新收入准则下的房地产行业收入确认的变化及影响

周明万

新的收入标准模式是对原有施工收入标准体系及其与原有施工企业合同标准模式的统一，在建造收入方面的确认依据与费用计量，合同成本、特定关联交易合同的基础会计原则处理原则等重要方面对此进行了重新完善修改与相应修订。

新收入准则与现行收入准则相比的主要差异分析

控制因素成为收入确认的不同

新收入确认准则的主要核心价值判定适用条件将由预期风险报酬权转移方式变更设定为实际控制权方式转移，核心价值的有效调整可使得相关合同之间的核心契约精神内涵得以进一步良好的呈现，且将可借此更加合理清晰明确地来界定关联合同双方权责。

新收入准则模型对选择"在一段时间内确认收入"或者对选择"在某个时点确认收入"提供了新的判断的依据来源及具体适用的条件。新收入准则模型建立起一种以合同理论为研究基础。五步收入法模型对新收入准则的计量确认原则进行了相对较为完整详实清晰的全面论述，规范地纳入客户所有由合同交易产生出的各项收入，同时有效督促新合同履约方的履约。

具体来说，确认客户有没有获取资产全部权利和利益。与此同时，应该对相近时间内两份以上合同进行分析，确定是否构成合同合并的情况。

确定交易价格的原则

当销售商品所得的绝对控制权全部转移至特定客户时，企业在确认产品销售收入中的一般应当遵循"非此即彼"的基本原则，即要首先正确判断企业履约销售义务能力是否能满足承诺在以后某一特定时段范围内全部履行完成的条件，如不满足，则应当证明客户该项履约的全部义务都是专属于本客户或者在其在某一时间段或时点内已预先履行设定好约定的有关某种事项履约责任的义务。其中，在满足企业的某一项特定或一时短期内需要履行其该企业中履约要求的基本义务时需要的一个基本履约条件，需要同时至少要满足包含了满足下列任何几个履约条件或其中之一：一是为使目标客户得以保证能够在有效满足其企业的某种特殊履约功能需求能力的同时即可取得满足并能充分补偿消耗对该目标企业提供该种特定履约要求能力时所可能应会带来并相应发生的一种实际或者盈利上的满意；二是为保证顾客可以对本公司履行此项合同所需的产品进行全面、综合的控制，并在建造期内生产、销售所需的一些特殊产品。

国内两种收入准则在房地产行业的现实应用差异分析

交易合同中有关价格的融资分析

新收入准则将履行合同义务，在客户获取控制权的情况下确认收入作为核心的收入确认原则。以这个原则为基础，制定了“五步法”模型。分别是：识别客户合同、识别单项履约义务、确定交易价格、将交易价格分摊到单项履约义务中、以单项履约义务为基础确认收入。新会计准则导致收益确认的提高，在该准则中，对单个义务进行定义，能够更准确地反映出每一项义务所对应的经济流入。新准则于房地产行业执行之前和之后，数据增幅明显变大，说明新准则在一定程度上促进行业收入确认。新准则导致企业长短期融资增加，债权融资的提升更加稳定。从短期、长期、债权融资三方面反映融资情况。由于在目前我国新房地产收入准则所规定范围下所有的上市房地产企业即使对该部分收入项目采取的一次性分期差额确认收入标准已较我国旧收入准则而言暂无较明显的本质性增减调整等变化，企业也仍因暂时不能完全确保一次性按同一时段一次性或者多次分期实现或分期提前或者全额分期确认一项收入，会计业务核算者亦仍因此均仍应格外注意其在公司实际的控制权在未完成转移确认之时采取的一次性分期已全部确认即为该收入项目取得的一次性全部实现。

收入确认的前提

根据新收入准则相关之规定，判断收入是属于某一段时间点或某一时间段需同构以下三种情况下的判断：一、当企业履行合同时，顾客就获得和消费了从企业履行合同中获得的经济收益；二、顾客可以对企业在履行合同时所建造的货物进行控制；三、企业在履行义务时生产的产品不能被取代，并且该企业有权就其累计到目前为止所完成的业绩部分，在整个合约期内向其索取款项。符合三个条件中的一个，可为时间段确认收入。否则为时间点。

房产销售分为现房销售及期房销售。现行房地產企业现房销售模式下，在客户签订销售合同并验房通过后，即按照时点确认销售收入。合同约定的销售价款与实际收款之间的差额作为应收款项处理。

期房预售业务的收入分析判断

在商品房的预售阶段，房子通常还在施工中，虽然预售合同中明确了楼栋基房号，但是顾客并不能在施工期间取得并消耗施工过程中的收益，不满足条款1的要求；虽然与顾客签订了买卖合同，顾客仍能得到货物销售后的所有收益，但是，这种房屋市场价格的变动风险也是由客户来承担的，而且客户并不能对房企的建房过程起到主导作用，不符合第2条的规定。因此，下面只对上面所述的第三条中的第一条“企业有权就其所累积到目前为止已经完成的履行部分收取费用”的问题进行了探讨。

如果在期房销售的合同中可以清楚地说明，在顾客第一次不履行合同时，房地产公司有权就其累积到目前为止已经完成的部分向其索取金额，包括有能力弥补所花费的所有费用和合理的利润，那么，在新的收入准则下，期房的销售可以被认为是充分符合了“按期间确认”的第三个条件。比较典型的就是碧桂园在合同中明确“强制收款请求权”的案例。作为最早践行上述新的收入和分配会计准则的中国企业先行者港股上市公司碧桂园股份有限公司（2007.HK）财务报表之一，其财务数据已被在其公司2017年的第二季度财务报告文件表中提前予以了披露："由于提早采纳香港财务报告准则第15号的影响，本集团于2017年1月1日权益中的留存收益期初余额增加了人民币3，152.3百万元"财务报表。相关报表格式编制应遵循香港财务报告准则标准，但也鉴于香港企业财务报告准则第15号与根据财政部在2017年民政部发布了《中国企业会计准则第14号文—收入确认》文件实质内容已经趋同。事实上，众所周知，碧桂园在不动产收益方面，采取了“分期确定”的做法，都是在海外发展的地产项目，是根据国外所处的法律环境和合同中的具体条款来进行判断并得出的结论。很明显，该公司在中国境内的地产发展项目所取得的收益并未计入上述各期收入。

客户方应是能够保证完全质量控制及在本企业合同和履约计划执行整个过程中所在建的全部商品。大多数在实际购买情况条件下，购房者都还基本或者还根本无法主张其拥有一套目前还已进行施工销售的住宅或目前还尚在建设过程中的剩余建筑面积的全部所有商品房，因此，也无法达成此项要求。

基于新收入准则在房地产领域应用所带来的效果分析

加强企业财务管理

在新准则应用的背景下，企业对根据优化后的准则，对收入确定时间点进行判断，对合同内容更加重视，所以采取更加全面、详细的合同管理措施，对合同双方履行的义务进行清晰划分，尤其在交易价格也需要依照合同中履约义务规定进行划分的情况下，更要注重合同的管理。针对结算手段、时间点等内容，都需要在合同中标明。在这种情况下，财务人员会严格依照合同内容核算收入，以此为基础全面强化企业财务管理，为收入确定奠定良好的基础。在新准则中，对财务管理期间，项目合同履行进度确认进行规范，可以更加科学地确认进度。不仅如此，新准则制定了与合同有关的收入确认流程，财务管理人员根据合同约定的内容、进度，确认款项是否合理，并且进行管理，确保款项可以对应项目建设活动，使合同履行进度的确认更加便利、更加明确。在财务管理工作中，将新准则作为基础，对收入程序进行规范，结合新准则要求确认收入，保障工作流程的规范性，同时也能促进制度的完善与优化。

提高企业自身的诚信经营意识

为符合新准则的要求，不仅企业的财会人员要强化自身工作能力，企业整体都要认识到保障会计数据精准性的重要性，在核算的过程中，需要准确采集项目信息，并且计算各项数据，设置了有关信息采集的内容，也对估算工作做出规定，增加了信息披露范围，核算人员需要将会计报表中所有信息都揭示出来。在这种情况下，企业的会计核算会更加规范，信息披露也会更加真实，有助于企业树立诚信经营的观念。在新准则要求下，会计核算工作更加便捷，核算人员在确认收入的过程中，可以直接精确地核算、计算和确认收入款项，根据准则便捷、高效地完成入账工作。不仅如此，根据新准则提出的最佳估计数原则，在建设的前期，提前对可变对价进行确认，使核算工作更加便利，进而提升会计核算水平，为诚信经营奠定良好的会计基础。在实际核算的过程中，根据新准则中的“投入法”精准确认和计量收入，客观真实地将项目成本反映出来，使企业会计更加透明。在高质量的会计工作、精准的会计信息支持下，企业对经营有了更高的要求，需要严格遵守诚信原则，推动整个行业进步和发展。

提供风险预警

房地产企业实施的项目工程量比较大，需要投入較高的成本，成本归集、分摊都十分复杂，容易出现错报的情况。在归集成本的过程中，一些项目可能会被漏掉，或者错误归集成本，使用虚假发票增加工程量，与实际并不相符，将分包、代建工程成本在己方成本中计入，以此增加项目成本。在分摊方面，企业可以在多个对象中分摊同一笔费用，并没有明确规定分摊方式，造成企业分摊比较随意。在新准则的规范下，企业根据规范采取更加多样的风险预警手段，不仅强化审计工作，更加针对成本归集、分摊等重大报错风险，采取更加有效的预警手续，根据合同内容确认是否出现多记、漏记等情况。结合实际构建更加详细的分摊标准，确保严格、合理的分摊。针对存货中潜在的错报风险，采取严格的审计措施，对存货管理情况进行分析，检查销售合同对存货实施监盘，对已经销售的存货进行结转检查。针对已经竣工的项目，对验收材料进行检查，确保材料齐全，也可以现场勘查，保障工程已经按照合同要求完工。

综上所述，在新收入准则实施之后，房地产行业发生巨大的变化。在这种变化背景下，房地产行业应该分析新准则的特点、内涵，掌握新准则下收入确认发生的变化，对新准则合理利用，促进财务管理、诚信意识和风险预警能力的提升，带动行业整体发展。

（作者单位：德清御隆旅游开发有限公司）