政府会计制度下科研经费管理探讨

向怡洁 王微 朱家位（正高级会计师）

（云南农业大学 云南昆明 650201）

一、引言

自2019年起在全国行政事业单位实施的新政府会计制度（以下简称新制度），在财务会计中设置了“资产、负债、净资产、收入、费用”五个会计要素，在预算会计中设置了“预算收入、预算支出、预算结余”三个会计要素，即“5+3”会计要素，通过“平行记账”的原理和方法，区分并确定每一笔经济事项是否需要同时在财务和预算会计中记录和计量，或者只需在财务会计中记录反映。其要义是单位纳入预算管理的资金收付经济事项，必须同时在财务和预算会计中记录、计量；其他经济业务仅在财务会计中记录反映。区分的目的是财务会计以“权责发生制”为确认基础，反映单位资产、负债及净资产的真实情况，真实、全面地体现单位的财务状况；预算会计以“收付实现制”为确认基础，反映单位年度预算收支和结余情况。新制度利用“双基础”“双报告”“双目标”的理论框架体系，在对标财政收支分类、收支一体化等系列改革进程，以及单位摸清家底、实时掌握财务状况、加强成本和绩效管理等方面具有重要意义和明显效果。

近年来，我国加大了对科技创新的扶持力度，科研项目的立项数量、研发资金逐年增加，为确保项目负责人把主要精力放在项目研究中，减少科研人员的事务性业务，确实解决资金管理和报销中繁杂的手续等实际问题，我国出台了系列“放管服”科研经费管理政策及办法，从简化立项申报程序、简化经费预算编制、实行经费包干制、提高绩效支出比例等多方面激励科研人员潜心于科技研发，对推进科技兴国、强国的意义和作用日益显现。

新制度的实施主体中，相当一部分是科技计划项目的承担者和主力军，新制度和科研经费管理新规定如何科学、合理、有机结合，切实把科研经费管理的“放管服”精神落实到位，是当前及未来一段时间的热点问题。本文以新制度和科研经费管理制度中相互融合、相互交叉的规定及对要义的理解和实施为切入点，以“项目管理为主导、经费管理为辅助”为管理理念，从科研项目申报预算编制、立项经费管理、检查或验收财务资料三个方面展开探讨，探索新制度下加强科研经费管理的措施与方法，以期为各行政事业单位提供借鉴与参考。

二、项目申报预算编制

按照相关规定，新制度的实施主体行政事业单位实行全面预算管理，即单位所有收支必须都纳入预算管理。实施新制度的单位所承担的任何科研项目经费都必须纳入单位预算管理，这与科研项目经费预算的相关规定是吻合的。同时财政的收支分类和一体化改革对单位预算经费的收支也作出了相关规定：一是根据资金属性按“类、款、项”细化经济科目；二是转变了“零余额用款额度”的支付管理办法，自2021年开始，把原来的“用款额度”变为“用款指标”，且指标对应到具体的经济科目。部分省市自2021年下半年开始把非税收入的拨款也并入零余额账户，视同财政性资金指标严格按支出预算执行，没有预算的无法实现资金支付。下一步各单位除“受托代理”类资金的收支，其他纳入预算管理的资金收支将全部纳入零余额账户管理。新制度及财政政策改革的新规定，揭示了今后科研项目经费必须纳入单位预算管理，资金的收支将通过零余额账户实现。

科研经费管理系列文件的实施，简化了预算编制的手续，将支出经济科目简化为直接费用和间接费用，其中：直接费用包括设备费、业务费和劳务费；间接费用包括管理费和绩效支出。业务费依据研发内容及需求细设明细科目；除间接费用有比例限制，其他费用无比例限制，在编制预算时遵循“政策相符性、目标相关性、经济合理性和任务完成的可行性”原则即可。这些细则对于财政科研项目而言，在理解和操作时可照章执行，其立项后经费的收支在新制度中也可完成；但对企业等对象申报立项的非财政科研项目，特别是成果转化、青年基金类“经费包干”可不编制经费预算的项目，将无法在新制度零余额账户资金收付新规则下完成资金的收支业务。为此，现阶段新制度下科研项目申报的预算编制，需充分理解、知晓、把握好两种制度或政策的要义，可以参照以下几方面来进行。

（一）全面预算

单位承担的所有科研项目，是以单位为申报主体或第一牵头人而进行的，其申报的基础或条件是单位自有的研发设备、研发平台、科研人员等，其研发活动的第一负责人就是单位法人，其项目资金收付是单位总收支的组成部分，必须纳入单位全面预算范围。

在项目申报过程中，需通过科研部门备案、登记、审核，重点审查与申报指南的相符性、资金预算的全面性和合理性等内容，对符合相关规定的再推荐申报。对科技成果转化、经费包干类申报时不需编制资金预算的项目，要求负责人在项目立项后补编资金预算并提供承诺书方可推荐。通过业务部门“项目管理为主导”的职能作用，宣传实施全面预算的重要性和必要性，使科研人员树立预算管理意识，增强科研项目资金预算观念，便于单位实施全面预算管理。

（二）统一经济科目

按照新制度的规定，高校、科研院所等单位，为规范核算科研项目经费，在预算会计“事业支出”一级科目下需设置“科研支出”二级科目，其下级明细科目参照财政收支分类改革“206类科学技术支出”的明细科目及年度决算报表的需求设置。国家重点研发、自然科学基金等项目资金预算编制说明中的支出经济科目与财政收支分类改革“206类科学技术支出”的经济科目基本相同，但其支出范围、口径必须保持一致。

按照新制度对零余额账户资金收付指标管理的要求，非财政科研项目资金预算必须使用财政科研项目规定的经济科目。向特殊行业申报的项目，需将新制度下资金收付的新规定向对方解释清楚，使对方理解、支持并同意使用统一的经济科目编制资金预算。

（三）合理安排年度用款计划

单位年度经费预算，一般由定员定标的固定预算、历年立项本年拨款或到账预算、本年新增预算等三部分组成，前两项可根据上年预算执行情况、本年人员及标准、项目合同等准确编制，后一项需参照历年新增事项及资金到账等因素科学合理估计编制，当年申报的科研项目资金预算就归属于此类预算；其预算的申报及批复一般在上年度年末完成，单位年度资金拨付由财政部门按批复的预算及时间节点执行。

单位预算资金拨付到零余额账户后，变为以各类经济科目对应的用款指标，每一笔资金支付必须一一对应指标，否则无法支付。对当年的科研项目而言，其资金支付面临的困难更多，一是单位编制本年新增预算只能按常规性经济科目编制，与汇总后诸多项目的资金预算存在偏差；二是当年申报立项的项目资金拨付较晚，多集中在四季度，时间段、研发进展缓慢等因素限制了资金的支付；三是零余额账户用款指标12月下旬须清零，若项目执行期只有一年的，存在资金被收回的风险。

鉴于新制度下资金收付中存在的诸多变化的不确定因素，需合理安排项目资金年度用款计划，结合多数项目实施期为三年的情况，建议适当降低第一年、第三年用款计划，将大部分用款计划安排在第二年。

科研项目资金预算的目的和宗旨主要分为两方面，一是通过申报评审，获准立项足额拨付资金；二是方便立项后资金的使用与报销；会计制度与科研经费管理规定相结合，编制科学、合理的资金预算是加强科研经费管理的开端。

三、立项经费管理

项目立项经费到账后如何管理，如何做好“管、服”工作是落实“放管服”系列文件精神的关键环节，以项目任务书或合同的管理为起点，构建以研发活动推进为导向的“业财融合”经费报销体系，优化、简化报销程序和手续，不断提高会计服务质量和水平，切实解决科研人员报销难的现实问题，实现加强科研经费管理和保护好科研人员的双重目标。

（一）合同管理

项目立项与否，第一知晓人是科研部门和项目负责人，相关部门或人员接到立项通知后，要对照申报书、相关规定或要求签订合同，此时科研部门需履行好工作职责，引导项目组认真填写合同条款和资金预算。对于资金预算可邀请财务部门人员参与编制，要透彻理解新制度下资金收付和科研项目资金管理的相关规定并落实到预算编制中，确保项目资金收付的顺利实现。

科研和财务部门需利用单位内部网络，构建资源、信息共享平台，实现负责人单边填报、多边共享的功能。项目合同一经签订，其相关信息自动传入各职能部门，财务部门根据项目资金预算及时调整单位当前总预算，调整后的预算同步推送到科研部门和财务核算系统，实现项目研发进展和资金支付信息交叉对接、对比，使项目和经费管理协调或同步，充分发挥职能管理的作用。

（二）业财融合

业财融合就是以业务活动开展为中心、会计核算为辅助的一种财务管理模式，是单位内部各部门之间、单位与外部服务机构之间相互协助的事务。业财融合平台的构建对贯彻实施新制度、加强科研经费管理等的作用和意义重大。首先要在单位内部网络中构建业财融合平台，联通科研、财务、资产、监审等内部职能部门，并打通与外部银行、交通、商家等服务机构的连接。其次要建立单位内部微信公众号，员工关注并下载手机APP端口，利用手机即可办理相关事务。再次要设置职能部门并聘用专职人员负责平台的日常维护和信息更新。业财融合平台的构建与实施是解决科研人员报销烦、报销难的有效办法，也是加强科研经费管理、减轻科研及财务部门工作量、提高会计服务质量的有效方法之一。

利用业财融合平台，科研人员可依据研发资金需求通过手机APP端口办理相关业务。比如某项目组按工作计划需购买试验材料，工作人员登录平台选择供货商家提出购买需求（平台中罗列了多家供应商，其材料规格、型号、价格等信息透明。同类材料，原则上只能选择价格最低的供应商）；供应商按订单发（送）货到项目组；验收合格入库后工作人员在平台中提出材料费支付申请；支付申请传递给项目负责人，负责人签字后传递到科研部门负责人；科研部门负责人签字后传递到财务核算系统中；财务经办人员审核无误后传递给出纳人员；出纳人员按申请信息直接把款项支付给供应商，款项支付成功后支付信息分别传递给项目组工作人员、供应商、出纳；项目组工作人员向供应商开具发票、打印支付申请单提交到财务部门，再由财务部门整理、装订、归档管理。购买材料业务的整个流程全部在平台中办理，业务办理成功后项目组工作人员再把发票等原始凭证提交到财务部门，大大简化了报销流程，避免多次到财务部门办理相同事务，切实解决了科研经费报销繁琐等实际问题。

（三）收支核算

在新制度中，财务和预算会计的确认基础不同，不同的经济业务需遵循资金属性、拨付方式等区分选择会计基础，同时必须结合单位除委托代理类资金外其余资金都将在零余额账户中进行收付，且按经济科目指标化管理的新动向，按科研项目立项单位、资金拨付方式科学、合理地确定核算基础与方法，按科研项目实施的需求及时办理报销和资金支付事项，履行好会计核算和监督的职能，为项目的检查和验收把好关、负好责。

1.收入核算。关于收入的确认，新制度作出了明确规定：财政性资金和非税收入的财务和预算会计都实行“收付实现制”，其他纳入预算管理的资金收入视收入事项的实质选择使用确认基础，一经确定原则上同一会计期间不允许改变。科研项目从立项主体和资金来源方式来看，可分为财政和非财政科研项目两大类，在财务核算系统按资金来源设置项目类别，包括：同级财政拨款——财政科研项目、非同级财政拨款——纵向科研项目、其他拨款——横向科研项目，各类科研项目收入核算基本方法如下。

（1）财政、纵向科研项目。此类项目资金均属于财政性资金，按“收付实现制”确认、记录、计量，项目立项资金按任务书或合同预算经济科目拨到零余额账户，财务部门把相关信息推送给科研部门和项目负责人，科研部门完成科研“项目”立项，负责人需提供当前按经济科目分类的资金支付计划并上传到财政“一体化”支付系统。此时，财务部门依据科研部门提供的立项任务书或合同，完成科研“资金项目”立项，凭银行汇款到账通知单在“财政拨款/事业收入、零余额账户用款额度、财政拨款预算收入/事业预算收入、资金结存”科目在财务和预算会计中做资金到账会计凭证，完成收入确认会计核算。

（2）横向科研项目。此类项目以企业等为立项主体，一般以订单研发、联合研发、成果或技术转让等签订合同，合同中明确各自权利及义务、资金支付方式等主要条款和内容，收入核算的确认基础必须依据合同规定条款及内容来确定。

订单类研发合同中一般为约定研发任务及考核指标，规定实施时限，按研发时间或研发进度分次拨付资金，这类项目完全符合“权责发生制”的确认基础规定。合同签订后，科研部门先进行“项目”立项；合同和立项信息传递给财务部门完成“资金项目”立项；凭借科研部门的立项资料、合同总金额在“应收账款、事业收入”科目中完成债权确认财务会计凭证；并设置“应收账款”催收辅助台账，按时推送给科研部门和项目负责人，实现项目资金按合同约定足额到账，确保单位合法权益不受损害。项目资金到账后，财务部门凭借银行到账通知单在“零余额用款额度/银行存款、应收账款、资金结存、事业预算收入”在财务和预算会计中做资金到账会计凭证，实现收入确认的会计核算；并把收入确认信息推送给科研部门和项目负责人，负责人再提交本期资金支付计划，科研、财务、负责人按计划实施项目资金报销和支付管理。

对于成果或技术转让科研项目，双方的目的非常明确，即转让方出让成果或技术获取资金，承让方支付资金获得成果或技术使用权。其合同视同商品买卖合同，签订合同后，一方按约定一次性支付转让费，另一方收到资金后交付成果或技术，合同履行程序结束。此类科研项目资金到账在先、成果或技术交付在后，其合同属于一次性交易合同，可采用“收付实现制”进行收入确认和核算，其方法与财政、纵向科研项目一致。

2.支出核算。与收入核算相比，支出核算较为复杂一些。支出事项的管理与核算是以单位为主体展开的，其会计确认基础需根据经济活动的实质来确定，并不是按科研项目的资金属性、来源方式确定。就新制度实施几年的情况和经验来看，一次性完成的购买或服务经济事项，一般都是在事项完成后才办理报销手续，比如零星购置科研材料费、发放劳务费等，以报销业务办理为确认时点，采用“收付实现制”进行确认核算；其他签订了合同的大宗材料购买、测试化验费等，按合同约定的内容及付款方式，采用“权责发生制”进行确认核算。但是结合“放管服”系列文件精神、未来资金支付将在“零余额账户”中按经济科目指标化支付等规定与变化，科研项目支出核算要把握并处理好以下方面。

（1）项目管理为主，按研发进度合理办理安排支出。科研项目资金管理历来把关注点放在“经费管理”上，忽略了“项目管理”的主导性和重要性，科研经费预算编制是依据研发内容、研发后形成的结果、技术和经济考核指标等编制的，其报销事项必须与研发活动相关联。也可以这样理解：研发活动对应经济活动，经济活动的消耗货币化后便产生了相关费用，这时才有报销依据和原始凭证。研发活动费用的形成可细分为：一是为研发活动先期发生的；二是研发活动进行中发生的；三是研发活动结束时产生的，无论哪个阶段形成的费用都与研发活动直接关联。为此，科研项目经费的报销要以项目管理为主导，按研发活动的进展需求适时报销相关费用。

当研发目标或活动发生改变时，可能会导致研发结果、考核指标发生变动，项目负责人应向科研部门提出说明及变动申请，相应的经费预算也需进行调整，之后的费用报销参照调整后的预算执行。同时，年度项目资金的报销及预算进度的执行，必须与研发进度相结合，合理利用科研项目经费可结转到下年度继续使用的规定，不能盲目地为完成零余额账户指标执行进度而提前列支科研项目经费。

（2）科学使用“研发支出”会计科目。新制度在资产类中设置了“研发支出”会计科目，用于核算可能形成资产的研发活动而发生的费用。绝大多数科研项目中都有“生产线、专利”等考核指标，这些指标完成后相应地形成了资产，而在实际核算和管理中，多数单位在费用和支出类科目中核算，没有通过“研发支出”科目核算。这样处理导致资产形成后无法确定其原值，只能以名义金额入账，无法真实反映单位的资产状况；在后期的科研成果评估中，也无法准确地确认“专利”等资产的原始价值，只能委托专业机构进行。

对此，财务部门要结合科研项目考核指标，科学用好“研发支出”会计科目，按项目设置明细科目，把与“专利”等资产形成相关的研发费用全部纳入该科目核算，全面、准确地记录资产形成的费用，资产形成后及时办理财务入账手续，真实、全面地反映单位的资产状况。

四、检查或验收财务资料

“放管服”系列文件出台后，一般项目不再进行中期检查，但重点项目仍需进行中期检查。再加上结题验收的组织方式多样化，检查、验收方式的改变，目的是减轻科研人员的事务性任务，使其能够专心地开展研究。就检查和验收内容而言，财务资料是其中之一，检查提供项目资金预算执行（经费使用）情况，验收提供项目经费决算书、经费支出台账、经费支出项目明细账。新制度规定可提供财务和预算核算明细账簿，由于会计确认基础的差异，两种会计在不同时点的账簿信息存在差异，需区分检查和验收并提供不同的会计账簿。

（一）检查

检查一般按年度或中期进行，主要核查项目的实施进展、资金预算执行情况、存在的问题等。资金预算执行情况重点核实立项资金到位和使用情况，核查相关部门是否按预算按时足额拨付资金，银行是否收到相应资金，是典型的“收付实现制”确认收入案例；经费使用情况核查外拨经费的时间、金额以及费用报销情况，建议提供预算会计账簿，更能全面、真实地反映出项目资金预算执行情况。

（二）验收

项目验收时，研发活动已结束，相应费用报销已完成，此时项目的财务和预算会计账簿信息一致、项目经费结余金额相等，两种会计账簿都能满足验收的需求，但从“费用”的概念及含意来看，提供财务会计账簿更能完整反映出项目研发成本、资产类成果形成原始价值，建议提供财务会计账簿。

在财务会计账簿的基础上，编制项目经费支出台账、经费决算书，决算书中分经济科目对照预算详细说明执行情况，及预算执行比率、变动因素等。

新制度在实施中还存在一些争议或困惑，对此财政部先后出台了四个解释，但如何结合科研经费管理系列政策和文件等上位法规，仍需要会计理论界和实务界进一步探讨研究。本文提出的问题、解决思路及办法，供同行商榷和探讨。