“营改增”对原增值税纳税人税负影响及应对策略

周惠冰

摘要：“营改增”产生的影响不仅仅是在交纳营业税的行业和企业中，还涉及交纳增值税的行业和企业。文章通过分析实施“营改增”对原增值税纳税人的企业税负产生的影响，探讨完善对策，希望能够为企业良好发展提供借鉴。

关键词：营改增 税负 税收风险

一、“营改增”前后增值税的政策变化

（一）征收范围扩大

首先，从征税对象来看，“营改增”之前，增值税的征收范围仅限于在我国境内的销售货物、提供修理修配劳务以及进口货物，即增值税的征收范围是以货物为主，包括修理修配这种与生产联系密切的劳务。征收范围较为狭窄，使得增值税消除重复征税的优势难以得到充分发挥。“营改增”后，在我国境内销售货物和提供劳务服务均纳入增值税征收范围，征税对象的内容大大丰富。

其次，从征税领域来看，“营改增”之前，增值税只对物质生产领域征税；“营改增”之后，对物质生产领域和非物质生产的生产经营流转额均征收增值税，增值税征税领域大大拓宽。

最后，从征税产业来看，“营改增”之前，增值税只对第一和第二产业征收，其中第一产业还有较多的特殊政策；“营改增”之后，不仅对第一、二产业征收增值税，对第三产业也征收增值税，这一变化使得我国增值税的消费型性质得到更进一步的体现。由此来看，“营改增”的全面实施，实现了对社会再生产的货物和勞务服务流通过程的全覆盖，为增值税抵扣链条的打通奠定了基础。

（二）税率档次增加

从国际范围看，增值税是普遍征收、普遍调节的税种，其制度设计大都体现中性原则。因此，各国增值税的税率设计一般都比较倾向于单一税率，即实行统一税率，或者实行一个基本税率，加一个至三个非基本税率。“营改增”之前，我国增值税也定位为普遍征收、普遍调节的税种。为了体现增值税的中性原则，我国的增值税规定只有基本税率17%、非基本税率13%两档税率。“营改增”试点过程中，为了便于“营改增”的推进，也考虑到试点行业成本费用和利润等特殊情况，增加了11%、6%两档税率。因此，“营改增”后，我国现行增值税的适用税率有四个档次，这就使得增值税税率的适应性增强。

（三）扣除范围扩大

从国际上看，各国增值税都是以销售额计税，但扣除购进货物和劳务的已纳税额，以体现对法定增值额的征税。即都明确规定增值税的扣除项目及扣除项目金额。“营改增”之前，我国增值税的扣除范围仅限于纳税人购进货物取得的增值税专用发票上记载的已纳税金，不包括增值税征收范围之外的购进项目。随着“营改增”试点的全面实施，增值税的扣除范围包括了三部分：第一，购进货物取得的增值税专用发票上记载的增值税税金。第二，接受劳务和服务等取得的增值税专用发票上记载的增值税税金。第三，购买不动产取得的专用发票上记载的税金。增值税扣除范围扩大的这一变化，使增值税抵扣链条的完整性显著提高，更有利于实现消费型增值税制度设计的规范化，使增值税征收管理更加严密，降低对纳税人避税倾向的引诱。

二、“营改增”对原增值税纳税人税负的影响

（一）“营改增”对原增值税纳税人税负的影响因素

1.企业组织结构。纳税人组织结构，即其专业化生产程度。是指纳税人在生产经营上是全能型组织架构还是专业化生产型组织架构。社会化大生产发展趋势是专业化协作生产，纳税人相互之间的关系日益密切，相互支持，合作共赢。“营改增”之前，我国的营业税重复征税比较明显，增值税重复征税问题没有彻底解决。营业税、增值税并存对纳税人税负有较大影响。因此，一般而言，纳税人组织结构专业化程度高，“营改增”对其税负的影响就大；反之，如果纳税人专业化程度低，购进货物和接受劳务服务少，“营改增”对其税负的影响就相对较小。

2.企业发展阶段。纳税人在社会生产中所处的发展阶段，即企业是处在发展上升期，还是顶峰时期，或者衰败时期。上升阶段的纳税人，资金技术投入大，成本利润结构尚不稳定，在“营改增”新税收政策的引导下，生产结构、成本结构等调整改善的较快；处于发展顶峰的纳税人，资金技术投入小，成本利润结构基本稳定，“营改增”新税收政策对其影响不太大；处在衰败阶段的纳税人，基本没有资金技术投入，成本利润结构基本固定，“营改增”新税收政策对其影响更小。

3.企业资本结构。资本结构是指纳税人的资本结构中固定资产、流动资产和无形资产等所占比重。纳税人生产经营过程中，对固定资产、流动资产和无形资产的需求是不一样的；不同的纳税人，其资本结构中固定资产、流动资产和无形资产等所占比重也有很大差别；对资本结构中的固定资产、流动资产和无形资产等，营业税、增值税的税收政策也是不一样的。因此，一般而言，纳税人的资本结构中固定资产、流动资产和无形资产等所占比重不同时，其受“营改增”的影响大小也就不同。

4.企业购销结构和内容。购销结构是指纳税人的购进额和进项税额在销售额中所占的比重，购销内容则是指购进的是固定资产、流动资产还是无形资产。增值税实行以销项税额减进项税额计算应纳税额的办法，显然，购销结构和内容对纳税人的税收负担会产生重大影响。在纳税人购销结构不变的情况下，购销内容中固定资产、流动资产、无形资产的占比不同，“营改增”对其税负的影响不同。流动资产占比较大的纳税人，“营改增”对其税负影响较小；固定资产、无形资产占比较大的纳税人，“营改增”对其税负的影响较大。除此之外，增值税的价外税性质，增值税作为间接税的税负转嫁机制，也对增值税原有纳税人的税负变化有不小的影响。

（二）“营改增”对原增值税纳税人税负的影响分析

“营改增”基本消除了生产经营过程中的重复征税，使纳税人的税收负担整体下降；“营改增”实现了增值税征收范围的全覆盖，打通了增值税抵扣链条，促进了社会分工协作，支持服务业、制造业的转型升级，使纳税人利润水平提升，税收负担能力增强。“营改增”将不动产纳入抵扣范围，有利于吸引企业投资，引导科技研发和设备更新，也为实现规范化消费型增值税制度创造了条件。“营改增”进一步降低了纳税人的经营成本，形成了促进企业快速发展的推进力；“营改增”后对所有商品、劳务服务适用同样的税种，税率也相差不大，而且所有纳税人同样可以适用抵扣政策，较充分体现了增值税的中性原则，进一步优化了税收环境。但是，具体而言，无论是从企业、行业，还是从各个产业来分析，其税负变化都是不同的。

1.企业税负降幅不一。对增值税原有纳税人而言，由于其组织机构不同、生产经营发展阶段不同、资本结构也有很大的差异，“营改增”对其税收负担的影响就会不同。再加上各个企业产品所處的发展阶段不同、产品税负转嫁能力不同，“营改增”对其税收负担的影响肯定不一样。所以我们说，“营改增”后增值税原有纳税人的税收负担降低是肯定的，但税负降低的幅度大小不一。

2.行业税负普遍下降。“营改增”之前，增值税征收范围主要是在加工工业和商业流通领域。“营改增”之后，这些行业的增值税抵扣范围扩大了，抵扣项目和抵扣金额增加了，在其销售规模、销售价格变化不大的情况下，其增值税应纳税额自然会减少，税收负担必然降低。所以，增值税原有征税行业的税收负担会普遍下降。

3.产业税负渐趋合理。“营改增”之前，增值税征税范围主要是在第一、二产业领域，第三产业主要是劳务服务业，属于营业税征收范围。第一、二产业生产经营过程中需要的不动产、技术服务、其他服务等，不在增值税征收范围，也不能作为进项抵扣，这无疑加大了纳税人的经营成本。“营改增”之后，增值税原有纳税人购进的不动产、技术服务、其他服务均可在销项税额中抵扣，行业税收负担降低就是显而易见的。这样一来，第一、二产业税负减轻，同时为第三产业发展提供更大的空间，进而使第一、第二产业轻装前进，第三产业异军突起，三大产业相互支撑、合作共赢，都能够得到协调发展，从而使国民经济运行更加稳定有效。

三、“营改增”对原增值税纳税人税负影响的应对策略

（一）加快企业的转型升级

企业应抓住“营改增”的机遇，提升能级、转型发展。通过整合业务资源、优化供应链、转变经营方式、拓展业务空间、开拓市场渠道、创新服务领域、抢占市场先机等，从而使企业提升能级、转型发展。例如固定资产和不动产可以抵扣进项税额，企业可以引进先进的生产线，采购新型的设备，并在此基础上对企业的技术进行创新和升级转型，剥离服务主体，分离重组，充分地享受税金的抵扣，降低税收成本，推动企业真正从“大而全”到“小而专”转型，开展内部精细化管理，享受降税效应、增加企业整体利润。

（二）规范增值税专用发票的管理

全面实施“营改增”，通过上下游环节抵扣链条的相互制约，将有效地健全发票管理制度，增值税一般纳税人采取凭票抵扣制度，即只有取得抵扣凭证才可以抵扣上一环节的进项税额，因此下一环节的购买方自身就有一种利益冲动要取得增值税抵扣凭证，这种销售方与购买方相互制约的机制将有效地健全发票管理制度。纳税人更加注重对相关抵扣凭证的管理，特别是在外购货物和劳务时，要及时向销售方索取符合规定的扣税凭证，并按规定的要求和时限，做好抵扣凭证的保管、认证、抵扣工作。如果纳税人不索取增值税专用发票等扣税凭证，进项税额不得抵扣，将增加纳税人的税收负担。因此，必须规定取得增值税专用发票、按规定开具增值税专用发票、按规定管理增值税专用发票。

（三）加强税收法规的学习和运用

企业决策者与管理层、财务人员都有必要加强税收法规的学习和运用，利用好新政策，有必要在顶层设计、经营战略、集团组织架构、内部控制、盈利模式等方面提前布控、精准发力，重构“造血”机能，从而在“营改增”大潮中占尽先机、立于不败之地。作为企业各个级别的财务人员及税务工作者，有必要全面、系统地学习并掌握营业税改征增值税的各项政策和实务操作，规避企业的税务风险、合理地进行纳税筹划，为保证企业税收利益最大化保驾护航。

参考文献：

[1]王京梁.营业税改征增值税最新政策解读及实务案例分析[M].北京：中国商业出版社，2016.

[2]张玉梅.“营改增”对企业利弊影响及对策研究[J].现代经济信息，2016，（04）.