做好财务管理视角下的医药企业税收筹划

孙丽

文章以财务管理视角下的医药企业税收筹划为研究方向。在其概念界定的基础上，选取A医药企业为研究案例。在对A医药企业税收筹划现状进行分析的基础上，提出财务管理视角下A医药企业税收筹划对策及建议，旨在为我国医药企业税收筹划提供理论指导与帮助。

改革开放至今，我国社会经济结构转型与升级催化医药领域的跨越式发展。在以往统计资料中可看出，药品生产企业税负偏高，尤其是增值税、企业所得税，这对医药企业资金周转与效益提高造成很大压力。对此，文章以财务管理视角下的医药企业税收筹划为研究方向，旨在为我国医药企业税收筹划提供理论指导与帮助。

一、税收筹划特征

税收筹划泛指在遵循税法与法律精神的基础上通过对企业投资、经营、融资等进行预先规划，以实现企业税负降至最低，从而获得最大收益，其主要特征如下。

（一）税收筹划既要遵循法律规定，又要遵循税收政策。从形式上讲，它有明确法律规定，实施过程中要符合法律本意。

（二）税制因素具有税收弹性及财务体系中的可选择性。企业如何依据资产与股东资本状况进行投资结构优化；如何依据税收法规，合理地选择设立公司类型；如何根据税收水平高低决定企业经营模式等，都深刻影响到企业税收与税后利润。税收筹划就是从两个以上方案中选出最优方案，从而达到最终运营目标。选择税收制度最佳准则不在于降低税负，而在于使企业或股东财富最大化。

（三）税收筹划应考虑整体税负强弱，衡量“节税”与“增税”结合效应。在面对众多税收选项时，应该从整体效益最大、缴税最少角度来考虑。

二、A医药企业税收筹划现状

A医药企业主要从事化学制剂、生物医药、中成药等方面研究与开发。通过对A医药企业税收负担分析，发现2015～2019年报中A医药企业所涉及税种比较正常，有企业所得税、增值税、環境税、附加税及小税种等。另外，制药企业在生产化工药品时不可避免地会产生废弃物，对环境造成一定污染，所以需要购买环保专用设备，既可减轻对环境的污染，又可以降低增值税及所得税税负。企业税收中，增值税占比最大，约占80%，然后是企业所得税，约占10%。因环境税从2018年起刚设立，A医药企业环保税在过去两年中所占比例大约为0.02%。

首先，增值税分析。对A医药企业而言，2015～2019年增值税一直保持稳定增长，2017年增速较快是因为2016年实施营改增，取消营业税，改为增值税，导致增值税增速过快。五年间增值税占营业收入比例从5%上升到10%，增值税占营业收入比重逐年升高。

其次，企业所得税分析。就企业所得税而言，其税负是指企业所得税与企业营业收入的比率，A医药企业最近五年税负约为1.5%，其税负相对于增值税而言要小一些。经测算，A医药企业税负显著低于同行业，主要原因是其在制药行业中知名度较低，经营收入不高，缴纳所得税较少，因而其所得税税负相对较低。在2019年出现一定下降趋势，主要是因为企业购置固定资产、更新设备，用于研发新药品时计入研发费用较多，使得企业所得税有所减少，降至0.78%。

三、财务管理视角下的医药企业税收筹划对策

（一）筹资环节的税收筹划

从A医药企业2019年度报告中披露的融资情况来看，企业融资规模中银行贷款较小，但融资规模总体呈递增趋势。当企业融资规模高于银行贷款规模时，企业筹到的资金多数是其他企业之间进行的互相融资，其中其他企业既可包括无任何关联的企业，也可包括有关联的企业。而从关联企业贷款获得融资的风险要比从非关联企业贷款小得多。为确保融资安全性与可靠性，可从子公司、分公司与股东企业融资。诚然，企业所得税扣减标准不同，从关联企业获得借款发生成本，可在所得税申报之前扣除，而向股东分配红利，则不能在税前扣除，是根据税后所得进行分配，造成企业负担所得税较重。所以，为节约税收，A医药企业将放弃以股权融资为主融资模式，通过调整债权比率关系，使其最大限度地发挥最大效益，从而选出最佳融资方案。

（二）投资环节的税收筹划

从A医药企业年度报告中可看出，公司旗下子公司遍布香港、湖南、湖北、西藏、四川。企业为打开药品销售渠道设立子公司、分公司相对常见，但在税务上子公司与分公司之间税收优惠却不同，在纳税申报时的政策也不尽相同。根据A医药企业第三季度报告，由于我国在2020年初出现新冠疫情，急需大量医疗设备、中药药品与化学药品，该企业有扩大本企业规模以及建立新厂房的意向。对此，A医药企业规划方向是成立分公司或子公司。可成立分公司，把它与总公司的利润合并共同纳税（假设分公司不具备独立纳税的条件）。

（三）购买中药材的税收筹划

企业中药与饮片业务在2018年与2019年的客户购买量约为10%且呈下降趋势。中成药是用中草药制作而成，是特殊中医文化，国家为保护中医知识产权，也为弘扬中医文化，所以在税收上也会给予一定优惠。从财务管理视角来看，中药材购买的税收筹划可从以下几点入手：一是向普通纳税人采购中成药；二是直接从农业生产者手中购入中药材；三是向小型纳税人采购。在不同购进模式下，进项税额计算方法也不尽相同。在进行增值税筹划时，很难用收益来衡量方案优劣，因此，只有将税后现金流出量作为评判标准，才能确定方案优劣。

（四）中药制造的税收筹划

税收方面，中药研发不仅可享受研发费用加计扣除，而且还可在药品采购过程中进行统筹。中药材是农产品可享受增值税低税率，如果是从农民那里购买，则可免除增值税。诚然，对企业来说，购买低税率或免税商品，就会降低可抵扣进项税额，从而使税负上升。如直接从农业生产企业采购，也会遇到发票管理、取票难等问题，从而使企业进项税额不能抵扣。

若企业有意在中成药产业上进行大规模投资，可考虑设立中成药生产基地。首先，在生产过程中，可减少采购与销售单价环节，从而节省生产成本。其次，在流通环节上稍微调整一些价格，也可提高企业减税额度。最后，建设自己的生产与加工基地，能提高企业总体效益。按照《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第八十六条第七款规定，在本企业经营中药材时可免税。大量种植与加工中药材不但能满足自己需要，而且能把过剩产品转手。这样既能提高企业收入，又不会给企业带来太大税务负担。

如2016年A企业中成药销售全年实现925，283，063.48元，原材料全部从外面购进，按照13%低税率来进项税额抵扣，抵扣额为72，520，715元（630，372，367.9÷（1+13%）×13%）。若自行种植，将转让价调高，扣除基数提高，扣除率不变，扣除金额也相应提高。另一方面，通过建立中成药生产基地，可减少中成药企业运营风险。与西医（化学原料药、化学制剂等）相比，中草药附加值要低一些，而中药原料比重则要大得多，所以中草药价格会直接影响到中成药市场。

（五）销售环节税收筹划

销售是企业经营活动最终环节，也是企业实现其自身价值的重要环节。A企业医药业务模式包括批发与零售两种。给予财务管理视角对销售环节中的税收筹划进行应对，具体如下。

业务招待费、广告费、业务宣传费的规划。由于上述三项支出均有税前扣除限额，因此，运用一定门槛，可实现节税。根据税法规定，企业在经营活动中业务招待费的支出，按以下两种方法较低额确定扣除额，一是实际支出的60%，另一是当年销售收入的5‰。在税收法律中广告费与业务宣传费用也有扣除比例，税收法规规定相关费用扣除比例应该在当年销售额15%以内，超出部分允许在未来纳税年度结转扣除。医药制造行业扣除比率可以提高到30%，从这一点可看出，业务招待费准许扣除数额很小，而广告费与业务宣传费准许扣除数额很大，但要清楚地说明每项开支是哪些开支，有些开支界定不清的，则尽量归为广告与商业宣传。

合理运用福利费和会务费。企业一些餐费，如果是员工误餐而发生的或者是团建活动支出的，正常情况可以计入福利费范畴。但福利费有14%的扣除限额，也是不能全额扣除的，这时候团建的一些餐费等，可以进入会务费科目，此科目可以全额税前扣除。

从销售定价、销售方式选取等角度进行规划。这一规划基本思想就是降低税收、缩小征税范围。例如，“买一赠一”与“赠送购物券”，尽管销售的药品相同，销售费用相同，但对于企业而言，却是不同应税所得。“买一赠一”方式销售货物，应按照货物和赠品原价占比，分摊实际取得的销售额。分别按照分摊后货物与赠品的销售额与商品及赠品原价比较，将差额作为折扣额，开具发票时，将货物与赠品分摊后的实际销售额和折扣额都在同一张发票上的金额栏里分别注明，可按折扣后的销售额征收增值税。又或者建立自己的品牌，这样可节省成本，增加利润。

四、财务管理视角下加强医药企业税收筹划的建议

（一）强化税务监管

作为医药企业，研发、制造是非常关键的环节。如要降低成本，将减税税款投入到研发、制造、开拓新市场，就必须深入解读税收优惠政策，结合企业自身情况与税收筹划重点进行合理规划并灵活运用。鉴于我国税收法规种类繁多，企业内部税收管理人员在知晓企业具体经营业务的同时，要及时掌握与更新已有税收知识，认真研究国家有关医药企业税收政策信息；做好日常涉税事务管理工作，定期对本单位税收实际情况进行分析，使企业自身税收管理工作更加专业与规范化。

（二）重视税收筹划整体性

任何企业决策都要从长远眼光来考虑，税收筹划并不只是单一应税金额减少，更重要的是整个企业的税负的筹划，同时又要考虑到成本与费用开支，如只想着减少税收负担，那么就会导致企业其他部门成本支出增加。所以，在医药企业运作中，必须坚持以成本效益为基本准则。首先，从企业管理层角度，企业应高度重视税收筹划，与各层级、各部门工作人员分别部署好各自的税收筹划工作任务。调动全体职工对该项计划的参与度，为筹划工作的开展提供全员支持与制度保障。其次，各部门工作人员要积极配合，要有全局协作和全局意识。最后，税收筹划师要经过严格选拔，要具有金融知识，熟悉税务法规，了解法律知识，了解企业各个业务流程，才能制定出合理税收筹划方案。

（三）与税务部门建立对接协作

在纳税过程中，企业要积极配合税务部门工作，如实申报纳税，按时缴纳税款。如遇税务问题，应及时与税务部门沟通，防止对税务政策产生误解，在充分沟通了解政策的基础上制定适当对策。同时，在日常业务中，医药企业要密切注意最新税务信息与税收政策，并严格按照相关要求与程序来办理。例如，在疫情防控中，网络就充分发挥了优势与作用。在此期间，税务部门利用支付宝、电子税务局、微信等多种平台，开展“非接触式”“网上办”与“掌上办”，这就要求各大医药企业能够及时掌握有关情况，并按照相应程序来操作。通过新税收征管渠道进行税务处理，足不出户便可实现纳税申报和涉税事项的办理，既提高网上申报率，也同税务机关搭建了良好合作平台。

（四）税收筹划中風险防范

在税收筹划实施中，利益与风险是共存的，由于其存在不确定性，没有一家企业能够保证对其进行彻底防范与消除。但企业可在事前进行防范与控制的同时，加强对各种税务活动监管，从而形成有效风险管理制度，在一定程度上减少风险产生与负面影响。具体来说，企业税务风险包括融资、运营、投资、筹资、发票等问题。因此，一方面，医药企业自身要实时跟踪各项业务活动每一细节。从原材料采购到产品生产以及最终销售环节，遵循业务流程与规章制度，依法办理相关手续，规范自身行为，提高防范意识，对各类潜在风险进行识别与评估。在此基础上，本文提出基于税收筹划税务预警体系，并对其进行改进。另一方面，医药企业在进行税收筹划与申报之前，要经过专业税务主管对其进行检查，并进行风险排查。

此外，税收筹划应建立在事前防范的基础上。树立税收筹划的风险意识，规划实施的过程中，要注重统筹规划的相关政策，从多个角度全面地论证规划项目的合法性、合理性以及企业的整体效益。对税务政策进行系统的研究，正确理解和掌握税务政策的内涵，密切关注税务政策的变动与调整。税收政策在一定程度上是在不断地改变的，从某种意义上来说，税收筹划就是要根据经济发展的需要，通过改变税收政策来获得更多的利润。同时，税收筹划要在事前进行风险评估，要综合考量是否合理、合法。传统企业纳税状况、税务问题是否过于敏感，税收筹划的制定是否合理，是税收筹划的合法性基础。一方面，税务部门在检查税务时，首先要检查的就是企业的账簿，如没有按照规定的程序，或者是不完整的账目，那么，就会被认定是没有任何价值的。另一方面，企业的应税行为是建立在会计核算基础上，根据税务政策制定的。在实际操作中可采用不同的核算方式，从而产生不同的税负。因此，对企业的会计核算要求规范化，有利于选择适合的会计政策，为税收筹划方案的制定奠定良好的基础。

结语：

医药企业的税款是财政收入的来源，医药企业又是国家大力发展的重点产业，而且关系到国计民生，但在全国范围内，医药企业的增值税、企业所得税税务较重。当前，我国税务环境不断优化，给医药企业税收筹划工作带来新挑战。因此，制定合理的税收筹划方案，既能减轻企业税务负担，又能减轻企业资金周转压力，将更多资源投入到产品开发与生产中，同时也能防止企业在纳税时触及税收法律底线，规避纳税风险。

（作者单位：江苏高瑞医药有限公司）