论稳健原则对中国上市公司的适用性及其实际应用

陶旭倩

（哈尔滨师范大学 经济学院，哈尔滨 150025）

一、稳健原则的理论基础

（一）稳健原则的内涵

稳健原则从字面上不难会意即是很“稳当”，在企业会计核算的实际操作中，稳健性原则的功用也确实如此，主要是为了削弱风险发生可能产生的危害。在市场经济高速发展的时代，企业在经营过程中存在着许多不确定因素。具体而言，有应收账款不能回收、销售退货和后期维护成本降低、存货的公允价值降低、固定资产无形资产的提前报废等，这就要求会计人员在处理会计业务时，应当小心谨慎，不可盲目乐观，在面对不确定因素时作出职业判断，充分预估种种可能发生的风险，严谨处理每一笔会计业务。对本期会计期间内可预期收回的款项不可确认本期收入、对于本期可能发生的费用、成本等进行预估，然后计入本期费用[1]。稳健原则的合理运用和实施能有效防范、降低不确定因素所带来的损失，稳定盈亏，提高企业管理水平，有利于企业的可持续性发展。

（二）稳健原则的基本表现

根据企业会计制度对稳健原则的规定，稳健原则主要要求会计人员在办理一些较为复杂或不确定业务时保持谨慎的态度，充分考虑到可能发生的各种不确定因素。根据风险的大小，合理预估、确认、计量，不低估负债或费用，不高估资产或收益，即对于会计期间可预见的费用和损失应计入当期成本，对于会计期间不确定的收益不应列入本期收益。

（三）稳健原则在会计制度及准则中的体现

在资产方面：①从支出上看，自行研发无形资产的费用分为两个方面：费用化支出（即无形资产前期的开发成本直接计入当期费用）、资本化支出。②对于无形损耗较大，可能会提前报废的的固定资产采用加速折旧法，保证资金的有效利用。③企业应每年年末对企业内部所有资产进行全方面检查，计提减值准备[2]。④对于发出存货时所选择的计价方法也要根据货物的市场行情来判断。

在收入方面：对于劳务的开始在一个会计期间发生，而劳务的完成在下一个会计期间，则会计期末的收入确认根据劳务的完工程度来判断；对于完工程度无法判断或不可合理估计的，按当期实际所消耗的材料费、人工费、等成本入账。对于本期所消耗的成本比本期预计可收回的收益还高的劳务，则按实际可收回的收入确认当期收益。

在投资方面：用成本法计算处理股权投资的股利清算业务时，当被投资单位宣布发放现金股利，应计入本期收益，其账面价值除投资人增资或减资的情况下，始终保持不变。

在债务重组方面：根据最新的会计制度规定，对于以非现金资产形式进行抵债的，比较重组债务的账面值与非现金资产的公允价值，将其差额确认为当期损益。此外，在完成债务重组的过程中所发生的水费、运杂费、资产评估费等也计入相关资产的价值。对于需缴纳增值税的资产，应将资产公允价值和所交税增值税额及账面价值的差额计入本期收益，债务重组所发生的损失确认应按债务重组的账面价值计入营业支出[3]。

二、稳健原则对中国上市公司的适用性分析

（一）从会计信息角度分析

信息时代，会计信息在传播速度提高的同时也带来了很多会计信息质量方面的问题，而稳健性原则作为衡量会计信息质量的重要原则，很好地解决了这个问题。稳健性原则并非源于中国。早在2001年时，美国的很多上市企业都因会计信息质量问题而造成企业财政危机，并使得稳健性原则的运用得到重视。改革开放后，我国上市公司相继崛起，财务信息虚报等事件也在我国相继出现。经实践研究发现，西方的稳健原则在我国上市公司中也同样适用，只是稳健程度根据各国实际经济环境有所区分。

（二）从企业内部管理角度分析

采用会计稳健性原则进行会计业务的处理成为会计人员的必然选择。由于企业会计人员、财务工作者都只是企业的员工，而非股东、债权人，因此出于对自我保护，他们会尽可能降低自身所需承担的风险，尽量采用多计损失和费用、少计收入和利得的会计核算方法以降低不确定因素带来的影响[4]。

（三）从股权结构角度分析

单一的股权结构导致了财务报表真实性、可靠性方面的问题。目前我国上市公司股权分置改革在全国范围内得到广泛推广，但我国上市公司股权结构仍然单一，以国有股为主，法人股占比较大的股本结构导致会计信息不公开透明，资本市场公共资源不能得到充分利用，股民无法及时监督、制约和参与企业的经营情况。且获取企业信息的渠道有限，普通大众尤其是一些中小型投资者只能依赖上市企业年终对外公布的财务报表来了解企业的经营状况和企业未来发展潜力，因此会计报表的可靠性对中小投资者来说尤为重要。而稳健原则很好规范监督了财务报表的制作，保证了我国上市公司财务报表的公允性和可靠性[5]。

（四）从经济市场角度分析

中国正处竞争日趋激烈的大环境中，不确定因素造成的风险加大，充分考虑各种可能发生的风险和损失不仅有利于企业自身的发展壮大，同时也有效保护了中小型投资人的利益。没有会计制度制约的早期上市公司的大多采用冒险、激进的会计政策，以求在短期内谋求最大的利润而忽略一些不确定因素，如应收账款的收回率、存货的减值、固定资产折旧方法等问题，这些都将会对会计核算的准确性，可靠性造成极大的影响，甚至一度导致我国金融市场严重沙漠化，连年亏损，导致中国股市的元气大伤。因此稳健原则在企业中的实施是我国历史发展的必然选择。从以上数据我们可以得出一个结论：中国经济在高速发展的同时，各种会计制度也在不断改进，推广至整个中国。但就目前而言，适度稳健的原则依然不能满足上市公司实现财务会计目标的需要，依然存在很多不足和漏洞。因此，稳健原则是中国历史的必然选择，是中国上市公司把控风险的防火墙，是企业财务管理的核心准则。因此，稳健原则的恰当运用在很大程度上决定了一个企业的竞争力，稳健原则可以说是市场竞争的必然产物[6]。

三、中国上市公司稳健原则应用分析

（一）稳健原则在中国上市公司会计核算中的应用

1.无形资产的摊销

无形资产取得成本的摊销取决于无形资产寿命的有限性和无限性。合理估算净残值后，预计无形资产的可使用年限和净残值，并选择适当的摊销办法，对于无形的可使用年限无法确认或可无限使用的，对其不进行摊销处理。无形资产摊销期限的选择也充分反映了会计核算的稳健性，应取经营期限、合约规定期限和法律规定期限中最短者为无形资产摊销期限，若三者都未规定期限，则取十年为摊销期限。

2.资产减值准备

资产减值准备中稳健性原则的应用主要表现在以下几个方面：①交易性金融资产期末计量，在每年会计期末将交易性金融资产市场价值和账面价值的差额计入当期损益。②存货的期末确认。由于存货在企业仓库保存过程中可能会有一些风险，如无形消耗、市价下跌等不确定因素，因此应在会计期末采用成本与可变现净值孰低法对存货进行确认，以避免不确定因素所带来的风险。③应收账款减值损失的确认。由于一些人为因素，非人为因素可能致企业的一些应收账款无法收回，所以会计人员应遵循稳健性原则，在每年年末对应收款进行系统清查，计提坏账准备，以此来降低坏账损失所产生的风险[7]。

3.固定资产折旧方法的选择

固定资产在企业资产中占有不小的比例，对于固定资产的折旧应根据固定资产的性质和使用范围来合理选择会计的折旧方法。根据会计法的规定，我国企业可选择的折旧方法主要包括：直线法，工作量法，双倍余额递减法和年数总和法等，折旧方法的选择直接影响到企业每个会计期间的折旧费用。

（二）稳健原则在中国上市公司运用中存在的问题

稳健性原则的运用从辩证的角度来说是一把双刃剑，它不仅能规避可能发生的风险，稳定企业盈亏，保护了投资者的权益，另一方面由于计提被滥用，给管理者留下了更多的利润操作空间。例如，提高坏账准备、减值准备的金额，以此来减少本期利润，不仅达到了少纳所得税的目的，同时也损害了投资者和债权人的利益。从我国经济市场的大环境来看，我国的上市企业中利润操纵情况非常普遍，因此稳健原则还需要进一步完善[8]。

1.稳健原则与其他会计原则的冲突

上市公司在稳健性的实际操作上，稳健性原则对处理会计业务的规定有时不符合其他会计原则的规定。具体来说，对于企业经营过程中可能发生的损失确认为当期损失，而这一点不符合会计原则的客观性原则的规定，客观性原则要求会计的确认、计量应根据实际发生的交易或事项进行，而对于可能发生的损失并没有真实发生。因此，企业很有必要采取一定的方法来调和会计原则与稳健性原则之间的不同，以保证高效运营。

2.稳健原则与主观的臆测

稳健原则有着很大的主观臆测性，因为处理会计业务时的确认和计量是一个需要人工来完成的过程，主要依赖于企业会计人员的主观判断，具有很大的主观臆断性。并且会计人员的水平参差不齐，即使是同一水平的会计人员对于同一会计业务的处理方法可能也不同，因此企业对稳健性的运用缺乏一个统一的标准，导致企业乱用谨慎性原则的现象普遍且难以管制。此外，企业的稳健性原则的应用不仅受企业会计人员的专业水平影响，也基于企业的性质和所处环境的共同作用，如企业的类型、企业的管理水平、市场风险的大小等。对于这些判断都没有一个统一标准，导致企业对会计准则的运用缺乏权威性。

3.稳健原则的“度”怎样把握

确认与计量的难度较大，稳健性原则的“度”难以把握，主要表现为两方面问题：第一，过度谨慎。说的是企业在会计核算的过程中过多的计量可能发生的损失和费用，过少的确认收入，甚至有的企业利用这个规则隐瞒利润，以此达到少分配股利甚至偷税漏税的目的。第二，谨慎不足。谨慎不足恰恰与过度谨慎相反，没有充分考虑可能发生的风险和不确定因素，容易导致利润的虚计。与此同时，有人提出了适度稳健，但适度稳健同样存在问题，一方面，适度稳健避免了只确认损失不确认利得从而导致核算产生偏差的缺点，解决了了传统稳健原则中会计计量确认的不公允性问题，提高了会计核算的准确性和会计报表的可靠性；另一方面，因为对于会计核算的确认来源于主观判断，没有一个统一的标准，增加了利润核算的可操作空间。这种利用谨慎不足原则、利用会计准则中的漏洞来谋求巨额企业利润的方法，具有很高的隐蔽性，因此难以防范、审查。

因此，对于稳健性原则度的把握对企业的管理和经营有着至关重要的作用，无论是过度谨慎还是谨慎不足，都能影响到稳健性原则的作用，只有恰当把握稳健原则的度，才能保证投资者的利益、降低企业风险。

四、解决我国上市公司运用稳健原则相关问题的对策

（一）完善内部控制

1.规范谨慎性原则在企业中的应用

企业对于稳健性的实施应公开透明，不允许设置秘密准备。同时，在企业实际操作中我们需要规范稳健性原则的使用，对谨慎性原则的运用设置规范、标准，以此来平衡谨慎原则与其他会计原则之间的不均衡，减少主观臆断性所带来的风险。此外，完善内部控制制度，将不确定的事项按风险及发生的可能性大小划分为几个等级，对发生的可能性很小的业务可以先不予考虑，对于风险等级较高的业务则要求会计人员对其进行合理的预判，估算损益大概的价值，并在会计报表中披露，辅助企业的经营决策[9]。

2.合理推进稳健会计制度工作

稳健原则在中国上市企业的会计核算工作中扮演着不可替代的角色，它关系到企业全程生产经营中会计核算的始终，涉及企业财务报表的申报，因此，企业应在企业各个部门合理推进稳健原则会计制度，加强对谨慎性原则的运用，并要求企业管理者需要加强对各部门会计核算工作的监管，双管齐下，全面推行稳健原则在企业中的运用，辅助管理者有效管理企业。

3.加强企业会计人员的人才培养

如果说稳健原则是企业生产经营的舵，那么企业的会计人员即是掌舵的水手，因此企业会计人员的专业水平和道德素质很大程度上决定了稳健原则在企业的发挥。所以说，企业需要提高会计人员专业水准，加强会计人员的思想教育，培养他们的求真意识、道德意识；鼓励在职会计人员的不断继续学习。会计制度、税法等每年都在不断更新调整，市场经济的范围也在不断的发展壮大，这都要求会计人员吸取新知识，紧跟时代脚步，不被淘汰。

（二）加强风险管理

审计监督是上市企业加强风险控制的有效手段，因此，上市公司要不仅要分别设立企业会计部门、财务管理部门，还要开设内部审计部门，对会计核算进行严格的监管，强化企业内的约束机制。因为谨慎性原则在企业的实施中具有一定的主观臆测性，所以可能由于会计人员错误的判断或专业水平的限制影响会计报表所披露信息的准确性。更有一些企业恶意运用过度谨慎或谨慎不足原则，操控成本和利润的确认，以此来达到实现可观收入、偷税漏税的目的，因此审计监督机制在企业的会计核算中承担着至关重要的角色[10]。

结语

综上所述，稳健原则早已成为我国会计理论和实务中一个不可或缺的部分。然而就中国目前发展现状来看，稳健原则仍存在较多的随意性、主观臆断性，缺乏一个统一的标准，内部审计监督机制也还没有完全普及。因此，对于这一原则，我们不仅要认识到谨慎性原则固有的缺陷，还要积极采取一些有效措施来减少这些固有弊端所带来的风险，通过规范稳健性原则的具体实施细则、提高会计人员的专业素质来降低由于主观随意性所带来的问题，同时也不能忽视谨慎性原则在企业运营中的积极作用。因此，合理把握稳健性原则运用的度以及实施范围是当前上市企业不可忽视的一项重要工作。