我国最新个人所得税改革作用研究

摘要：个人所得税对国家和个人俱产生影响，个人所得税不仅具有筹资功能，还具有社会财富再分配功能，对于调节个人收入水平、缩小民众收入差距、促进社会财富公平分配具有重要意义。本文以2018年个人所得税改革为研究对象，探讨个人所得税改革的作用。研究发现，本次个人所得税改革是当前实际国情制约下的较优选择，对于促进社会财富公平分配有较大的积极作用。

关键词：个人所得税;税制改革

中图分类号：F812.42  文献识别码：A  文章编号：2096-3157（2020）07-0188-03

我国个人所得税制度自1980年9月正式建立以来，在1993年至2011年由全国人大及其常委会先后进行了六次修正。自2011年以来，我国的经济发展水平与人民生活质量都在不断地发生变化，原本的个人所得税制度不能很好地适应新的国情，并且在一定程度上导致了部分人员个人所得税负担过重、税收负担不公平等问题。经过长期的研究和讨论，个人所得税新一轮改革方案2018年6月出炉。2018年8月，第十三届全国人大常委会第五次会议审议并通过了新修订的《中华人民共和国个人所得税法修正案》，确定将从2019年1月1日起开始实施新法。

对于个人所得税问题，前期的相关研究也较多，是一个持续在探讨的课题。

一、我国相关研究回顾

1.个人所得税的职能定位方面的研究

杨志勇（2009）认为个人所得税虽能在局部范围内促进收入分配的合理化，但多种约束条件可能导致其产生逆向调节作用，因此，当前我国个人所得税的调节功能较为局限。对此，他提出我国个人所得税的职能定位短期应着眼于完善征管条件与弥补征管漏洞，长期应致力于建立综合个人所得税制。

2.个人所得税税率和费用扣除标准与调节收入分配的关系方面的研究

刘元生、杨澄宇、袁强（2013）通过建立模型讨论了个人所得税的费用扣除标准和税率对于收入和财富分配以及经济增长的影响。模型模拟发现，个人所得税费用扣除标准与收入的基尼系数呈U型曲线关系，即在税率给定的情况下，存在某个费用扣除数，该点可使基尼系数最小化，此后基尼系数会随着费用扣除数的上升而上升，但此过程对于经济增长有一定的促进作用。

3.税基综合征收与调节收入分配的关系方面的研究

高培勇（2008）认为，2007年以来的个人所得税申报步履维艰，应该贯彻落实党的“十七大”精神，加快综合与分类相结合的个人所得税制改革，并将除以个人存款利息所得为代表的特殊收入项目外的其余收入全部纳入综合所得税制，并对此实行自行申报制度。

4.从纳税人综合征收与调节收入分配的角度进行的研究

郑春荣、张麟琳（2018）认为，以个人为单位课税与以家庭为单位课税并存的个人所得税征收模式是未来的发展趋势，然而目前实施条件并不成熟。此外，他们还认为政府应赋予已婚纳税人自由选择纳税单位的权力，以减轻制度的负面影响。

二、个人所得税对社会财富分配作用的理论分析

1.增加财政收入

1980年9月，全国人大常委会在《关于〈中华人民共和国中外合资经营企业所得税法（草案）〉和〈中华人民共和国个人所得税法（草案）〉的说明》中指出：“我国因为实行低工资制度，居民的收入不高，以往没有开征个人所得税。但随着经济的发展，收入高的居民将会逐渐增多，他们应当对国家多作些贡献。”在1993年的个人所得税法修订时，指导思想即为“强化组织财政收入和适当调节个人收入，维护国家权益”。因此，我国在改革开放初期开征个人所得税时也有增加财政收入的目的。

在我国，税收收入是财政收入的绝对主体，而个人所得税约占财政收入总额的7.6%。个人所得税具有征收范围广、税基稳定等特征，因此，个人所得税的开征对于保障财政收入具有重大意义。

2.个人收入的公平调节

个人所得税主要通过收入来源、累进税率、费用扣除三个方面来调节收入分配。首先，个人所得税对不同的收入来源采用不同的税率，总的来说，劳动所得的税率较低，而资本所得的税率较高。其次，个人所得税一般采用累进税率以减轻中低收入者的税负，并调节高收入者的过高收入。再次，个人所得税往往针对不同的所得设置一定的费用扣除标准，从而使中低收入者少缴甚至免缴个人所得税。

市场经济条件下的收入分配一般分为初次分配、再分配、第三次分配。初次分配是市场按照效率原则进行的分配;再分配是指政府在兼顾效率、侧重公平的原则下，通过税收、社保进行的再一次分配;第三次分配是指在道德力量的推动下，社会成员的自愿分配。其中，个人所得税凭借其不易转嫁的特点，主要在再分配阶段发生作用，通过对高收入阶层征收较高的个人所得税，以缩小居民间收入差距，促进社会公平。个人所得税的收入调节功能发生在居民取得收入的环节。对于个人所得税对收入分配中公平与效率的研究，主要有埃奇沃思的超額累进所得税理论、斯特恩的线性所得税理论和莫里斯的最优所得税理论。

三、新个人所得税改革作用分析

1.模式改革的作用

这次个人所得税改革修订了个人所得项目体系，推行工资薪金、劳务报酬、稿酬和特许权使用费这四项的所得综合征税，将个体工商户的生产经营所得、对企事业单位的承包承租经营所得这两项合并为经营所得，并且取消了其他所得，我国个人所得税初步迈向综合与分类相结合的税制。将稿酬和特许权使用费两项所得纳入超额累进税率体系，与工资薪金所得、劳务报酬所得合并适用3%～45%的超额累进税率与每月5000元的免征额，将相同性质的收入进行综合征收体现了税收的横向公平。这也意味着将工资薪金所得、劳务报酬所得边际税率超过20%的部分转移至稿酬所得、特许权使用费所得来进行避税的模式不再具有可行性，纳税人避税的空间进一步减小。此外，对于拥有稿酬所得、特许权使用费所得的群体而言，他们的收入水平也常常出现两极分化，这次改革对于该群体中的低收入者而言，使其有机会享受低于20%的税率，从而起到减轻纳税负担并激励其文艺创作等作用;相反，对于该群体中的高收入者而言，可能需要承受超过20%的平均税率，他们的税负水平可能加重。

由此可见，综合与分类相结合的所得税模式既在一定程度上突出了税收公平的诉求，又考虑了当下国情，是当前征管水平下的能够平衡公平与效率的最优选择。

2.增加专项扣除的作用

这次个人所得税改革提出了子女教育、继续教育、住房贷款利息、住房租金、大病医疗和赡养老人支出这六项专项附加扣除。在社会老龄化问题逐渐凸显的今天，随着赡养父母、抚养子女、租房、购房成本的上升，上有老、下有小的中年纳税人所承受的压力正逐渐增大。此举还能够在一定程度上减轻中年纳税人的税收负担，特别是其中双方父母已经退休、儿女还需接受教育的中低收入者。相比于“一刀切式”的提高费用扣除标准，增加专项附加扣除能使减税更具有针对性，确保承受经济压力大者获得实实在在的优惠，而没有相应支出者由于纳税能力强而承担更多的税负，这也符合税收的縱向公平以及量能负担原则。总的来说，新个人所得税法贯彻了十九大“幼有所育、学有所教、劳有所得、病有所医、老有所养、住有所居、弱有所扶”的精神。

3.提高基本减除费用的作用

这次个人所得税改革将基本减除费用标准由3500元/月提高至5000元/月（60000元/年），对于提高费用减除标准对促进社会公平的影响，不同学者存在不同的看法。支持者认为，费用减除标准的设立可以照顾低收入者，而标准的提高可以扩大照顾范围，缩小中等收入群体与高收入群体之间的收入差距。而反对者则认为，费用减除标准的设立将一部分群体排除在个人所得税纳税范围外，特别是减除标准提高至5000元/月后，个人所得税纳税人数下降为6400万元左右，不利于个人所得税发挥其调节收入分配的职能;同时，在无需缴纳个人所得税的群体中，收入较低者与较高者之间又会产生新的不平等，这种不平等可能随着减除标准的提高而进一步加剧。

这次个人所得税改革将基本减除费用标准每月提高了1500元，这虽然低于民众对于7年未提高免征额的期待，但从税收公平角度来考虑，小幅提高免征额能够防止个人所得税纳税群体数量的大幅下降，保证个人所得税的调节职能。况且考虑到六项专项附加扣除的推行，基本减除费用标准不宜过高。

4.调整税率结构的作用

对于综合所得，这次个人所得税改革在维持45%的最高边际税率和七档税率的同时，显著扩大了低税率级距，并保持高税率级距不变，所以对高收入者税负水平影响不大，而中低收入者的税负水平有明显的下降。由此可见，新个人所得税法为缩小收入差距而向中低收入者倾斜。对于经营所得，这次改革将各档税率之间的级距都扩大了1～5倍，其中最高税率35%所对应的年应税所得额由10万元提高至50万元。扩大中低档税率级距的做法达到了与降低非最高边际税率相似的效果，不仅增加了中低收入群体的可支配收入，而且比单纯提高免征额更符合税收的普遍征收原则与量能负担原则。

5.完善涉外个人所得税的作用

（1）修订税收居民概念。我国个人所得税法按照国际惯例，将纳税人分为承担无限纳税义务的居民纳税人和承担有限纳税义务的非居民纳税人。居民纳税人就其来源于世界各地的所得向我国缴纳个人所得税，而非居民纳税人仅就其来源于中国境内的所得承担纳税义务。在旧个人所得税法中，对非居民纳税人的定义为在我国无住所且不居住或无住所且居住不满一年的个人;在新个人所得税法中，居住时间标准由一年缩短为183天。实施新个人所得税改革，外籍个人很难再通过集中休假、探亲等方式规避其无限纳税义务，体现了中外籍个人之间的税收公平。

（2）引入独立交易原则。新个人所得税法规定，税务机关有权对个人与关联方之间的交易进行针对性地调整。此举打击了高收入者通过移民等方式进行避税，对于防止资金外流和促进社会公平具有重大意义。

（3）增加一般反避税规则。与企业所得税相对应，新个人所得税规定税务机关有权对缺乏合理商业目的并获得不正当税收利益的个人生产经营活动进行纳税调整。在此之前，我国由于缺乏相关法律规定，对非居民个人通过境外避税主体间接转让中国境内公司股权的活动难以实施有效监管。在面临此类问题时，只能向国家税务总局请示或参照以往相关通知，“无法可依”的状况导致了大量税款流失。这个规则的引入，赋予了税务机关对非居民个人通过境外避税主体间接转让我国境内公司股权及境内资产的行为征收个人所得税的权利。同时，一般反避税规则的引入，实现了个人所得税与企业所得税反避税制度上的同步，为我国后期不断完善个人所得税反避税体系提供了制度性保障，也为我国进一步提升社会公平奠定了基础。

四、总结

总而言之，这次税改革主要集中在实行综合与分类相结合税制、增加专项附加扣除、提高基本减除费用标准、优化税率级距、完善涉外税收政策这五个方面。虽然受限于我国当前较低的征管能力和较为淡薄的居民纳税意识，混合征收模式是符合当下国情的最优选择。实行综合与分类相结合的征收模式能够对拥有稿酬所得、特许权使用费所得的高收入群体的收入进行有效调节，符合对个人所得税促进社会公平的要求。

参考文献：

[1]许文.个税专项附加扣除制度设计亮点纷呈[N].中国财经报，2018-10-23（006）.

[2]高亚军.我国个人所得税调节居民收入分配的有效性研究[J].税务研究，2015，（03）：72～78.

[3]刘元生，杨澄宇，袁强.个人所得税的收入分配效应[J].经济研究，2013，（01）：99～109.

作者简介：

何向晖，供职于义乌市融媒体中心。