联合会计报表编制问题探析

□（广州市威林国际货运代理有限公司佛山分公司广东佛山528010）

在激烈的市场竞争环境下，企业需要不断扩大经营规模和经营范围，通过做大做强，才能使企业在市场中立于不败之地。企业规模扩大之后，需要一种有效的管理模式。因为分公司的设立程序简单，经营效率高，管理成本低，所以被大型企业广泛采用。

从会计核算的角度来看，若分公司是独立核算的，总、分公司皆为会计主体，分别进行会计核算，在编制会计报表时，既要编制各自的会计报表，反映总、分公司各自的财务状况、经营成果和现金流量情况，也要编制总、分公司的联合会计报表，反映企业整体的情况。本文围绕总、分公司的联合会计报表问题，与其他几种相似的会计报表类型进行比较分析，通过具体案例详细论述了联合会计报表编制的相关问题。

一、联合会计报表与其他会计报表类型的比较

（一）联合会计报表概述

联合会计报表，简称联合报表，又称汇编报表、合编报表。它是由总公司编制的，将总、分公司联合成一个企业整体，视为一个会计主体，抵销总、分公司间的各种内部交易和往来事项，反映企业整体财务状况、经营成果和现金流量情况的会计报表。

从会计核算的角度来看，分公司的会计核算可以选择统一核算和独立核算两种形式中的一种。统一核算，又称非独立核算，是把整个企业视为一个会计主体，只设置一套会计账簿，集中对总公司和分公司的所有交易和事项进行会计核算。分公司定期将经营活动资料报送给总公司，由总公司进行统一会计核算。独立核算是将总公司和分公司分别单独视为一个会计主体，分别设置各自的会计账簿，对各自的经营活动进行全面、系统的会计核算，最后分别编制各自的会计报表。根据联合报表的概念可知，联合报表是针对分公司采用独立核算形式的企业而言的。

（二）容易与联合报表相混淆的会计报表类型

对于会计从业者而言，极易将联合报表与另外两种较为相似的报表类型相混淆，即合并报表和汇总报表，下面对这几张报表进行较为全面的比较分析。

1.联合报表与合并报表的比较。联合报表是以总、分公司的个别会计报表为基础编制的报表，合并报表是以母、子公司的个别会计报表为基础编制的报表，二者的编制原理和作用是相同的，都是为了反映企业整体的财务状况、经营成果和现金流量情况。不同的是，二者所针对的企业组织形式不同，联合报表针对的是总、分公司的组织形式，而合并报表针对的是母、子公司的组织形式，不可混为一谈。

2.联合报表与汇总报表的比较。汇总报表是汇总会计报表的简称，是各级行政主管部门根据所属企业、各单位的会计报表整理、汇总编制的会计报表，用于考核各地区、各部门、各行业的财务状况，满足国民经济宏观管理和调控的需要。联合报表的主体是企业，而汇总报表的主体是行政主管部门，反映的是部门管理下的各个企业生产经营情况的总和，二者的差异也是显而易见的。

三种报表类型的差别如表1所示。

表1 各种报表类型的差别比较

二、联合会计报表的编制

对于需要编制联合会计报表的企业而言，分公司是独立核算的，进行日常账务处理时，总、分公司分别记录各类交易和事项，其中包括总、分公司间的内部往来和交易事项。为了正确反映整个企业的情况，在编制联合报表时，必须将所有总、分公司间的内部往来和交易事项进行抵销，以免重复列报。

（一）联合报表的编制程序

一是设计联合报表工作底稿。二是将总、分公司的个别报表数据登记到工作底稿中。三是在工作底稿中编制抵销会计分录。四是计算、确定报表中各项目的汇总数。五是根据工作底稿，完成联合会计报表。

（二）抵销项目及相应会计分录的编制

1.总公司拨付给分公司的资金。对于总、分公司间的资金拨付，通常使用“应收账款/应付账款”“其他应收款/其他应付款”“长期应收款/长期应付款”这些对应的往来科目，或“内部往来”科目进行账务处理。因此，在编制联合报表时，应将总、分公司间“应收账款/应付账款”“其他应收款/其他应付款”“长期应收款/长期应付款”等对应科目作抵销处理即可，具体会计分录为：

借：应付账款/其他应付款/长期应付款/内部往来

——上级企业拨入资金

贷：应收账款/其他应收款/长期应收款/内部往来

——拨付分公司经营资金

2.总、分公司之间的债权债务往来。对于总、分公司之间的债权债务往来业务，其抵销处理方法与内部资金拨付处理类似，直接将相应的往来账户进行抵销即可，具体会计分录为：

借：应付账款/其他应付款/内部往来

——总公司/内部往来——分公司

贷：应收账款/其他应收款/内部往来

——分公司/内部往来——总公司

3.总、分公司之间的购销业务。总、分公司间进行内部交易的购销业务如何进行抵销，要视具体的情况而定，关键在于买方是否售出当年所购入的存货，具体分为以下几种情况：

（1）买方未售出当年购入的全部存货。具体的账务处理为：按出售方售出的货物金额，借记“主营业务收入”科目，按购买方售出的货物金额，贷记“主营业务成本”科目，按购买方未售出的货物金额，贷记“库存商品”科目。

（2）买方已售出当年购入的全部存货。具体的账务处理为：按全部交易的货物金额，借记“主营业务收入”科目，贷记“主营业务成本”科目。

（3）买方只售出部分当年购入的存货。结合（1）和（2）的账务处理方法，将存货按两种情形分开处理。对于未售出的部分，按照方法（1）处理；对于已售出的部分按照方法（2）处理。

三、案例分析

（一）案例资料

D公司是在东莞市厚街镇注册登记的一家制鞋企业，主营各式运动鞋。2017年10月拨付营运资金300万元，在广州设立D公司广州分公司（以下简称D1公司），主营D公司鞋类产品的销售。D公司和D1公司均是增值税一般纳税人，D1公司实行独立核算。2017年11月，D公司向D1公司销售一批鞋类产品，售价8万元，成本价为6万元，货款未结算，D1公司在11月内将该批产品全部售出。2017年12月，D公司按20万元的价格向D1公司移送鞋类产品一批，该批产品的成本价为16万元，货款已结算。截至12月31日，D1公司售出了该批鞋类产品的50%，取得12万元的销售收入，以上价格均为不含税价。

（二）D公司编制联合会计报表的抵销分录的账务处理

1.2017年10月，D公司拨付营运资金300万元给D1公司。该业务属于总、分公司间内部资金拨付的经济业务。假设这笔资金用于D1公司的长期运营，D公司不会收回，总、分公司分别通过“长期应收款”和“长期应付款”进行核算。那么，在编制联合报表时，应作相应的抵销会计分录，具体账务处理如下：

借：长期应付款——D公司3 000 000

贷：长期应收款——D1公司3 000 000

2.2017年11月，D公司向D1公司销售产品，未结算货款。该业务属于总、分公司间的购销业务，因为未结算货款，还形成了总、分公司内部的债权债务。故一方面应抵销内部购销产生的收入和成本，另一方面应抵销内部债权债务。具体的账务处理如下：

（1）内部购销的抵销会计分录。

借：主营业务收入 80 000

贷：主营业务成本 80 000

（2）内部债权债务的抵销会计分录。

借：应付账款——D公司93 600

贷：应收账款——D1公司93 600

3.2017年12月，D公司向D1公司移送产品。该业务也属于总、分公司间的内部购销业务，该笔业务的货款已经结算，未形成内部债权债务，故无需抵销。在该业务中，D1公司购入的产品，并未完全售出，应分别对售出和未售出部分作相应的抵销。具体的账务处理如下：

（1）产品已售出部分的抵销会计分录。

借：主营业务收入 100 000

贷：主营业务成本 100 000

（2）产品未售出部分的抵销会计分录。

借：主营业务收入 100 000

贷：主营业务成本 80 000

库存商品 20 000