从律师参与社会公益性法律服务谈律师行业税收政策的完善

孙世海（河南省法学会律师学研究会会长）

乔金茹（河南财经政法大学刑事司法学院教授）

李曙衢［北京市盈科（郑州）律师事务所主任］

一、律师参与社会公益性法律服务的法律、政策依据及主要形式

近年来，我国出台了一系列法律和政策规定，要求或提倡律师参与和承担与其职业相关的公益性法律服务工作。本文所说的律师参与社会公益性法律服务，主要包括承办法律援助案件，定期到公、检、法、信访等部门、单位值班，无偿参与涉法调解，无偿担任农村乡镇、行政村、城市办事处法律顾问，免费向农民工、残疾人、老年人、妇女、儿童提供法律援助，参与立法起草、论证、评估，义务参加各种法律宣传等。

（一）《律师法》第42条规定：“律师、律师事务所应当按照国家规定履行法律援助义务，为受援人提供符合标准的法律服务，维护受援人的合法权益。”

（二）党的十八届四中全会通过的《中共中央关于全面推进依法治国若干重大问题的决定》提出“完善法律援助制度，扩大援助范围”。中共中央办公厅、国务院办公厅印发的《关于完善法律援助制度的意见》（中办发﹝2015﹞37号）明确了法律援助的范围，对律师参与民事、行政、刑事法律援助案件均提出了要求。现在正在推行的刑事案件律师辩护全覆盖试点工作对律师从事法律援助工作则提出了更高的要求。

（三）中央政法委《关于建立律师参与化解和代理涉法涉诉信访案件制度的意见（试行）》（2015年11月9日发布）和司法部、国家信访局《关于深入开展律师参与信访工作的意见》（司发通〔2016〕127号）明确要求建立律师参与化解和代理涉法涉诉信访案件制度，要求广大律师积极参与城乡居民公共法律服务，应当遵循无偿公益等原则。

（四）最高人民法院、最高人民检察院、公安部、国家安全部、司法部《关于开展法律援助值班律师工作的意见》（2017年8月发布）规定：“法律援助机构在人民法院、看守所派驻值班律师，为没有辩护人的犯罪嫌疑人、刑事被告人提供法律帮助”，并对法律援助值班律师制度进行了明确规定。

（五）2017年9月30日，最高人民法院和司法部联合发布《关于开展律师调解试点工作的意见》（司发通〔2017〕 105号），明确提出“建立律师调解工作模式”，要求在人民法院、公共法律服务中心（站）、律师协会、律师事务所等处设立律师调解工作室。并要求“健全律师调解工作机制”，明确律师调解案件范围，规范律师调解工作程序。

目前，律师还承担妇联、工会、残联、教育等部门的值班工作，以及进乡村、进学校、进企业、进街道、进单位开展免费法律培训、法律咨询。

二、律师参与社会公益性法律服务的实证调研

律师参与各类公益性法律服务工作取得了良好的社会效果，同时也付出了大量的精力。根据司法部2018年3月9日发布的信息①根据2018年3月9日司法部举行的法律援助工作新闻发布会暨“法律援助智能导航服务平台”上线仪式公布的数据。，以2017年为例：全国各级法律援助机构共为49万多农民工、6万多残疾人、12万多老年人、14万多未成年人提供了法律援助。2017年，全国法律援助机构共办理法律援助案件130.7万余件，法律援助受援人达138.8万人次，提供法律咨询超过838.2万人次，有力维护了困难群众合法权益，促进了社会和谐稳定。

根据河南省司法厅统计，2017年河南律师共办理各类法律服务案件303410起，免费办理案件43577起，免费案件占律师年办理案件总量的14.4%，办理刑事法律援助案件42488件，平均每名律师2.3件。经过对四个省辖市调研测算，大家认为由于案件情况不同，承办一起刑事法律援助案件从接案到结案，一般要经历3～6个月，这期间律师要用5～9天时间，如果平均按6天计算，每天工作8小时，一起刑事法律援助案件要用48小时，河南律师年人均2.3件则耗时：48小时×2.3=110.4小时。

2017年河南律师还参与信访接待、民事调解、免费帮助弱势群体（老年人、妇女、儿童、农民工、残疾人）等公益服务总计131750起（件），每名律师年平均7.1件，如果按每件耗时12小时计算（调解纠纷、助残、帮助农民工每件要超过12小时），每名律师年平均要耗时85.2小时，按律师每年工作时间为2000小时计算（一年52周，除去春节、国庆节两周，年工作50周，每周工作5天，每天工作8小时），（110.4小时＋85.2小时）÷2000小时×100%=9.78%，也就是说，河南律师年人均参与社会公益性法律服务时间占全部工作时间的9.78%。这是一个比较保守的数据，实际上根据律师的反映，律师每年参与公益法律服务时间至少要占其工作时间的15%以上。

2018年12月中旬，课题组到有463名律师的濮阳市调研，与市司法局、律师协会、市法律援助中心同志一起测算，结果是：（1）2018年全市抽调178名律师作为法律服务团成员，参与全市89个乡镇（办事处）法律服务，每名律师平均包5.5个行政村。按要求，每名律师每个月要到每个村2次，一次不少于2小时。一年下来法律服务团中的每名律师平均年工作264小时，178名律师全年工作总时间为46992小时，把这一时间分摊给濮阳市463名律师，平均每名律师年工作时间为101.5小时；（2）至2018年11月底濮阳市律师共办理5351件民事、刑事法律援助案件，平均每名律师办理11.56件，平均按一件工作5天、每天工作8小时计算，合计462.4小时；（3）律师的各种值班，年平均每人10天，每天按工作8小时计算是80小时。上述三项合计，濮阳市的律师2018年参加各类公益法律服务活动占全年工作时间的比为32.2%。

我们还选取两个基层律师事务所进行了统计：

例一：河南安阳市争先律师事务所2017年参与公益法律服务统计

（1）按照区委、区政府和区司法局要求，该所8名律师进驻8个行政村，每名律师每周进村一次，每次不少于4小时，这样计算一名律师每年进村提供法律服务的时间为200小时。

（2）每年“3·8”妇女节、“4·15”国家安全日、“12·4”宪法宣传日、助残日以及庙会期间上街开展普法宣传。每人至少参加两次活动，平均用8小时。

（3）不定期进学校、社区、乡村、企业等进行法律宣传、上安全教育课，每人一年不少于2次，备课加讲课一次要用4小时，平均每人要用8小时。

（4）律师陪访平均每人每月一次，一次4小时，全年人均48小时。

（5）2017年律师事务所律师一共办理法律援助案件38件，人均4.75件，每件按投入工作5天、每天工作8小时计算，总计190小时。

（6）律师事务所安排一名律师在市中级人民法院值班，每月一天工作8小时，年人均12小时；派一人去看守所值班，每月三次，一次一天8小时，年人均36小时。这两项相加全所平均每人一年值班48小时。

上述六项相加，这个律师事务所平均每名律师一年参与法律服务的时间为502小时，占全年工作时间的25.1%。

例二：濮阳市清丰县导航律师事务所参与公益法律服务时间统计

濮阳市清丰县地处河南、河北、山东三省交界，该县只有一个导航律师事务所，2017年该所有7名律师。这个律师事务所的大部分收入是靠代理法律援助案件领取补贴。课题组与该所律师经过测算，结果是：2017年该所平均每人参与公益法律服务活动时间占律师全年工作时间的64.9%。该所唐秀钦律师2017年参与公益性法律服务的情况是：（1）免费任5个行政村法律顾问，按要求他每周至少抽一天时间把5个村走遍，一年下来，他要用400小时；（2）2017年他承办40起法律援助案件，按每起法律援助案件按耗时40小时计算，共1600小时；（3）全年参与值班、法律宣传5天，约40小时。这样算下来，唐律师2017年参与公益性法律服务活动用去2040小时。唐律师说：“一年来我基本没有节假日、休息日，经常加班加点。2017年我还代理3个案件，加上法律援助案件补助，总收入5万多元。”

三、从律师职业的特殊性和部分法律服务工作的公益性谈完善律师行业税收政策的必要性

律师在法治建设进程中承担着大量带有公益性质的法律服务工作。当前，在要求律师更多地参与公益性法律服务活动的情况下，我国律师的部分法律服务工作已经被赋予了公益属性，但相关的制度设计对律师参与公益性法律服务没有起到激励作用，尤其在税收制度方面比较突出。

（一）税收政策没有充分考虑律师与个体工商户的区别。律师行业整体的组织形式为合伙，按照现行税法规定，对于合伙制企业，其缴纳的主要税种有增值税和个人所得税。目前实行的律师个人所得税制度是在全国律师只有3万多人时设计的，目前我国律师人数已经超过42万人，个人所得税却没有根据律师行业的现实情况进行大的调整。我国对律师行业的个人所得税没有独立、系统性的规定，至今仍是参考个体工商户经营所得征收个人所得税。律师与个体工商户具有本质上的不同，主要区别是：

1.目的不同。个体工商户是以盈利为目的的经济实体，其主要通过生产、销售等经营性活动获取收入。我国《律师法》规定，律师应当维护当事人合法权益，维护法律正确实施，维护社会公平和正义。因此，律师是靠其掌握的专业知识，为公民提供法律服务，进而推动社会法治的进步。

2.审批和管理机构不同。律师事务所是经司法行政部门审批和管理的机构，个体工商户是在工商行政管理部门注册设立。

3.取得收入的方式不同。个体工商户一般是通过购买设备和物资等固定资产或物资进行生产经营，而律师则主要是通过智力劳动，以其掌握的法律知识为社会提供法律服务，进而获取回报。

4.个体工商户一般不存在公益属性。律师是法律职业共同体的一部分。在全面依法治国的今天，由于国家法律人才的不足，要求律师通过参与法律援助、普法宣传、参与信访、调解等大量社会公益性活动在推进依法治国进程中发挥更大的作用。个体工商户一般不参与上述公益性服务。

（二）参照个体工商户设计的税收制度不利于律师业发展。将律师行业的税收制度与个体工商户的税收制度混同，导致出现了很多不利于律师行业发展的税收安排。

1.律师行业主要以智力劳动为成果，一个人在成为律师之前和正式执业以后，都需要不断进行大量的智力投资，包括学习、培训等，但律师的这部分投入在税收制度中无法得以体现。律师在提供法律服务时，很少有固定资产的投入和存货类资产的购置，因此在缴纳增值税时没有或只有很少的增值税进项抵扣，导致其增值税税负高于其他行业。

2.个体工商户没有像律师行业如此复杂的纳税核算方法。目前，对律师事务所的税收规定较为零散且不成体系，国家税务总局《关于律师事务所从业人员取得收入征收个人所得税有关业务问题的通知》第一次明确“律师个人出资兴办的独资和合伙性质的律师事务所的年度经营所得，从2000年1月1日起，停止征收企业所得税，作为出资律师的个人经营所得，按照有关规定，比照‘个体工商户的生产、经营所得’应税项目征收个人所得税。在计算其经营所得时，出资律师本人的工资、薪金不得扣除”。该文件确定了律师事务所的税收征收方式，之后未再作大的调整，导致律师事务所根据人员的聘任方式不同，采取了截然不同的几种征收方式：

（1）律师事务所的合伙人，比照“个体工商户的生产、经营所得”计算征收个人所得税。

（2）律师事务所支付给雇员（包括律师及行政辅助人员，但不包括律师事务所的投资者，下同）的所得，按“工资、薪金所得”应税项目征收个人所得税。

（3）作为律师事务所雇员的律师与律师事务所按规定的比例对收入分成，律师事务所不负担律师办理案件支出的费用（如交通费、资料费、通讯费及聘请人员等费用），律师当月的分成收入扣除30%的办理案件支出的费用后，余额与律师事务所发给的工资合并，按“工资、薪金所得”应税项目计征个人所得税。

（4）兼职律师从律师事务所取得工资、薪金性质的所得，律师事务所在代扣代缴其个人所得税时，不再减除个人所得税法规定的费用扣除标准，以收入全额（取得分成收入的为扣除办理案件支出费用后的余额）直接确定适用税率，计算扣缴个人所得税。兼职律师应于次月7日内自行向主管税务机关申报两处或两处以上取得的工资、薪金所得，合并计算缴纳个人所得税。

（5）律师以个人名义再聘请其他人员为其工作而支付的报酬，应由该律师按“劳务报酬所得”应税项目负责代扣代缴个人所得税。

（三）律师行业税收制度存在的突出问题。

1.增值税方面的税收设计制约了律师事务所规模化发展。我国增值税纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人，律师行业的一般纳税人按照6%的税率征收，小规模纳税人则按照3%的税率征收。目前增值税的税收设计对于小型律师事务所是有利的，从税法的精神讲，扶持小微企业发展也是正确的，但从律师行业的情况来看，现有的政策反而不利于规模较大的律师事务所发展。

目前，律师事务所为了降低税负，享受税收对小微企业的优惠政策，人为地控制其规模，在连续12个月收入接近500万元时人为拆分，使律师事务所10人以下的占比越来越多。2017年河南省18681名律师，律师事务所1242个，平均每所15人，而10人以下的律师事务所594个，占河南律师事务所总数的47.8%。大型律师事务所在营改增后税负普遍增加，除税制原因外，还有一个重要原因是目前个人所得税政策与增值税政策没有有效衔接，律师事务所的专职律师在扣除一定比例的费用后，其他构成费用的票据不能再重复入账，导致可抵扣的发票很少。另外，由于律师事务所实行合伙形式，且承担无限责任，合伙人之间一旦发生矛盾，在合伙名下的资产处置起来非常麻烦，因资产产生的问题也可能导致合伙人承担无限责任。因此律师事务所很少有大的房产及车辆等，能够抵扣的进项税额极为有限。整个律师行业以小型律师事务所居多，这是整个律师业营改增后税负有所降低的主因，但大型律师事务所增值税税负的增加从税制方面已经限制了律师行业做大做强，对律师行业的整体发展不利。

2.个人所得税方面税前抵扣项目不合理，导致律师税负过重。

（1）由于律师事务所采取合伙形式，为了避免给律师事务所带来风险，一般不允许为律所使用的房产或办案使用的汽车进入律师事务所固定资产账户并计提折旧，导致律师事务所的固定资产偏低，能够提取的费用大幅压缩。

（2）律师行业培训费用的限制不利于律师人才的培养。律师执业是以智力劳动为主，每年通过定量的学习培训才能适应形势发展的需要。但目前律师事务所的职工教育经费受到工资总额8%的限制，大量的职工培训费用无法进入费用税前抵扣，而实际上律师每年支出的培训费用又远高于上述限额，这影响了律师通过参加学习培训掌握新的技能为社会提供法律服务的积极性。

（3）律师是一个很少固定在办公地点工作的职业，大多数律师需要每天在办公室外处理各种法律事务，其在外处理法律事务时因为时间原因一般都在外边就餐，这部分费用与其他行业的业务招待费的性质具有本质的不同，但现在的税收政策对这类费用一律按照业务招待费对待，对于律师这个职业存在费用归类不当的情况。

四、完善律师行业税收制度的建议

中国律师参与公益性社会法律服务比较多，可以说是中国律师有别于国外律师的一个特点。律师不领取国家工资，目前又很难统一补贴，律师事务所又无专项经费补贴。而律师参与的社会公益活动又是在政府监管部门和律师自律组织（律协）监督指导下进行的。鉴于律师行业的特殊性，建议对律师行业税收制度进行适当的调整和完善。在政策设计时，要考虑80%的律师收入并不高，很多年轻律师执业初期收入还难以满足基本生活需要。以河南省为例，2017年全省18681名律师，总收入为16.85亿元，人均9万多元。因此不应把律师行业视为高收入行业进行制度安排。对完善律师行业税收制度我们提出如下建议：

（一）考虑中国律师职业较强的公益属性及其管理的特殊性，对律师从事公益性法律服务活动在税收制度设计上应予以鼓励。很多律师从事国家、地方政府安排的社会公益性法律服务时间达到其工作时间的15%甚至30%，这些活动有些会有补助，如刑事法律援助案件各地政府每件多数补助800～1000元；而信访接待，到法院、公安机关、工会等部门单位值班，有的地方财政每天补助律师30～100元不等，财政困难的地方，则没有补助，均需要律师事务所或律师自身承担。对律师从事公益性法律服务的办案费用，建议在正常的成本费用之外考虑按照收入另行增加一定比例的金额作为税前扣除的费用，作为对律师从事公益性法律服务的补偿。或者允许律师事务所提取一定比例的公益基金，并允许该公益基金在税前扣除。通过税收政策调整，鼓励律师事务所动员律师积极主动地参加各类公益性法律服务活动，使律师在推进全面依法治国进程中发挥更大的作用。

（二）研究设计适合律师行业发展的税收制度，简化律师行业的税收核算办法，降低律师事务所的税收风险。尽快研究适合律师行业的会计核算制度和税收制度。对于提成制律师事务所，可以考虑对提成律师和合伙人采取一致的核算办法；对于一些核算能力差，符合《中华人民共和国税收征收管理法》第35条规定的律师事务所，可以允许其采用核定征收办法；适当放宽税收认定的合伙人的条件，按照实质性课税的原则，对于律师事务所按照本所条件认定的合伙人在税收方面予以承认，不受司法行政管理部门关于合伙人认定的约束。

（三）考虑到大型律师事务所营改增后税负增加的客观现实，平衡大型律师事务所和小型律师事务所增值税的税负差异。是否可以考虑对于大型律师事务所超过小规模纳税人的增值税税负实行即征即退（或部分退）或先征后退，基本拉平不同规模律师事务所的税收鸿沟，进而扶持律师事务所做大做专做强，抑制律师事务所为了降低税负不断进行拆分。

（四）建议参考软件等行业的税收政策，允许律师实际支出的各项培训费用不再受工资总额比例的限制，允许全额进行税前扣除，以促使律师行业通过不断的培训学习，提高执业能力和服务社会经济发展的能力，提高律师在国际上的竞争能力。

（五）进一步增加律师事务所办案费用的扣除比例。根据我们对几家律师事务所的估算，在收费中等的情况下，一般案件律师办案费用加上每年承担的公益及其他法定的义务的费用，律师一般收入对应的成本费用大致在50%～70%左右，有些收费较低案件的成本占比会更高，甚至单案核算还要亏损。目前按照国家税务总局的规定，律师从律师事务所分成收入中扣除办理案件支出费用的比例为当月分成收入的30%以内，这一比例对于大多数律师来讲都无法覆盖成本，建议适当增加扣除比例。

（六）2016年司法部修订的《律师事务所管理办法》第52条规定：“律师事务所应当按照规定，建立执业风险、事业发展、社会保障等基金。”该规定对于促进律师事务所的稳定发展和做大做强具有重要意义，但由于税收政策不认可律师事务所计提上述基金，所以上述基金并不能列入费用予以税前扣除。建议允许律师事务所将上述提取的基金在税前扣除，用于律师事务所的发展，用于补偿律师参与公益法律服务。

（七）考虑到经济发达地区与中西部地区的差别，建议对中西部地区的律师在税收政策方面给予倾斜。