价值链视角下财务精益化管理模式研究

杨 珂

一、精益化管理思想的起源

“精益”这个词源自单词“lean”,寓意是除去无用部分之后的事物，也就是指剩余没有浪费因素的精华部分，核心思想是“剔除任何形式的浪费”。（孙杰，2009）

精益化管理的思想起源于日本的丰田汽车，并闻名于20 世纪80 年代，著名管理专家大野耐一先生曾言：“丰田的成功来自于精益化生产管理的各种理念”。通过精益化的生产管理可以优化企业的生产资源配置，将无法产生附加值的生产流程去除，以期达到工作效率的改善和提升，通过精益求精的态度和精益化控制管理生产过程，使得原本在汽车三巨头统一市场的生存压力下的丰田，用最小投入成本创造了高价值产品和组织体系，以绝对优势获取了更多的经济利益。

随着精益生产方式的不断发展，多数企业开始意识到当前的会计体系不能很好的匹配精益化管理生产方式，因为该生产方式带来的改善成果无法通过传统的会计体系进行明确计量。而会计核算是企业进行精益转型的关键和制定决策的主要依据，如果采用精益化管理变革，传统的会计度量方法将是阻碍发展的所在。

由于精益化管理的生产方式是基于传统生产方式的巨大变革，企业的组织结构、绩效衡量等一系列活动相应地发生了改变，管理会计必须调整自身系统做出改变才能适应变革。（Gerald K Debusk，2012）

二、基于价值链的精益化管理思想的发展

（一）精益管理会计与价值管理的关系

以价值创造为视角的精益管理会计是一种战略意义的管理理念，通过整体的观念来诠释精益管理概念和理论框架的，它强调的是调动企业所有职能部门来对财务管理进行支撑，可以说精益管理会计核心就是价值管理。

精益管理的会计对象是精益生产密切相关的价值运动，通过价值运动的会计信息对其进行计划、决策、控制等，实现对会计流程追求的精益化思想贯穿于经济业务的记录、分析、监督、考核等，从而使企业各部门人员在工作中权衡得失，促使工作效益提高，避免资源和人工的浪费，达到降本增效的管理目的。

（二）价值管理与精益管理会计的理论融合

Brian.H.Maskell and FanceA（2008）通过研究精益财务管理，揭示了传统的企业财务管理中在成本管理方面只关注生产环节成本却忽视了价值流成本的重要性，另外过分关注财务业绩指标对利润的影响忽视了非财务指标比如基本的人力成本管理等。在上述情况下，大部分企业开始关注以价值为导向的精益财务管理。

James.P.Womack and Daniel.T.Jones（2000）基于精益生产的理念，认为企业的各环节流程中应融入价值流概念来实现实体转化和优化设计。

Bruce L.Baggaley（2003）认为价值管理和财务管理在企业中进行运用的融合点就是“价值”，而企业追求价值的根本点在于顾客价值为中心，而顾客价值的表现形式体现在他们愿意为企业提供的产品所愿意给予的经济价值的转移，那么企业最终实现产品的增值就是价值管理的终极目标，因此在产品生产设计销售等一系列环节中都要通过精益化管理实现价值管理。

Sameer,K.and M.David 于2007 提出精益管理的目标要通过价值流来实现，基于一种战略高度，通过对价值流，业务流程，信息流和组织结构的重建优化提高企业生产力效益和资源利用效率，在保障产品质量和控制经营风险的基础上削减不必要的经营成本，建立由成本管理、资金管理、价值流管理、信息流管构成的不同层次的全面全过程的精益管理体系。通过对价值流管理和精益财务管理的有机融合，降低成本增加效益，实现企业总体目标，增强综合竞争优势。

精益财务管理围绕企业价值创造，杜绝生产资源浪费为目的，综合运用了精益管理和价值流管理的理论，结合作业成本法、价值流图等管理方法和工具，通过成本、预算等的核算分析和管理，为企业价值链供应链的经营活动提供了有效的管理体系框架，消除弥补顾客创造价值的非增值作业，提升了价值链各环节中的价值创造力。

三、精益化管理在企业的应用实践探索

段志英（2013）鉴于目前中小型工业企业在发展的瓶颈期面临的生存危机和资源浪费的现状，强调将财务管理精益化理念运用于财务预算中并结合计算机手段，通过网络实现数据共享，进一步规范化的提高财务精益化管理水平。

陈晓红（2016）结合ABC 公司实践情况对精益管理思想和财务管理思想相结合的现代管理模式进行探析，从实行滚动预算、强化成本费用控制、防范资金风险、健全业绩考核体系四个方面进行阐述，细化了企业的精益管理措施。戴昕（2019）以价值创造型财务管理在万向集团的实践应用为例，深入剖析了万向集团价值创造型财务管理的的实施目标和财务管理活动，从财务指标（净利润、EVA、EPS）与非财务指标（客户满意度、员工管理、成长及提升、社会责任）的对比来证明价值创造型财务管理的实施效果，提出了“优化价值链管理体系，业财高效融合，以EVA 为评价核心的管理分析框架”的推广建议。

梅全喜、李红念、陈文秀（2012）为增强医院竞争力与生存力，运用价值流图、ABC 分类法、5S 管理等精益管理常用的方法，将精益管理运用于医院药事管理，通过门诊房调剂，病区药品管理，药物采购，制剂生产及静脉药物的实践经验表明精益管理是行之有效的科学系统管理方法，能为医院提升创新管理提供内在动力。杨志贤、杨琴（2014）从构建精益财务管理体系有效途径的角度入手，认为公立医院应推进全面预算管理和实行资金集中管理和调剂，来实现医疗活动全程监督，助力提高公立医院整个医疗活动效率，并提出了相应的完善对策来实现管理的规范化和程序化，结合业绩考核指标和目标成本管理来进一步提高财务水平精益化。

赵晓菲（2011）精益化管理是精细化管理的升华，符合“创造可持续价值”的思想理念，结合乌江水电开发公司发电厂提倡的“企业管理由生产型向生产经营型”转变的要求，根据价值流动和价值流等两环节的精益管理，坚持价值思维理念，统筹安全，生产，计划，财务，人力资源等管理关系，协同提升管理效益。

李海杰、王春英（2016）基于电网企业数据分析技术不断成熟的条件下，提出转型财务精益管理是应对电网变革的必然选择，首创性的将精益管理会计与大数据技术进行融合应用，通过梳理电网企业的价值创造流程及管控模式，探索建立长效实施机制，确保有效实现效益转换，充分发挥业财数据内在价值，从财务视角为提升企业数据资产核心竞争力开辟了新路径。文建芳（2019）结合电力企业全局性、可量化性、流程化、专业化，全面性和激励性的精益化管理特征，指出电力企业现阶段精益化财务管理中存在缺乏统一管理标准，风险防范能力低等信息化平台不完善等问题，强调建立健全财务管控机制和监督机制，优化财务岗位结构，发挥财务资源凝聚效应，转变企业财务管理职能，推进财务管理信息化进程，规范网络交易财务活动，使财务分析大数据化和科学化。

薛春慧（2016）认为烟草行业应以“向管理要效益”为发展主趋势。从开展企业精益化财务管理重要性入手，分析目前基层烟草企业粗放式-规范化-精益化管理的历程，进一步提出了结合对标管理，加强成本费用定额管理，强化资产动态监管机制和完善预算标准化体系建设的具体改进措施，为寻求行业战略目标的实现提供了精益化管理的新视角。高鹏程（2014）围绕目前烟草行业良好发展的质量管理体系，明确认为应构建企业精益综合标准体系框架，结合“全价值链”烟叶过程控制，以价值流牵引企业流程优化为导向，提出“精简高效、和谐统一、动态衔接、精益特色”的精益管理实施突破点，以达到精益管理流程，提高服务效益的目的。

张箭薇、李长福（2015）归纳了煤炭企业传统财务管理中资金持有量过多，筹资成本高等导致生产经营效率不高的问题，分析了煤炭行业实施精益管理的必要性，从筹资管理、投资管理和流动资产管理三个方面提出实施精益管理的方法。

四、价值链视角下的精益化管理思想发展实现路径分析

价值创造型的财务管理活动体现于成本控制、预算活动、经营活动和财务信息化建设等环节中。（戴昕，2019）

（一）成本控制方面

精益管理的核心是追求企业各项成本最低，对整个生产经营环节的成本管理是最关键的，供应链中每一环节的运营成本最小化将使企业总管理成本下降，关注企业生产成本就要重点关注采购环节，因为采购成本构成了企业生产成本的一半。采购以后的存储物资的管理以及员工的管理是商品流通企业批发零售环节的中间环节，要予以重视，选择成本收益配比优质的方案（冯海燕2016）。

另外，要完善成本控制机制，如采购、保管、验收、出库、消耗、管理、核算、质检验工等和成本控制相关的制度来监督约束开支，避免主观随意性，按照责任部门逐级分解，加强执行制度的落实，分析成本驱动因素找出成本控制的关键要素，使成本支出做到持续降低。（郭柳春2008）运用成本控制和规划，来消除企业无效管理的成本活动，将目标成本根据产品结构落实，运用价值工程法计算分析和研究降本问题。精益化成本管理区别于传统成本的方面在于全过程性，全共享性，全动因性，全方位性和全局性，通过各个阶段的层层控制将技术改造和价值分析结合等来进行成本改善。（蒋静然2015）

（二）预算管控方面

实行全面预算管理的前提要做到以下三个方面的工作：一、预算编制；二、加强资金预算管理；三、监督和控制预算方案。

实现国企资金集约化管理，由原先单一主体的资金预算扩展至生产经营，基出建设及投资等全面资金预算，财务部门与各职能部门协同运作，动态控制执行预算的情况，便于及时对预算偏差进行调整和修正。（文建芳，2019）应采用弹性预算来适应经营形式的变化，拟定多种版本预算方案，编制过程中能够重部门“上下结合方式”，协调好沟通与配合度以避免预算紧张或松弛。

具体到电力企业可以采用对接输配电价定价模式和优化预算模型，以资产负债率、单位输配电成本为边界约束条件，目标函数设定为经营效应，自变量为售电量，构建“电量-投资-成本-效益”高效互动的预算模型，在此过程中加强预算执行情况动态监控，以便更好指导企业实现年度经营目标。首先，加强项目投资过程闭环管控，做到职责分工明晰，权责对等，制定投资策略明确投资重点，制定投资项目负面清单，提高投资效率，优化投资计划系统，建立项目情况信息共享机制。增加“投资转固率”考核指标，简化结算和批复流程，按权责发生制细化工程暂估增值标准促使项目投资有效快速地形成固定资产。（郭祝平，2018）

精益化预算管理的目标是追求效益，不仅意味着预算数据精确还强调预算管理工作的精细，结合企业内外环境多变因素，从企业效益角度出发，设计完整的预算管理流程，涵盖编制、跟踪控制、分析和调整，体现公司动态效益而非片面的完成预算利润指标。（郝洁2015）

价值创造导向下的财务预算体现了企业整体战略，在预算管理方法中强调加入EVA 绩效考核指标，同时关注效率，提高预算和企业战略的相关性，可以在预算管理中引入平衡记分卡，作业管理法等多样方法来完成对预算的精准预测。（魏金萍，2014）

（三）精益信息化管理

信息化首先可以应用于会计基本核算职能，例如建立凭证模板，规范凭证格式，辅助核算功能，快捷查询统计等提升工作效率和准确性。具体可以应用于网上银行，实现“单笔支付”向“批量支付”跨越，借助设置在数据库中的账户模板，自动获取客户信息完成付款，进一步推动信息化运用，将现场办理逐步转型为网上办理，使原来多部门的工作量简化为单部门工作。（刘春燕，2019）

计算机信息技术和企业精益财务管理的结合是注重业财一体化，以总体规划为纲要，分步实施，突出重点，从薄弱环节建立内部信息管理系统，加强部门间沟通，从技术上实现信息及时，相关和透明性，从而助力财务精益化管理水平提升，逐步实现生产经营过程中信息流资金流的共享和预算，结算，监控等财务工作的规范化。

利用信息化平台为支撑，通过工程联网等手段，快速获取动态财务数据信息，可以有效降低营运成本，保障财务数据质量。（郝洁，2015）

为了做好上述的全面预算管理工作，企业可以从平台建设，理论提升，体制创新等方面着手提升预算管理效果。（吴晓荣，2018）

五、价值创造导向下财务精益化管理模式构建与实施

2008 年，Frances A.Kennedy a，Sally K 透过精益会计的内在本质，构建了一个基于企业组织结构的理论框架，该理论框架结合了精益企业成本会计和做企业组织战略的理解选择和控制，该框架详细说明了基于价值创造的精益成本管理中的各环节之间基本关系和双向关系的变化情况。（见图1）

图1 企业精益成本管理体系结构

现阶段企业在实行精益制造和生产理念时发现传统会计方法的非普适性，美国管理学家为研究新型的适用于现代企业追求价值要求的财务管理方法进行了全面而定研究，运用准时生产制（J1T）、约束理论方法、六西格玛、价值流管理、作业管理法和目标成本法等管理方法，构建了精益生产管理体系来改善传统财务管理体系无法到达效果。（王雪红，2015）

2004 年，David Drickhamer 在“lean accounting:Novel Numer Cruching”中，将精益管理的方法和传统的标准成本法基于精益视角，利用价值流图进行分析，提出精益管理会计的利润报告可以不必对成本项目一一分析，只挑选相关关键的成本项目，降低成本核算量。Brian H. Maskell, President, BMA Inc.和Bruce L.Baggaley, Senior Partner 在“Lean Management Accounting”中对精益思想和精益管理会计和概念内涵以及基本要素进行了阐述，并对实施办法有了进一步介绍。Brian H. Maskell, Presiden BMA Inc 在“when you go lean, remember that the demon wastelurs within your finance and accounting process”中，基于除财务和会计流程的角度对价值流成本法和目标成本法在精益会计中的应用进行介绍“Creatingthe Course and Tools for a Lean Accounting System”研究了价值流图、分类统计表、目标成本法等精益会计工具的应用和实施进行了介绍，包括精益会计的先决条件、单元和价值流业绩评价、持续改进，强调用价值流来衡量企业绩效及关于精益管理活动。

吴晓荣在2018 年提出，福田汽车面对行业变革，为奠定低成本战略实施基础，推行财务“切块管理”，这一新型管理手段，针对性的对每一“成本块”有效切分和管理，对经营过程中各环节成本定额的倒逼，降低总体营运成本，精益化手段创新并非“新”，而在于和企业实际情况有机融合的基础上优化调整，创新地建立契合自身的财务管理体系。

魏金萍（2014）通过将企业价值创造与财务预算进行融合，构建了战略性长短期预算结合的预算系统图，以EVA 为财务预算基本方法，以效率为目标，全面预算和责任预算互相协调配合的预算系统。

江小舟在2019 年利用杜邦财务分析体系的基本模式，将财务比率与上层指标相结合，对价值创造驱动因素进行层次分解，通过对基层分析指标，次级分析指标和主干分析指标的构建更科学的反映价值创造的基本驱动因素。

肖永洋（2019）利用现金流贴现模型，为实现企业价值与业务之间有效连接，从定量和定性两方面将企业价值划分为收入、成本及收款三方面的管理，并进一步建立符合企业自身发展战略，服务于风险管理的管理会计应用体系。

宁建华（2019）基于价值创造视角，指出构建多维度考评体系来加强财务内部控制，实施全面现金流的管理，形成财务风险管理闭环，实施预算和资金集中管理，结合EVA 衡量指标，引入财务与非财务绩效考核，更好地彰显精益财务管理的优势。

六、结 论

通过本文对文献的梳理，对国内外各个阶段精益管理的研究进行探析，发现国外学者更多的关注于精益管理体系框架的优化改善，而我国对于精益管理的研究集中在企业的实践中的运用中发现问题并提出相应的措施，只关注局部，并未凸显全局，而且大部分关于精益会计和精益财务管理的研究都仅仅只运用精益思想来指导精益生产的过程中，消除业务流程中的浪费，却没有建立一套非常全面、系统、普适性强的关于价值创造契合精益财务管理内容的理论框架。本文从价值流的视角，站在企业整体战略目标上发挥管理效益，从成本核算，预算，投资筹资活动、信息化建设的角度匹配企业的财务决策，以价值创造理念贯穿文章整体脉络，结合国内企业应用精益管理的实践，探索性的展现精益财务管理的发展和实施效果。