“ 以数治税” 背景下税收风险案例分析

陈莎 徐伟丽

摘要：随着金税四期系统的上线运行及优化升级，其强大的大数据分析优势使企业的税收信息变得更加透明，税收征管模式正在从“以票管税”向“以数治税”模式转变。本文以X酒业有限公司财务数据为基础，运用纳税评估相关指标，结合白酒行业的特点对企业纳税情况对比分析，识别企业可能存在的税收风险点，并对企业的税收风险进行判断、验证、排除、确认，最终形成案例报告。

关键词：白酒行业 税收风险 纳税评估

中图分类号：F810

一、X酒业有限公司背景介绍

（一）基本信息

X酒业有限公司成立于2003年10月12日，注册资金 12 699万元，属于大中型白酒生产企业。公司主要涉及增值税及附加税、消费税、企业所得税、个人所得税、房产税、印花税等税费[1]。

（二）主要涉税业务

1.2020年中秋节期间，X酒业有限公司将自产的一批价值 1 130 万元的白酒给员工发放福利，又将价值 2 260 万元的白酒作为礼品馈赠给客户来维护与客户的人情往来。

2.企业生产原料采购中与固定农产品种植户签订长期合作协议，每到收割季节，由业务员外出收购，也有部分农产品原材料是由农户送上门。2020年共开出农产品收购发票 1 123份，合计抵扣进项税 49 329 697.6 元。

3.2020年6月，公司從其原材料供货商购进了一批加工白酒所用的粮食，共计10吨，购进后在仓库存放时因长期囤积发生霉变，给公司造成300万元损失，责任人员按公司规定予以处罚。

4.甲销售公司负责X酒业有限公司对外销售业务，通过甲销售公司的账面记录发现营业成本与营业收入占比小于70%。

5. 2021年中秋节前夕，X酒业有限公司为促进销售，将白酒和果酒搭配在一个礼盒中，开展捆绑销售方式，粮食白酒40元/瓶、果酒20元/瓶，均为1斤装，共销售5万套礼品酒。

6. 2021年3月，X酒业有限公司销售一批粮食白酒给副食品公司，收取包装物押金 339 000 元。

7. 2021年1月，为响应市人社局、市残联会联合举办的“真情帮扶 援助就业”活动，吸纳若干名残疾人员，大部分残疾人员在企业生产一线，从事白酒包装等工作。

8. 2021年，全年营业外支出金额 3 055 777.94元，2020年全年营业外支出金额 2 273 762.14 元。

9. 2021年4月，公司将闲置的酒窖对外租赁，租赁费发生额为 1 000万元，该租赁合同印花税缴纳 8 000元。

10.公司扩大生产经营，扩建制曲车间一栋，酒库1栋、包装车间一栋。2021年6月，建筑物账面价值增加200万元。

（三）主要财务数据

X酒业有限公司2020年、2021年主要财务数据如表1所示。

二、白酒行业主要税收风险点

1.白酒企业生产所用原材料主要是农产品。农产品大多是企业自行收购，自行开具收购发票抵扣进项税，农产品进货渠道多，增值税进项税额抵扣凭证来源广，增值税监管难度大，存在虚开收购发票、抬高收购价格以增加进项税额抵扣的可能。

2.白酒企业为降低税负，会设立独立核算的销售公司，先将白酒以较低价格卖给销售公司，再由销售公司按正常价格对外销售[2]。但白酒企业与独立核算销售公司间的业务往来，如产品的移送时间、数量、交易价格等关键信息企业会刻意隐瞒，白酒销量、交易价格真实性难以核实。

3.白酒企业以季节性因素为由调节原材料的购进与产品的销售时间，采取“账外账”或者“两套装”记录方式刻意隐匿产品销售收入或不确认价外费用，使税务机关难以监控业务的真实性和完整性。

4.白酒企业生产主要的原材料是农产品，并且农产品会季节性大量收购，收购的农产品如未及时使用，长期囤积会发生霉变，属于非正常损失。由于农产品霉变的时间税务机关难以监控，所以存在资产未进行进项税额转出而少交增值税的可能。

5.白酒企业在过节期间为体现对员工的关怀，将产品作为福利发给职工或为维护与客户的人情往来，将白酒拿来给客户送礼是普遍存在的现象。在发福利和赠送的过程中，由于企业不需要开增值税发票，往往忽略了将发福利和赠送的产品视同销售进行相应的税务处理，所以少交了一部分增值税。

三、纳税风险指标预警值

在“以数治税”时代，税务机关拥有庞大的数据资源，通过构建风险预警指标，对企业进行精准监管[3]。表2是对同地区、同规模酒类行业涉税数据进行汇总、整理，测算出酒类行业财务指标警戒值，通过将企业的财务指标与警戒值进行比对，找出企业的税收风险点[4]。

四、税收风险点识别

根据X酒业有限公司提供的财务数据，结合白酒行业特点、纳税人经营状况运用纳税评估相关知识，认为该公司可能存在税收风险点。

1. 2020年增值税税负率=7 668 525.53/439 984 142.44=1.74%，低于警戒值5.5%。有可能是2020年中秋节期间，X酒业有限公司将自产的滋补药酒给员工发放福利，又将白酒作为礼品馈赠给客户，应税收入未视同销售。另外，给员工发放福利及赠送客户礼品均存在应代扣代缴而未代扣代缴个人所得税的风险，若职工福利超工资总额14%，还存在纳税调增的风险。

2. 2020年农产品收购发票进项税额占比=49 329 697.6/49 928 843.72=98.8%，高于警戒值98%。收购农产品进项税额抵扣金额较大，存在虚开收购发票、抬高收购价格以此来增加进项税额抵扣的可能。

3. 2020年增值税进项税额转出率=399 430.75/4 9928 843.72=0.8%，低于警戒值2%。该公司存在收购的粮食长期囤积发生霉变，非正常损失资产未进行进项税额转出的可能。

4. X酒业有限公司的销售公司甲的营业成本与营业收入占比小于70%，存在关联交易降低消费税税基的可能。

5. 2021年消费税税负率偏低。消费税税负率=（425 000+6 250+6 000）/（2 000 000+215 000+60 000）=19.22%。2021年中秋节，X酒业有限公司搞礼盒捆绑的销售方式，存在降低消费税税率，少报消费税应纳税额的可能。

6. 2021年，其他应付款变动率=（32 569 135.92-25 053 181.48）/ 25 053 181.48=30%，超过预警值20%。可能是X酒业有限公司收取包装物押金，未计入价外费用少确认收入。

7. 2021年所得税贡献率 =5 495 897.6/49 7154 187.4=1.11%，低于行业预警值5%。X酒业有限公司招聘残疾人员就业，存在虚增人工成本的可能。

8. 2021年营业外支出变动率=（3 055 777.94-2 273 762.14）/2 273 762.14=34.39%，超过预警值20%。2021年与2020年相比全年营业外支出变动率较大，可能存在行政罚款或资产损失等应做末做纳税调整的可能。

9. 2021年4月，企业将闲置的生产线对外租赁，租赁费发生额与租赁合同印花税计税依据差异额偏高，存在少缴印花稅的可能，且存在2021年4月之前闲置生产线计提的折旧税超前列支的风险。

10. 2021年6月，公司扩建制曲车间、酒库、包装车间，公司建筑物账面价值增加，存在少缴房产税的可能。

针对X酒业有限公司存在的10个风险点，税务机关通过约谈举证、实地调查等方式进一步调查，最终确定风险点。

五、约谈举证

风险点1：本年度公司产品销售构成中，中低端白酒占60%，导致增值税应纳税额偏低。另外，由于市场上农产品季节性较强，在收获季节开始多批次、大量的购进粮食，进项税额抵扣金额较大，导致本期增值税税负较低。税务人员认为需要实地调查X白酒公司的销售合同及存货出库单，该疑点暂时不能排除。

经过核对公司相关员工的个人所得税纳税申报表、工资表、2020年度企业所得税汇算清缴纳税申报表，发现公司均已将发放的福利 11 300 000 元并入相关员工工资，并按照规定申报了个人所得税，企业所得税汇算清缴职工薪酬明细发现福利费并未超过职工工资总额的14%，无需进行纳税调增，该疑点可排除。

企业馈赠给客户的白酒 22 600 000元，财务人员不了解该笔业务需要按照其他所得代扣代缴个人所得税，未履行代扣代缴个人所得税的义务，导致少缴纳个人所得税，需补交个人所得税 22 600 000×20%=4 520 000（元）。

风险点2： X酒业有限公司的白酒市场销量好，且中秋节和春节前后是白酒的销售旺季，由于市场上粮食供应紧张，从年初开始多批次、大量的购进粮食。税务人员认为农产品不应长期囤积，否则会发生霉烂变质，疑点暂时不能排除。

风险点3：税务人员检查了公司2020年原材料明细账，发现2020年6月份原材料余额大幅下降，猜想可能是原材料发生损失导致。于是要求财务负责人提供6月份的记账凭证，核查与损失相匹配的进项税额是否已做了进项税额转出。发现公司有一笔，借：待处理财产损益 1 343 530.23元，贷：原材料 1 343 530.23 元的账务处理，未进行进项税额转出的核算。公司财务人员承认由于自己专业知识不足未做进项税额转出，导致少缴税款，补缴增值税=1 343 530.23×13%=174 658.9（元）。

风险点4：甲销售公司除了负责X酒业有限公司对外销售业务之外，还负责AA白酒公司的销售业务，而AA白酒公司产品单价低于X酒业有限公司的产品单价，使得平均营业成本偏低。税务人员认为需要实地调查X白酒公司的销售合同及凭证，疑点暂时不能排除。

风险点5：公司除了销售白酒之外，还销售滋补药酒、果酒等酒类，而滋补药酒消费税税率仅为10%，果酒是按照销售数量征税不按销售额征税导致消费税税负率偏低。税务人员认为需要实地调查X白酒公司的销售合同及凭证，疑点暂时不能排除。

风险点6：公司销售白酒向客户收取的包装物押金2021年3月到期退还，计入其他应付款。税务人员告知根据税法规定，对销售除啤酒、黄酒外的其他酒类产品收取的包装物押金，如：白酒、红酒的包装物押金，无论是否返还，均应并入当期销售额征税。公司财务负责人承认对包装物押金的政策认知存在偏差，同意补缴增值税=339 000/（1+13%）×13%=39 000（元），补缴消费税=339 000/（1+13%）×20%=60 000（元）

风险点7： 2021年，公司吸纳100名残疾人员就业，共支付工资 12 000 000元，按发放工资基数进行100%加计扣除，计算应纳税所得额时扣除了 24 000 000元。但税局人员认为所得税贡献率低，仍然需要进一步取得证据，故要求企业回去准备成本和费用相关明细账。

风险点8： 2021年，公司全年营业外支出金额 3 055 777.94元，其中有 201 4921.35 元主要由赔偿支出和违约金组成，都不属于行政罚款，所以均可以税前列支，公司财务负责人提供了赔偿协议及相关的账务处理。约谈人员检查后，确认排除税收风险点8。

风险点9：系统显示该公司租赁费发生额为 1 000万元，但该公司租赁合同印花税缴纳 8 000元，租赁费发生额与租赁合同印花税计税依据不匹配，主要是公司承租合同不是年签，签订租赁期为多年的租赁合同，是在签订合同当年缴纳，公司又提供租赁合同缴纳印花税明细表来证明前期已交过印花税。通过检查租赁合同计提印花税的明细表，发现与该公司财务人员描述的一致，租赁合同都已经计提印花税；经查看企业提供的2020年、2021年度记账凭证，固定资产折旧明细表，2020年、2021年度所得税汇算清缴申报表，发现该闲置的生产线4月间计提的折旧已进行纳税调增，故风险9排除。

风险点10：财务负责人承认由于疏忽未将增加的建筑物计入房产账面价值，故应补缴房产税=2 000 000×（1-30%）×1.2%/2=8 400（元）。

经过税务机关约谈举证，排除风险点8、9，确认风险点3、6、10，对剩余5个风险点需实地核查

六、实地调查

风险点1：税务人员检查了X白酒公司的销售合同及存货出库单，发现销售合同显示本期对外销售白酒数量为 2 997 120斤，销售额为 57 143 446.56元，而白酒存货出库单显示发出白酒 3 997 120斤，销售数量与白酒出库数量不一致，进一步询问得知公司本期将 11 300 000 元的白酒给员工发放福利，又将价值 22 600 000 元的白酒作为礼品赠送给客户，对于这一部分白酒公司并未将其视同销售缴纳增值税。属于严重的偷税漏税行为，公司财务负责人承认错误，同意补缴增值税=33 900 000/（1+13%）×13%=3 900 000（元），补缴消费税=33 900 000/（1+13%）×20%+1 000 000×0.5=6 500 000（元）

风险点2：税务人员分成两组，一组根据X酒业有限公司的收购发票及采购合同明细抽查了部分农户，发现实际采购金额与收购发票列示金额不一致；另一组税务人员核查了X白酒公司的期初库存，采购合同及入库清单等资料，并实地盘存了粮食的实际库存数量，发现粮食的实际库存金额与账面库存余额相差 1 069 176.99元，货物去向不明。公司财务负责人承认在开具收购发票时，采取多计数量或提高单价等手段超出真实交易额虚开收购发票，以此来多抵扣进项税额的行为，补缴增值税 10 691 706.99×13%=1 389 921.9（元）

风险点4：税务人员要求企业财务人员出示X酒业有限公司与甲销售公司的销售合同及结算记录，发现X酒业有限公司共销售给甲销售公司白酒5万瓶，均为1斤装，结算价为50元/瓶（不含税）。而甲销售公司对外销售白酒100元/瓶（不含税），X酒业有限公司与销售公司结算价仅为销售公司零售价的50%。税务人员告知企业财务人员，根据税法规定白酒生产企业与其下设的销售公司结算价格不得低于销售公司对外售价的70%，公司财务人员承认意图通过关联交易降低消费税税基的事实，愿意配合税务人员补交消费税税款。X酒业有限公司需要补缴消费税=20×50 000×20%=200 000（元）

风险点5：税务人员要求企业财务人员出示X酒业有限公司销售合同及销售结算明细，发现该公司在2020年中秋节将白酒和果酒搭配在同一个礼盒中，搞礼盒捆绑销售。根据税法规定出售成套消费品要从高计税，而公司在计算消费税时将礼盒中的白酒和果酒分开核算，白酒适用 20%+0.5/500克的税率，果酒适用10%的消费税税率，共缴纳消费税=50 000×（0.5+40×20%） +20×50 000×10%=525 000 （元），导致消费税税率偏低，少缴税额。公司财务人员承认由于自己专业知识不足导致少缴税款，补缴消费税=50 000× （0.5×2+60×20%）-525 000=125 000 （元）。

风险点7：税务人员实地调查了企业与残疾人员签订的劳动合同及给残疾人员缴纳社会保险的记录，发现企业只与50名残疾人员签订了1年以上劳动合同并缴纳了社会保险，财务负责人承认通过虚增人工成本 6 000 000 元避税的作法，并按发放工资基数进行100%加计扣除，应补缴企业所得税=12 000 000×25%=3 000 000 元。

七、案例总结

本案例选择X酒业有限公司为评估对象，通过分析行业特点，将增值税税负率、所得税贡献率、农产品收购发票进项税额占比等筛选指标与行业警戒值进行比对。首先识别企业可能存在的风险点，接下来进行税务约谈举证，排除部分风险点，最后通过企业实地核查，确定企业的真实风险点。

参考文献：

[1]印雨晴.白酒企業消费税纳税筹划[D].沈阳：辽宁大学，2020.

[2]蔡芳卉.从酒类生产企业的关联交易探究其对消费税的归避——以四川宜宾五粮液股份有限公司为例[J].时代金融，2011（33）：195.

[3]谢健.论“以数治税”背景下企业加强税收风险管理的对策[J].商场现代化，2022（22）：144-146.

[4] 李珂.房地产企业税收风险评估研究[D].郑州：河南大学，2020.

责任编辑：田国双