谈园林绿化施工企业成本管理——以S园林工程公司为例

张旭峰

（上海园林（集团）有限公司，上海 200431）

一、引言

近年来城市园林绿化企业竞争日趋激烈，在激烈的竞争中，如何脱颖而出，占领“头部”高地？成本管理水平的高低将成为关键性因素，本文以上海一家知名园林绿化施工企业S公司为例，探讨成本管理的若干问题和改进措施。

二、园林企业成本管理的现状及问题分析

我们对比了园林绿化施工行业排名靠前的几家上市公司及S公司2019年度财务报表数据，发现从事类似业务的企业毛利率相差很大。如东方园林（002310）毛利率29%、诚邦股份（603316）21%、铁汉生态（300197）16%，而S公司仅为9%，棕榈股份（002431）6%，这反映了S公司在成本管理方面与龙头企业之间的差距。

对传统园林绿化施工企业而言，其主要成本构成为“工料机”，即人工费用、材料费用和机械费用。本文的分析就从这三个方面展开：

（一）人工费用管理的现状与问题

园林绿化施工行业从行业细分上隶属于“建筑业”，是一个劳动密集型产业。场地平整、测量定位、辟筑道路、园建小品、景观设计、苗木种植、给排水及喷灌工程等施工项目都主要由人力完成。

实践中，大多数园林绿化施工企业都会选择劳务分包的方式解决用工问题，S公司也不例外。为什么大多数企业会热衷于采用这种模式？原因也很简单——经济效益和工作效率。根据现代经济学之父亚当·斯密的观点“生产效率的增进来源于劳动分工”，专业分包是行业分工专业化的必然结果。S公司2019年的分包人工费用3.94亿元，占总成本的28%。

但行业中常常出现这样的不良现象：以包代管，总承包商对分包商的依赖性太强。而所谓的分包商，即是“包工头”自带队伍进行承包。从经济角度分析，主要存在以下几方面风险：

1.劳务费用的合理性无从判断。由于总承包方对于劳务分包商的管控不力，总承包商虽然可以在总价上加以控制，但如一味压低价格，造成施工中的“偷工减料”“质量低下”，其实是得不偿失的，一旦影响了工程的质量、进度、造价和安全，会给绿化施工单位造成额外的经济损失。

2.出现拖欠农民工工资现象。如分包商恶意拖欠农民工工资，甚至“跑路”，总承包商必须垫付相应的费用之后，再向“包工头”追偿。S公司在经营历史上，因管理严格，这类情形虽鲜为少见，但也曾遇到过类似的诉讼官司，造成了一定的经济损失和法律成本。

（二）材料费用管理的现状与问题

在园林绿化施工过程中，施工材料占据了整体建设成本的 70% 以上，特别是各种植物的栽植。深入分解来看，苗木的成本由“单价”和“数量”两部分因素构成，而这两部分的确认和计量对财务人员来说，都有一定的难度。

1.苗木单价难以确定。影响苗木价格的因素有很多，如苗木的高度、胸径、冠形、根部土球大小等，同一品种在不同区域种植，受当地土壤、气候等影响，也会对苗木的生长和质量产生影响。与建筑行业中“钢筋”“混凝土”等高度标准化的原材料相比，苗木缺乏统一的标准和参考价格，而财务人员由于所学专业的限制，未必对苗木单价有感性的认识，致使在实务中，对单价的审核无从下手。

2.苗木的数量难以确定。绿化工程不同于建筑、市政等其他建设工程项目，不具备详细、精确的施工图纸，往往根据施工平面图或现场签证进行栽植，变更随意性较大，且规模和数量十分庞大，实际工程量与招标工程量存在较大出入。在“营改增”之前，财务人员拿到的发票通常仅显示“苗木一批”等非常模糊的摘要信息，根本无从凭借单据判断现场实际种植的苗木品种和数量。加之绿化施工中使用的苗木都是运输至现场即直接栽种，缺乏传统财务管理中“出入库”的控制环节，使得数量更加难以确定。

3.苗木存活率无法预测。苗木作为“活的”生物资产，其生长受到自然环境的影响，如果养护不得当，可能出现枯萎、死亡等情形。即使像S公司这样老牌的园林绿化施工企业，拥有一批经验丰富的养护专家，现场更换补种苗木的情况依然不可避免。从财务角度来看，这部分是额外的成本，与管理相关，以往的做法都是将其笼统计入“工程施工——直接材料费”或“主营业务成本”科目，与一般的材料费支出混合列示。这样的做法，使得财务无法判断某一个工程的苗木存活率是否存在问题，起不到管理控制的效果。

4.苗木免税发票的风险较大。“营改增”全面实施后，如符合条件，相关苗木的销售方享受免税政策（即：农业生产者销售自产农产品），而作为采购方的园林绿化施工企业可以计算抵扣进项税额（购进农产品，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和规定的扣除率计算进项税额）。这一政策本是给予农业生产者优惠的好事，却被少数不法者利用。近年来，全国各地陆续查处了多起利用农产品优惠政策虚开发票，虚抵进项税的案件。作为采购方，不知情下取得虚假发票，抵扣了进项税，也将面临处罚。

（三）机械费用管理的现状和问题

机械使用费包括自有机械的使用费和租入机械的租赁费，以及施工机械的安装、拆卸和进出场费等。传统园林绿化施工企业对于机械费用管理不够精细，究竟是租赁还是购买的决策缺乏科学判断，各项目之间是否共用机械？用以分摊成本的“台班”是否统计准确？都关乎项目机械费用的准确性，进而影响项目毛利率的高低。

三、加强园林企业成本管理的策略

（一）人工成本管理的改进

1.优选劳务分包队伍。对劳务分包队伍的选择，应严格把关，确保其达到施工质量、安全等各项要求。为此，S公司组织编写了《劳务分包管理办法》和《劳务分包招标管理实施细则》，明确单个合同在500万元以上必须采用招标的方式，公司生产部门对劳务分包商进行资格预审，每年发布《合格分包方名录》，只有在名录中的单位才有资格参加招标。财务应参与到评标的过程中，对分包队伍的财务状况、风险因素进行评价，评选的标准也不仅仅依据价格高低，而是应参照市价编制劳务用工指导价，将价格把控在合理的区间内。必要时，可要求分包单位支付一定的保证金，以降低风险。

2.加强人工费支付的审核力度。S公司根据历年的实践经验，规定：劳务作业单位收取的工程款总额一般不超过总承包合同价款的30%，从总体上对人工成本加以控制。严格执行2020年5月起实施的《保障农民工工资支付条例》中分包单位农民工工资委托施工总承包代发制度。安排项目专人复核分包方提供的人工工时资料，负责编制《劳务费用汇总表》，经分包单位、生产部门、人事部门确认后，送交财务进行付款审核。财务在审核过程中，应重点核查支付对象、现场工时等是否与分包合同约定的一致，是否已满足了相应的付款条件。在核算过程中，应将“自有职工人工费”和“包清工分包人工费”分别归集，以便更清晰地查询和分析相关数据。

（二）材料费用管理的改进

1.建立苗木价格数据库。S公司每年的苗木采购总量近6亿元，积累了大量历史数据，将这些数据进行汇总、整理，每条苗木信息按品种、胸径、产地、单价等信息进行登记，录入计算机软件中，即建立起企业的苗木价格数据库。为了让数据库中的苗木单价更贴近当前的市场价格，应每月对数据进行维护，不仅录入最新的采购数据，还应将常见品种向各地苗商询价的结果一并录入。如企业拥有自己的苗圃，可将培育、养护的成本数据一同对比。当数据积累到一定规模，可以尝试编制单位苗木采购定额，为实施标准成本法管理打好基础。

2.完善苗木现场确认和财务制度。针对采购的苗木数量无法验证的现象，可制定《苗木材料采购管理制度》，规定：运抵现场的苗木，必须经过核对数量并检验合格，方可入库，出具《材料入库单》。财务部在接收材料付款申请时，应当取得《材料入库单》，并与《供货商发票》《材料采购合同》的明细品类核对一致后付款，确保“三流合一”。

3.关注苗木状态，细化核算。改变以往苗木盘点中“只点数量、不关注质量”的现状，对于苗木出现病虫害等现象进行记录，对于残次苗木，由生产部门的主管人员编制清单，财务人员按照《企业会计准则——存货》的要求在资产负债表日计提“存货跌价准备”。另在工程施工材料费下设“补苗款”明细，核算后期补种的苗木费用，与原款项加以区别。对于“补苗款”和“存货跌价准备”金额较大的工程项目，应提交管理层进一步分析原因。

4.加强苗木免税发票管理。现行正规的苗木免税发票，税率栏应直接打上“免税”字样，对于货物名称、规格型号均详细列示，如“朴树、胸径9.1-10cm”，同时在发票备注栏，列明“工程名称”和“工程地点”，财务审核时应仔细每一项栏目填写是否规范。同时，为保证开票单位确实具有销售免税苗木的资格，可要求其随发票一同提供“营业执照复印件”“纳税人减免税备案登记表彩色扫件”“自产自销苗木开具免税发票承诺书”“土地租赁合同复印件”“植物检疫证书”等证明材料。

（三）机械费用管理的改进

园林绿化施工所使用的机械往往不是大型设备。在项目预算中，应对机械租赁还是购买进行测算，为决策提供依据。对于实际发生的机械费用，生产部门应做好“台班”等统计工作。财务支付时，应将实物量统计表与发票明细核对一致，方可付款。

四、结束语

本文针对目前园林绿化施工企业的现状，提出了成本管理上存在的一些问题，并给出了相应的管控措施。期望通过加强管理，提升企业的经济效益，促进企业可持续、健康发展。