浅谈国际租赁准则的变化及其影响

王慧君

摘 要 国际会计准则理事会（IASB）于2016年发布了新国际租赁会计准则——《国际财务报告准则第16号——租赁》（IFRS16），新准则将于2019年1月1日正式实行，取代现在的IAS17。新准则对租赁定义、承租人和出租人的账务处理等做出了新的调整。本文主要以承租人的角度对新准则的变革背景、主要变化以及影响进行分析，提出了一些应对新准则的建议。

关键词 租赁；IFRS16；经营租赁；融资租赁

现代租赁起源于上世纪中叶，生产厂商为了让客户购买自己生产的设备，开始为客户提供金融服务——以客户分期付款的方式销售自己的产品。发展至今，租赁已经成为一种重要的融资手段，是现代经济体系中不可分割的一部分。

一、租赁会计概述

（一）租赁的含义

租赁是指在约定的期间内，出租人将资产使用权让与承租人以获取租金的行为。

（二）租赁的分类

根据与租赁资产有关的风险和报酬的转移程度不同，租赁分为融资租赁和经营租赁两类。承租人和出租人对于租赁业务要进行类别的区分，因为融资租赁和经营租赁的会计处理大相径庭。

二、国际租赁会计准则修订的背景

根据2005年统计数据显示，因为融资租赁和经营租赁的会计处理不同，造成了当年美国国内公司有超过1.25万亿美元的租赁资产没有在资产负债上确认。经营租赁行为被企业排除在资产负债表表外，这使财务报表的信息透明化不足。因此，FASB和IASB于2006年联合成立了一个项目组，讨论新租赁准则的制定，以解决现有租赁会计实务中存在的问题，使企业能提供更加真实和可靠的会计信息。2009年IASB发布了《租赁：初步的观点》，2010年和2013年分别发布了两版征求意见稿。终于2016年发布了新国际租赁会计准则（IFRS16），并宣布于2019年1月1日正式实行。

三、IFRS16的主要变化

IFRS16中最大的变化莫过于承租方将采用“二租合一”的方式，也即在承租人方面不再区分经营租赁和融资租赁；同时，对于租赁的定义以及确认也做了调整。出租人方面调整较小。

（一）IFRS16中的租赁定义

新准则中的租赁定义强调客户能否控制租赁资产。现行国际租赁会计准则（IAS17）中租赁的定义是指合同中客户可以通过对价，在一定时期控制该资产的使用权利。而新准则强调客户能否控制该项资产，并同时获得相关的利益和权益要素。IFRS16中的控制与IFRS10、IFRS15中的控制为相同含义。

（二）控制确认的“五步骤模型”

为了确认合同的是否为“租赁”或“包含一项租赁”，IFRS16采用下述“五步骤模型”对控制进行判断。

第一步，如果合同中含有“一项特定资产”则进入下一步，否则应判断为一项服务合同；第二步，如果客户能在合同规定的时间内获取该特定资产带来的经济利益则进入下一步，否则应判断为一项服务合同；第三步，在资产的使用期限内决定资产的使用目的和方式的是客户则进入下一步，如果在资产供方则确认为一项服务合同；第四步，如果客户有权在资产的使用期内使用和运营该资产则进入下一步，否则应确认为一项服务合同；第五步，如果资产的使用目的和使用方式已被事先确定则为“租赁”或“包含一项租赁”，否则是一项服务合同。

（三）承租人会计处理的主要变化

IFRS16规定承租方除了小额租赁和租赁期不满12个月的租赁不必在资产负债表上确认，其他的租赁业务不再区分经营租赁和融资租赁，将一律在资产负债上确认。也即对于老准则中除了小额租赁和短期租赁外的经营租赁承租人要按融资租赁的方法来处理，需要对拥有的使用权资产进行确认，同时因为负担了本金和利息也要确认租赁负债。

1.非短期、非小额租赁的账务处理

租赁期长于12个月、租赁金额不低于5000美元的租赁应当纳入财务报表中核算。

首先，在会计确认方面，要确认合同所指标的物是否为可辨认资产。同时，客户能按照“五步骤模型”控制该资产并且能获得该项资产带来的所有经济利益。如果满足以上所述条件，那么就可以确认为是一项租赁安排。第二，在初始计量方面，租赁资产采用一定的折现率对将未来的租赁付款额进行折现，以计算出的现值入账。第三，在后续计量方面，承租人应采用直线法对资产计提折旧，折旧年限取资产的使用寿命和租赁期二者间较小者；同时按照初始确认时的折现率通过实际利率法在资产负债表日确认租赁负债。

2.短期租赁或小额租赁的账务处理

准则规定可不对租赁期小于12个月或者小于5000美元的租赁在资产负债表上确认，其账务处理和现行会计处理无二致。

3.加强财务报表的列报与披露

IFRS16中加强了对租赁的列报和披露，共新增了十个方面的信息披露。同时要求承租人在进行信息披露时需要按照IFRS7对租赁负债到期期限进行披露。租赁资产与租赁负债可以在表内单独列报或是和同类资产或同类负债一起列报，但一起列报时还需单独列示租赁资产和租赁负债的金额。承租人在利润表和现金流量表中的披露与列式参照现行准则。

四、IFRS16预计产生的影响

（一）对承租人企业财务报表和重要财务指标产生的影响

就资产负债表而言，企业将确认一项资产和负债。就利润表而言，非小额、非短期租赁的租赁通过每月折旧和利息取代经营租赁将租金分期计入费用的做法，利润表的费用由于利息采用实际利率法的方式摊销而随着时间推移呈现由多变少的态势。就现金流量表而言，承租人将把租赁资产本金有关的现金流量列入融资活动所产生的现金流出，将短期租赁、小额租赁以及可变租赁付款额有关的现金流出列入经营活动现金流出。同时，因为上述有关项目的变化，将导致与发生变化的项目有关的财务指标随之发生变化，如净利润、资产负债率等。

（二）对相关行业企业的影响

IFRS16对企业财务报表披露方面的要求明显提高，对租赁业务较多的企业造成或多或少的影响，尤其是以经营租赁为主的承租方企业。如交通运输企业、零售行业等，这些企业大多以经营租赁方式获取办公场所和设备。

五、应对新准则的建议

我国有关租赁会计准则的征求意见稿已于今年公布，可以预想在不久的将来，我国的租赁会计准则必实现将与国际的接轨。在我国企业会计准则对租赁部分的修订前要做好适用我国企业会计准则的企业有关租赁业务的调研工作，使他们意识到准则修订后可能带来的影响。企业的相关人员应该尽快学习IFRS16，了解準则的变动及其对企业各方面的影响，预先做好新准则实行后企业经营活动要做出的调整，以便成功应对财务指标、账务处理、经营活动等可能会发生的变化。

参考文献：

[1]鄂晶晶，岳春玲.浅谈租赁会计存在的问题[J/OL].现代营销（下旬刊），2018（05）：216

[2]路玲.国际财务报告租赁准则的变化及其影响[J].会计之友，2017（06）：38-40