税负平衡点在混合销售时纳税人身份选择中的应用

王琳璐

本文采用税负平衡点的分析思路和方法，从一般纳税人为供应商和小规模纳税人为供应商时的两个方向来判断企业应该选择何时应该选择何种纳税人身份能起到合理的纳税筹划效果，并为不符合该种纳税人身份时提出建议措施。

混合销售行为是指一项销售行为即涉及增值税应税货物又涉及服务（主要是指应该营改增之前的服务），应税货物和服务现在都交增值税，但是所涉及的税率不一样，交税时，依据企业的主营项目来确定税率，然后用确定的税率来乘以应税货物和服务的销售额合计，由此可以知道如果企业主营业务的税率为混合销售行为应税货物和服务两者中较高的一个，企业的税负就会比单独的两个企业的税率高，又由于应税货物中的可抵扣的进项税额比较多，而应税服务中由于服务行业的人工成本比较大，所以可抵扣的进项税额比较少，这样就使得企业陷入了纳税人身份选择的困境，本文拟对税负平衡点分析在纳税人身份选择中的应用。

1 税负平衡点判断的基本原理

不同增值税纳税人的增值税计算放入如下：

一般纳税人：当期进项税—当期销售税

小规模纳税人：销售额*征收率

税负平衡点的思路是当不管是一般纳税人还是小规模纳税人，两者所负担的增值税相等的点就是税负平衡点，算出此时的抵扣率，就是税负平衡点的抵扣率，然后把实际的抵扣率和税负平衡点的抵扣率对比，判断选择是一般纳税人还是小规模纳税人。

2 以一般纳税人为供应商时

甲企业为经营混合销售行为的企业，其既涉及应税货物又涉及服务，假设应稅货物的不含税可抵扣购进材料成本为C1，不含税产品销售额均为W1，，服务涉及不含税的可抵扣购进材料成本为C2，不含税产品销售额均为W2，， 假设一般纳税人的增值税税率为T1，小规模纳税人的增值税税率为T2.

当年小规模纳税人应该缴纳的增值税额=（W1 +W2）*T2

当年一般纳税人应该缴纳的纳增值税=（W1 -C1 +W2- C2）*T1

当小规模纳税人和一般纳税人应该缴纳交的增值税相等时，即有：

（W1 -C1 +W2- C2）*T1=（W1 +W2）*T2时

（C1 + C2）/（W1 +W2）=（T1 -T2）/ T1

（C1 + C2）/（W1 +W2）= Fd即为纳税人税负平衡点的抵扣率，故当Fd=（T1 -T2）/ T1

时，纳税人不管选择一般纳税人身份还是小规模纳税人身份，增值税赋税是一样的，当Fd>（T1 -T2）/ T1时，一般纳税人应该缴纳的增值税小于小规模纳税人应该缴纳的增值税，选择做一般纳税人缴纳增值税更能起到税收筹划的作用，如果甲企业的年销售额没有达到一般纳税人的标准，可以通过完善会计核算体系等方法来成为一般纳税人，当Fd<（T1 -T2）/ T1时， 一般纳税人应该缴纳的增值税大于于小规模纳税人应该缴纳的增值税，选择做小规模纳税人缴纳增值税更能起到税收筹划的作用，此时，如果企业已经是一般纳税人，年销售额大于国家规定的小规模纳税额的年销售额标准，则企业可以通过减少销售额，着力发展对应业务，成立子公司等方式，达到小规模的标准。

当前企业一般纳税人的税率为6%，11%，17%，小规模纳税人的税率主要为3%（假设这里不考虑5%税率的），因此得到一般纳税人和小规模的纳税人平衡点的抵扣率：

3 以小规模纳税人为供应商

一般纳税人应纳增值税=（W1 +W2）*T1

小规模纳税人应纳增值税=（W1 +W2）*T2

当小规模纳税人和一般纳税人当期应交的增值税相等时，即有：

（W1 +W2）*T1=（W1 +W2）*T2时，此时，显然是不成立的，所以，当供应商为小规模纳税人时，企业应该选择小规模纳税人的身份来达到税收筹划的作用，如果企业已经是一般纳税人，年销售额大于国家规定的小规模纳税额的年销售额标准，则企业可以通过减少销售额，成立子公司等方式，着力发展对应业务达到小规模的标准。

4 结论

增值税纳税身份的选择是企业纳税筹划的一部分，本文通过税负平衡点分析法帮企业判断选择哪种纳税人身份可以减轻企业的增值税负担，根据税负平衡点分析法可以知道，当供应商为一般纳税人时，企业的抵扣率大于 时，企业最好选择一般纳税人身份，企业的抵扣率小于 时，企业最好选择小规模纳税人身份；当供应商为小规模纳税人时，企业最好选择小规模纳税人身份。

（作者单位：重庆财经职业学院）