非货币性资产交换方式取得的长期股权投资按《企业会计准则第7号—非货币性资产交换》规定：非货币性资产交换具有商业实质且公允价值能够可靠计量的，初始投资成本=换出资产的公允价值+应支付相关税费±补价;非货币性资产交换不具有商业实质或公允价值不能够可靠计量的，初始投资成本=换出资产的账面价值+应支付相关税费±补价。

无论以何种方式取得长期股权投资，投资成本中包含的应享有被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润应作为应收项目单独核算，不构成取得长期股权投资的初始投资成本。在投资时，应将长期股权投资的初始投资与投资时应享有被投资单位可辨认的净资产公允价值份额进行比较，长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，不调整长期股权投资的初始投资成本;长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的，应按其差额，借记“长期股权投资”科目，贷记“营业外收入”科目。

【例1】(1)5月1日，甲公司从证券市场上购入A公司发行在外2000万的股票作为长期股权投资，每股4元(含已宣告但尚未支付的现金股利0.5元)，实际支付价款8000万元，另外支付相关税费40万元，取得A公司30%的股权，够对A公司施加重大影响，取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为22000万元。

借：长期股权投资——成本(A公司)

7040(8000+40-2000×0.5)

应收股利 1000

贷：银行存款 8040

注：商誉440万元(7040-22000×30%)体

现在长期股权投资成本中。

(2)7月1日甲公司发行股票100万股作为对价向B公司投资，每股面值1元，实际发行价格为每股3.5元，实际支付的手续费用310万，盈余公积余额为10万。取得B公司30%的股权，够对B公司施加重大影响，取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为1200万元。

借：长期股权投资——成本(B公司)350

贷：股本 100

资本公积——股本溢价 250

借：资本公积——股本溢价 250

盈余公积 10

利润分配——未分配利润 50

贷：银行存款 310

借：长期股权投资——成本(B公司) 10

贷：营业外收入 10

(3)10月1日，C公司将持有的对丙公司的长期股权投资投入到甲公司，账面余额为900万，未计提减值准备，甲公司取得够后占丙公司30%的股权，能够对丙公司施加重大影响，取得投资时丙公司可辨认净资产的公允价值为3500万元。甲和C约定的价值为1100万元，C公司投资持股比例占甲公司注册资本5000万元的20%。

借：长期股权投资——成本(丙公司)1100

贷：实收资本 1000(5000×20%)

资本公积——资本溢价 100

注：商誉50万元(1100-3500×30%)体现在长期股权投资成本中。

(4)甲公司应收D公司账款余额500万元，因D公司发生财务困难，甲公司同意D公司用其持有的H公司的一项长期股权投资抵偿债务，该项长期股权投资账面余额460万元，未计提减值准备，公允价值470万元，甲公司取得够后占H公司30%的股权，能够对H公司施加重大影响，取得投资时H公司可辨认净资产的公允价值为1600万元。

借：长期股权投资——成本(H公司) 470

营业外支出——债务重组损失 30

贷：应收账款——D公司 500

借：长期股权投资——成本(H公司) 10

贷：营业外收入 10

(5)甲公司于2010年4月1日用2010年1月1日购入的设备换取F公司持有的戊公司长期股权投资，设备原值60万元，已提折旧3万元，公允价55万元，F公司持有的戊公司长期股权投资公允价54万元，F公司支付补价10.35万元，双方交易具有商业实质。甲公司取得够后占戊公司30%的股权，能够对戊公司施加重大影响，取得投资时戊公司可辨认净资产的公允价值为160万元。

借：固定资产清理 570000

累计折旧 30000

贷：固定资产——设备 600000

借：长期股权投资——成本(戊公司)

540000(550000+550000×17%-103500)

银行存款 103500

贷：固定资产清理 550000

应交税费——应交增值税(销项税额)93500

借：营业外支出 20000

贷：固定资产清理 20000

注：商誉60000元(540000-1600000×30%)体现在长期股权投资成本中。

(6)甲公司持有M公司的长期股权投资的账面余额为200万元，公允价值为210万元;E公司持有N公司的长期股权投资的账面余额为170万元，公允价值为190万元。甲和E互换持有的长期股权投资，甲公司收到补价20万元，双方交易不具有商业实质。(双方均采用成本法核算，均未对该项投资计提长期股权投资减值准备)，甲公司取得够后占N公司30%的股权，能够对N公司施加重大影响，取得投资时N公司可辨认净资产的公允价值为700万元。

借：长期股权投资——成本(N公司)

180(200-20)

银行存款 20

贷：长期股权投资——M公司 200

借：长期股权投资——成本(N公司) 30

贷：营业外收入 30

二、长期股权投资的后续计量

①投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值。②投资企业确认被投资单位发生的净亏损，冲减长期股权投资的账面价值;长期股权投资的账面价值不足以冲减的，应以其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为限继续确认投资损失，冲减长期应收项目等的账面价值;经过上述处理，按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务的，应按预计承担的义务确认预计负债，计入当期投资损失。被投资单位以后期间实现盈利的，企业扣除未确认的亏损分担额后，应按与上述相反的顺序处理，减记已确认预计负债的账面余额、恢复其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益及长期股权投资的账面价值，同时确认投资收益。③投资企业在确认应享有被投资单位实现的净损益的份额时，应以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位净利润进行调整后确认。④投资企业在采用权益法确认投资收益时，应消除与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部顺流交易和逆流交易的交易损益。⑤投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的无论是顺流交易还是逆流交易产生的未实现内部交易损失，属于所转让资产发生减值损失的，未实现内部交易损失不应予以消除。⑥投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，应当调整长期股权投资的账面价值并计入所有者权益。

【例2】甲公司2007年至2011年对乙公司投资业务的资料如下：

(1)2007年4月1日，甲公司以以银行存款2000万元购入乙公司股份，另支付相关税费10万元。甲持有的股份占乙公司表决权的20%，甲公司采用权益法核算该项长期股权投资。按照投资合同约定，被投资方如果发生巨额亏损，投资方应按照亏损额1%的比例支付乙公司扶助款项，以帮助乙公司尽快盈利。甲公司取得投资时被投资方固定资产的账面原价为1000万元，预计折旧年限10年，已使用8年，预计净残值为0，采用直线法折旧，公允价值为900万元。2007年4月1日乙公司可辨认资产公允价值9500万元。

借：长期股权投资——乙公司(成本)2010

贷：银行存款 2010

注：商誉110万元(2010-9500×20%)体现在长期股权投资成本中。

(2)2007年4月20日乙公司宣告分派2006年度的现金股利100万元。

借：应收股利 20

贷：长期股权投资——乙公司(成本)20

(3)2007年5月10日甲公司收到乙公司分派的2006年度的现金股利。

借：银行存款 20

贷：应收股利 20

(4)2007年度乙公司实现净利润400万元(其中1～3月份净利润100万元)。

投资后被投资方实现的账面净利润=400-100 =300(万元)，按公允价值调整后的净利润=300-(900-600)÷6×9/12=262.5(万元)，甲公司确认的投资收益=262.5×20%=52.5(万元)

借：长期股权投资——乙公司(损益调整)52.5

贷：投资收益 52.5

(5)2008年乙公司由于决策失误发生巨额亏损10950万元，甲公司账上有应收乙公司长期应收款40万元且乙公司并无任何清偿计划，甲乙双方在2007、2008年度均未发生任何内部交易。

按公允价值调整后的亏损 =10950+(900-600)÷6=11000(万元)，甲公司确认的损失=11000 ×20%=2200(万元)

借：投资收益 2042.5

贷：长期股权投资——乙公司(损益调整) 2042.5

借：投资收益 40

贷：长期应收款——乙公司 40

借：投资收益 109.5

贷：预计负债 109.5

尚有未确认的亏损额8万元(2200-2042.5-40 -109.5)登记在备查簿中。

(6)2009年乙公司调整了经营方向后企业扭亏为盈，当年实现净利润10000万元。

甲公司确认的投资收益=10000×20%=2000 (万元)，先冲减备查簿中亏损额8万元。

借：预计负债 109.5

贷：投资收益 109.5

借：长期应收款——乙公司 40

贷：投资收益 40

借：长期股权投资——乙公司(损益调整) 1842.5

贷：投资收益 1842.5

(7)2010年4月1日，乙公司将成本为800万元的商品以1000万元价格出售给甲公司，至2010年12月31日甲公司将上述商品对外出售40%。2010年5月1日，甲公司将成本为600万元的商品以1000万元的价格出售给乙公司，至2010年12月31日，乙公司对外出售80%。2010年度乙公司实现净利润4200万元。

2010年未实现的内部交易损益=(1000-800) ×60%+(1000-600)×20%=200(万元)

甲公司确认的投资收益=(4200-200)×20% =800(万元)

借：长期股权投资——乙公司(损益调整) 800

贷：投资收益 800

(8)2011年，甲乙双方上述相互出售的商品均全部对外销售给独立第三方，2011年乙公司可供金融资产的公允价值变动使乙公司资本公积增加了300万元，本年度实现净利润3800万元。2010年未实现的内部交易损益200万元在2011年已经实现。

借：长期股权投资——乙公司(损益调整)

800(3800+200)×20%

——乙公司(其他权益变动)

60(300×20%)

贷：投资收益 800

资本公积——其他资本公积 60

三、长期股权投资的处置

企业处置长期股权投资时，应相应结转与所售股权相对应的长期股权投资的账面价值，出售价款与处置长期股权投资账面价值之间的差额，应确认为处置损益。采用权益法核算的长期股权投资，原计入资本公积中的金额，在处置时亦应进行结转，将与所售股权相对应的部分在处置时自资本公积转入当期损益。

【例3】接【例2】2012年1月1日甲公司对持有的乙公司的长期股权投资进行减值测试，发现乙公司经营不善，亏损严重，对该公司长期股权投资的可回收金额下跌至3200.5万元。鉴于此，2012年1月10甲公司将持有的乙公司股权的50%对外出售，实得价款1600万元。

“长期股权投资——乙公司”账面价值=2010-20+52.5-2042.5+1842.5+800+800+60=3502.5(万元)，应计提长期股权投资减值准备3502.5-3200.5=302

借：资产减值损失 302

贷：长期股权投资减值准备 302

借：银行存款 1600

长期股权投资减值准备151(302÷2)

投资收益0.25

贷：长期股权投资

——乙公司(成本)995(1990÷2)

——乙公司(损益调整)726.25(1452.5 ÷2)

——乙公司(其他权益变动)30(60÷ 2)

借：资本公积——其他资本公积 30(60÷2)

贷：投资收益 30

［1］中华人民共和国财政部.企业会计准则——应用指南［S］.2006.

［2］财政部、国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知［Z］.财税［2008］170号.

［3］中国注册会计师协会.会计［M］.北京：中国财政经济出版社，2009.

(责任编辑：潘 敏)

Example of Equity Accounting Method of the Long-Term Equity Investment

XUE You-kui，SUN Yu-qin，YANG Zhen
(Weifang Engineering Vocational College，Qingzhou Shandong 262500)

The equity accounting method of the long-term equity investment is used widely in enterprises.This article talks about the initial measurement and the follow-up measurement and selling of long-term equity investment，so as to give the accounting personnel a better understanding and correct application of the accounting of equity accounting method of the long-term equity investment.

long-term equity investment;equity accounting method;accounting

2011-08-06

薛有奎(1973-)，男，山东安丘人，潍坊工程职业学院讲师。

F230 文献标志码：A 文章编号：1009-2080(2011)05-0059-04