新政府会计制度下事业单位成本效益原则的应用分析

董光友（四川财经职业学院）

■ 新政府会计制度下事业单位应用成本效益原则的必要性分析

（一）成本效益原则的应用是事业单位历史发展的必然要求

在市场经济条件下，随着新政府会计制度的实施、政府对事业单位分类改革的推进、政府对事业单位权力的下放以及政府对财政资金合理、高效使用的要求不断提高，越来越多的事业单位即将走向自主发展或者财政支持与自主发展并重的道路。事业单位将面临市场竞争中的优胜劣汰局面。如果事业单位不注重资产合理配置、不注重成本核算与控制、不讲成本效益原则，那么单位在市场经济的洪流中是很难发展的，甚至可能被淘汰。因此，在市场经济、新政府会计制度实施、事业单位分类改革的大背景下，事业单位必须应用成本效益原则来合理配置资产和提高财务管理水平，进而在市场的优胜劣汰中得到不断发展。

（二）应用成本效益原则对事业单位发展的意义重大

1.成本效益原则的应用能推动事业单位进入良性发展

成本效益原则要求控制成本的同时注重效益的实现，要求一项成本的发生获得的收益大于成本的支出，从而增加单位的资金积累。有了资金，单位可以合理利用，提高公益性服务水平和单位管理水平等，进而获得单位内部和外部的认可。以医院和学校为例，医生和教师的工作会更加积极、高效，患者和学生会不约而同地选择公众认可的医院和学校，其最终结果是高水平的医院和学校会获得更多的资金支持，如此周而复始，单位会进入良性发展轨道。

2.成本效益原则的应用可以推动事业单位人事制度改革

成本效益原则要求控制成本、高效配置单位人员，充分发挥单位人员的效用，摒弃“大锅饭”思想，因此单位可以建立竞争上岗制度，吸纳贤能人才，分流富余人员。使在岗人员劳有所得，积极工作；富余人员自谋适合自己的职业。以此推动人事制度改革，促进事业单位向着高效、精简的方向发展。

■ 新政府会计制度下事业单位应用成本效益原则可行性分析

在财务会计的核算中，资产的核算要求对固定资产和无形资产等计提折旧和摊销，并可以采用公允价值、现值和重置成本等多种计量属性，由此从财务会计报告的资产负债表中获得的资产信息能反映出其现有价值，而非旧制度下的初始成本。资产价值的获得为其在耗用时的成本耗费核算提供了基础。在财务会计核算中，要求对单位收入、费用进行核算，并编制收入费用表。从这些账表信息中，可以获得人工成本和间接成本的相关会计信息，同时也记录和提供了有关收入的会计信息。由此可见，新政府制度中财务会计的核算逐渐与企业的会计核算接轨，为成本和效益的评判提供了核算基础。

■ 成本效益原则在新政府会计制度下的具体应用——以S 高校为例

高校有专科、本科、硕士和博士多层次的学生结构组成，高校资源应该怎样配置到不同层次的学生中去呢？高校有文史类、理工类和艺术类不同的专业，高校资源应该怎样配置到不同专业的学生中去呢？在解决这个问题时，成本效益原则的应用可以为我们提供很好的解决方案。

在新政府会计制度下，可以利用作业成本法，以学生为核算对象，分别核算出培养不同专业、不同层次学生每年的生均培养成本，同时也可以核算出不同专业、不同层次学生每年的生均学费收入和财政补助收入，应用成本效益原则比较培养成本与收入的大小，以此为依据进行资源配置或者招生决策等事项。具体核算过程如下：

S 高校有文史类和理工类本科生，人数分别为5000 人和15000 人。

S 高校建筑物2019 年计提折旧88462145 元，其中与教学活动相关的建筑物折旧58462422 元，其他建筑物折旧29999723 元。

借：业务活动费用——教学部 58462422

单位管理费用——行政后勤部 29999723

贷：固定资产累计折旧——建筑物 88462145

S 高校2019 年对公用教学设备计提折旧80000000 元，对理工类专业实验仪器设备计提折旧3200000 元，对图书计提折旧1000000 元，其中文史类书籍计提折旧200000 元，理工类书籍计提折旧800000 元。

借：业务活动费用——教学部——教学设备折旧 80000000

——教学部——理工类专业实验仪器设备折旧 3200000

——教学部——文史类图书折旧 200000

——教学部——理工类图书折旧 800000

贷：固定资产累计折旧——教学设备 80000000

——实验仪器设备 3200000

——图书 1000000

S 高校分配2019 年全体教职工工资128456050 元，其中文史类专业教师工资9745840 元，理工类专业教师工资35487215元，公共课教师工资45216535，行政后勤管理人员工资38006460 元。

借：业务活动费用——教学部——文史类专业教师工资 9745840

——教学部——理工类专业教师工资 35487215

——教学部——公共课教师工资 45216535

单位管理费用——行政后勤部——行政后勤人员工资38006460

贷：应付职工薪酬——工资 128456050

S 高校2019 年学工部、团委和科研部举办学生活动和讲座，财政授权支付的金额总计8080000 元，其中文史类2010000 元，理工类6070000 元。

借：业务活动费用——教学部——学生活动及讲座——文史类2010000

——教学部——学生活动及讲座——理工类 6070000

贷：零余额账户用款额度 8080000

S 高校2019 年财政授权支付水、电、气总计12584620 元，其中教学部7845841 元，行政后勤部4738779 元。

借：业务活动费用——教学部——水电气 7845841

单位管理费用——行政后勤部——水电气 4738779

贷：零余额账户用款额度 12584620

假设公用资源的耗费生均耗费额相等。

核算每年文史类生均培养成本=（88462145+80000000+45216535+38006460+12584620）/（5000+15000）+（200000+9745840+2010000）/5000=13213.49+2391.19=15604.68 元

每年理工类生均培养成本=（88462145+80000000+45216535+38006460+12584620）/（5000+15000）+（3200000+800000+35487215+6070000）/15000=13213.49+3037.18=16250.68 元

S 高校文史类专业每位学生每年学费3700 元，财政每位学生拨款11000 元，因此学校每招一位文史类学生可以获得的总收入为14700 元。

S 高校理工类专业每位学生每年学费4700 元，财政每位学生拨款13000 元，因此学校每招一位理工类学生可以获得的总收入为17700 元。

我们对比发现，文史类学生的每生每年培养成本15604.68元，大于获得的收入14700 元，意味着S 高校每培养一个文史类学生每年亏904.68 元。同理计算出S 高校每培养一个理工类学生每年挣1449.32 元。在这种情况下，S 高校扩大文史类专业招生规模很显然是不明智的，违背了成本效益原则，那么一定会选择在政策范围内扩大理工类专业招生规模。在资源配置上，S 高校会应用成本效益原则，当收入一定时，通过控制成本的方式，获取收益或者减少亏损，因此S 高校会精简文史类专业课教师，减少文史类图书的购买，减少文史类学生活动和讲座的支出。S 高校会把更多的资源配置到理工类专业，以此增强理工类专业的培养水平，进而招收更多的理工类学生，以便在财政资金一定的情况下获得更多的资金用于学校发展。

上述以S 高校为例阐述了成本和收入的核算过程，以及应用成本效益原则进行资源合理配置和作出决策的过程，其他事业单位同样可以进行业务分类核算的方式，计算业务成本与收益，并遵循成本效益原则去配置资源和进行决策。

■ 总结

新政府会计制度引入了权责发生制，引入了现值、公允价值和重置成本等多种计量属性，同时要求对固定资产和无形资产计提折旧和摊销，为成本和收益的核算奠定了基础，为成本效益原则应用于事业单位的资产配置和决策提供了条件。成本效益原则的应用是事业单位遵循市场经济规律和价值规律的必然选择，是事业单位进入良性发展的动力引擎。事业单位应该遵循新政府会计制度的价值导向，应用成本效益原则的理念去发展和壮大自己。