基于出版企业内部控制中不相容职务分离的应用

作者简介：姚云（1973— ），女，汉族，云南昆明人，高级会计师。主要研究方向：财会税务。

摘 要：我国出版企业规模近几年迅速扩大，不仅出版品种和数量急速增长，而为了更多地占领市场和开拓新市场，采用多元化经营的同时，向数字化出版转型。这随之而来加大企业面临各种风险。本文提出防范企业风险应进行科学、规范的不相容职务分离内部控制，并着重分析内部控制措施之一不相容职务分离控制重要性，同时结合作者实践经验，从出版企业主要的五方面控制活动研究不相容职务分离的如何实际应用。

关键词：不相容职务分离;控制;相互;实施

目前大部分出版企业，尤其是集团化的出版企业，为了提升高质量跨越发展转型期风险防范能力，都在加紧实施内部控制或不断健全完善已建设的内部控制管理制度。2008 年 5 月我国财政部、证监会、审计署、银监会、保监会五部委联合发布了《企业内控基本规范》第四条规定，企业建立与实施内部控制，应当遵循五大原则，其中第三大原则是制衡性原则—“内部控制应当在治理结构、机构设置及权责分配、业务流程等方面形成相互制约、相互监督，同时兼顾运营效率。”那相互制约和相互监督要通过什么控制措施来实现？《基本规范》第二十八条规定，企业应当结合风险评估结果，通过手工控制与自动控制、预防性控制与发现性控制相结合的方法，运用相应的控制措施，将风险控制在可承受度之内。控制措施一般包括：不相容职务分离控制、授权审批控制、会计系统控制、财产保护控制、预算控制、运營分析控制和绩效考评控制等。不相容职务分离控制是放在七大控制措施的首位，可见其重要性和关键性。

一、不相容职务分离控制重要性

不相容职务是指如果一项经济业务集中于一人履行职务可能发生差错等行为，又可能掩盖自为造成差错的职务。不相容职务分离控制就是以内部“相互牵制、相互制约”为核心，在经济业务流程上增加两个或两个以上的部门或人员分别实施或执行，从而加强控制形成相互制衡的机制，有效的防范差错等情况的发生，将风险和损失降到最低。不相容职务分离控制一方面促进单位内部管理规范化，加强内部会计监督，建立规范的工作秩序;另一方面可以有效防范挪用公款等现象发生，自觉接受相互监督，提升廉洁自律能力。

二、不相容职务分离控制在出版企业的具体应用

笔者以本人所在的出版企业为例，通过出版企业五个管理控制活动全面系统地分析、梳理业务流程中控制目标所涉及的不相容职务以及如何实施分离，形成相互牵制、相互制约工作机制，有效发挥内部控制制度的作用。

（一）资金管理控制活动

资金管理是外部资金、货币资金、采购资金、出版资金和发行资金等不同形态的资金循环周转的过程，同时也是企业在资金管理过程中保持生产经营各环节资金顺畅流转的动态平衡过程。资金管理活动流程包括：资金管理总体控制、资金计划管理、资金收款管理、资金付款管理、银行账户与印章管理、网银管理、库存现金管理、票据管理、专项资金管理、融资管理、资金分析、利润分配、资金监督与检查。

1.控制目标

资金管理权限，明确不同级别管理人员的职责，未经授权人员不得办理资金收支业务，确保资金保管、收支安全。设置科学合理的资金审批流程、不兼容职务完全分离，建立相互牵制、相互监督的资金内部控制机制，防止重大差错而导致资金损失。建立定期和不定期的资金盘点和检查机制，强化审计对资金的监督职能，确保资金账实相符。加强融资预算和资本结构的可行性研究、评审及风险识别，确保融资预算风险可控、融资措施具体可行、科学和合理，融资成本最低。加强融资预算的过程执行管理，结合企业生产经营计划制定可操作性较强的融资计划和审批控制程序，指导实际融资执行，确保企业资金安全、高效。

2.不相容职务和分离措施

资金管理控制活动涉及不相容职务有13项，分别是资金计划编制，资金计划审批，资金申请，资金审批，资金支付，银行账户开立、撤销申请，银行账户开立、撤销审批，印章使用申请，印章使用审批，印章保管，融资方案编制，融资方案审批。为了形成资金活动内部牵制，在应用中根据企业经营需要进行资金计划编制要与根据管理权限进行资金计划审批和根据管理权限进行资金使用审核不相容职务实施分离;根据经营活动需要提出资金申请要与根据资金审批权限进行资金审批和根据资金审批情况进行资金支付实施分离;根据出版企业实际情况开立银行账户、撤销申请要与根据审批权限银行账户开立、撤销审批实施分离;根据需要提出印章使用申请要与根据管理权限进行印章使用审批和根据印章保管要求对印章进行保管实施分离;根据企业资金缺口进行融资方案编制要与根据审批权限进行融资方案审批实施分离。

（二）采购管理控制活动

采购管理是出版企业购买纸张、配套材料、图书、办公用品、信息设备、公务用车、办公类固定资产等各类物资或中介服务而支付款项或其他权益等相关的活动。采购管理活动流程包括：采购管理总体控制、年度采购计划编制与审批、采购申请与审批、采购方式管理、供应商选择、采购合同管理、采购过程管理、采购验收、入库、结算、采购业务后评估。

1.控制目标

建立科学的供应商评估体系、合理选择供应商，制定科学的招投标或定价机制，规范授权审批程序，避免重大差错、欺诈等而给企业造成损失。规范采购合同签订程序、做好合同内容管理，避免条款无效或条款瑕疵给企业造成损失或维权成本较高。规范采购验收程序、做好各项验收工作，避免劣质物资入库、以次抵优。规划和规范采购付款政策，合理利用社会信用，降低资金使用成本。做好存量账款管理，定期提醒各部门清理预付账款，确保预付账款权益不遭受损失。

2.不相容职务和分离措施

采购管理控制活动涉及不相容职务有8项，分别是：采购申请，采购审批，采购合同拟定，采购合同审批，采购合同审批，采购实施，采购验收，采购付款申请，采购付款审批。为了形成采购活动内部牵制，在应用中根据生产经营需要提出采购申请要与采购审批、合同拟定、合同审批、采购实施、采购验收、采购付款申请、采购付款审批实施分离;根据各部门审批职责，进行采购合同的审批须为单独职务;根据采购合同约定实施采购要与根据实际到货情况进行采购验收和根据采购验收情况进行付款申请实施分离;采购付款申请和审批要分离。

（三）出版管理控制活动

出版管理是把书刊、图画等通过编辑、印刷制作成出版物的工作活动。以传播为目的的贮存知识信息，并具有一定物质形态的出版产品称为出版物。出版管理控制活动流程包括：出版业务总体控制、出版计划、图书编校、期刊编校、生产印制、数字出版、出版质量、统计结算、音像制品出版、档案管理、出版业务后评价管理。

1.控制目标

加强出版业务结算及时性与准确性，提高财务报表的准确性和可指导性。通过出版物出版准备、生产印制、市场培训等出版管理环节，控制和约束出版物市场经营活动，及时纠正和调整质量偏差，确保出版业务持续稳定发展，有效实现企业经营目标。

加强出版业务管理，积极争取政府政策资源支持，做大做强教材教辅出版业务，促进实现企业经营目标。通过发展本版图书、期刊、音像制品及电子出版物的出版，带动企业收入、利润的持续增长，实现企业经营目标。

2.不相容职务和分离措施

出版管理控制活动涉及不相容职务有有10项，分别是：出版计划的编制，出版计划的审批，稿件的编辑，稿件的初审，稿件的复审，稿件的终审，稿件的校对，稿件的审读，付印单开具，付印单审批。为了形成出版活动内部牵制，在应用中根据企业发展战略及经营需要编制出版计划要与根据企业管理权限进行出版计划的审批实施分离;对作者的原稿进行加工与编辑要与初审、复审、终审、校对、审读严格分离;按照《图书质量保障体系》的规定对校样进行校对要与对图书进行审读实施分离;根据印制计划开具付印单要与根据印制计划及企业管理权限审核付印单实施分离。

（四）发行管理控制活动

发行管理是出版企业通过书店、经销商、商业配送等渠道在出版物销售过程中，对销售全过程管理采用标准化控制措施，使其规范、有效，从而促进企业销售稳定增长，扩大市场份额，防范销售风险。发行管理活动流程包括：发行管理总体控制、发行计划规划、市场调研管理、出版物价格管理、宣传与市场推广、出版物销售、客户维护管理。

1.控制目标

建立规范的业务控制流程，确保销售记录与仓储记录核对一致，为财务报表准确性提供基础数据。建立规范的会计控制流程，及时、准确、完整的记录销售收入、销售成本，正确、规范的进行销售业务相关的账务处理，保证销售业务会计核算的真实性和可靠性。规范签订销售合同，维护企业合法权益。做好客户资信调查、合理制定赊销政策，保障应收账款能有效收回。做好产品发货跟踪，保障产品流转的安全性。加强应收账款管理，及时回收货款，保证应收账款的正确性和高回收率。

2.不相容职务和分离措施

发行管理控制活动涉及不相容职务有6项，分别是：发行计划的编制、发行计划的审批、出货单的开具、出货单的审批、销售单价、政策的制定、销售单价、政策的审批。为了形成发行活动内部牵制，在应用中根据企业发展战略及经营需要编制出版物发行计划要与根据企业管理权限进行发行计划的审批实施分离;根据印制计划开具图书出货单要与根据企业管理权限审核出货单实施分离;根据出版物的生产成本、市场情况等信息制定出版物码洋、折扣政策要与根据企业管理权限审批销售单价、政策的要实施分离。

（五）资产管理控制活动

资产管理是对资产从取得、验收、入库、保管、维护、发出和处置等全过程进行有效和规范管理，及时发现资产管理中的薄弱环节，采取有效控制措施及时加以改进，不断提升资产管理水平，确保资产安全、流转高效。资产是指固定资产、无形资产、投资性房地产。资产管理控制活动流程包括：资产管理总体控制、固定资产管理、无形资产管理、投资性房地产管理。

1.控制目标

严格执行资产流转环节的操作程序和控制流程，确保资产流转安全，防止被转移、侵占、盗窃、毁损和低价出售，给企业造成损失。及时做好资产维护和保养工作，确保各项资产运行状况良好、性能优越，持续维护资产的运营效率和工作能力。加强对资产管理相关的会计系统控制，及时确认相关资产、依据收入足额按月匹配资产摊销费用、做好资产减值测算工作，客观反映资产消耗过程、资产价值形态。建立分类资产管理台账，详细记录资产类型、数量、资产使用部门、更新改造、后续维护等情况，持续优化资产管理控制措施，确保企业资产真实、完整。财务积极参与资产管理过程控制，采取定期或不定期清核盘点措施，及时检验资产流转、会计核算过程的正确性，确保资产账实、账账相符，提高会计信息质量。

2.不相容职务和分离措施

资产管理控制活动涉及不相容职务有13项，分别是资产的取得、资产的验收、资产的保管、资产的记账、资产投保的申请、资产投保的审批、资产领用的申请、资产盘点计划的编制、资产盘点计划的审批、资产减值的申请、资产减值的审批、资产的处置申请、资产的处置审批。为了形成资产活动内部牵制，在应用中根据企业资产需求取得资产要与根据资产验收要对求取得资产的验收实施分离;根据企业资产保管的要求对验收后的资产进行保管要与根据企业对资产管理的要求对资产进行台账管理实施分离;根据企业对资产投保的需求提出投保申请要与根据企业资产投保的审批流程对投保申请进行审批实施分离;根据部门或个人资产需求提出领用资产申请要与根据企业资产领用审批流程对领用资产进行审批实施分离;根据企业盘点要求定期编制盘点计划要与根据企业盘点计划的审批流程对盘点计划进行审批实施分离;根据企业资产管理要求对减值资产提出申请要与根据企业资产减值审批流程对资产减值进行审批实施分离;根据企业资产管理要求对资产提出处置申请要与根据企业资产处置审批流程对资产处置进行审批实施分离。

三、结语

上述出版企业五方面控制活动都是严格遵循不相容职务相分离的原则，其原则一是授权进行某项经济业务和执行该项业务的职务要分离;二是执行某项经济业务和审核这项经济业务的职务要分离;三是执行某项经济业务和记录该项业务的职务要分离;四是保管财产物资和对其进行记录的职务要分离;五是保管财产物资和清查该财产物资的职务要分离;六是记录明细账、日记账和记录总账的职务要分离。当然现在企业都实行会计信息化，记录明细账和总账都是同步进行的，但记录日记账是要分离的，这也是应符合会计工作岗位不相容职务会计和出纳相互分离的要求。此外还值得注意：一是不相容职务分离控制虽然能防范集中于一人职务差错的风险，但如果存在两人或两人以上的串通行为就难以有效进行控制。二是必须有得力的信息系统作为支撑，将不相容职务嵌入信息系统流程中各个环节，同时设置职务角色、职务权限，明确控制活动实施主体和责任承担主体，从而加强内部控制风险，进一步规范和提升出版企业风险防范能力，提高运行效率。

参考文獻：

[1]李静思.ERP环境下上市企业内控职责分离问题研究[J].会计之友，2013（12）：42-44.

[2]毛伟新. ERP系统中不相容职务分离控制分析[J].商讯，2021（15）：155-156.