厄瓜多尔企业所得税内在结构的逻辑关系

苏锐标

【摘要】研究一个国家的税制体系，一般都是从研究该国的企业所得税开始。一个国家企业所得税的缴纳规则，不是简单的由应纳税所得额乘以所得税率得出的结果，其中必有其复杂和独特的逻辑关系。本文主要研究厄瓜多尔这个国家的企业所得税，通过研究这个国家的企业所得税纳税结构体系，结合笔者的实际工作经历，分析该结构的内在逻辑关系，希望对“走出去”的中资企业在厄投资时能够提供一定的帮助。

【关键词】厄瓜多尔；企业所得税；内在结构；逻辑关系；

属地化经营

【中图分类号】F13；F813

在境外投资经营管理中，研究所在国的税务体系十分重要。笔者所在单位在全世界20多个国家和地区有业务活动，因为工作关系笔者接触了不少国家的税务体系。经过比较，笔者认为，厄瓜多尔这个国家的所得税体系有其特殊性，因此希望结合实际工作中的体会和掌握的资料，粗浅的分析这个国家企业所得税的纳税结构，探索其内在联系，为那些希望在厄投资或已经在厄投资的企业提供参考，本文内容仅限于现有的厄瓜多尔税法。

一、厄瓜多尔国家简介

厄瓜多尔位于南美洲的西北部，人口约1 500万，1980年1月2日正式与我国建立外交关系。建交以来，厄中关系发展顺利，双方在政治上保持高层往来，在经贸、科技、文化、教育等领域交流日益密切，在国际事务中相互理解和支持。

厄瓜多尔是南美洲地区经济比较落后的国家之一，经济规模较小，综合实力较弱。其自然资源丰富，但产业结构单一，经济增长主要靠石油、基础设施建设、农牧业和渔业，经济发展对外依存程度较高。受经济危机和当地货币苏克雷贬值影响，自2000年1月，厄瓜多尔政府宣布国家经济美元化，官方货币完全使用美元。

厄瓜多尔是中国在拉美主要投资对象国之一，投资主要涉及石油、矿产勘探开发、基础设施建设等领域。

二、厄瓜多尔企业所得税纳税结构

厄瓜多尔虽然经济落后，但法律法规比较健全，税收政策及税收体系相对比较稳定，值得研究和探索。在厄瓜多尔这个国家的经济活动中，企业所得税应该说贯穿在整个经济活动中。企业日常经营中的每一笔交易，都和企业所得税有关，且随时都需谨慎对待。

根据现有厄瓜多尔税法规定，厄瓜多尔企业所得税的纳税结构可包含三部分：

（一）预缴所得税（RETENCION DE IMPUESTO A LA RENTA）

预缴所得税的纳税环节是发生在每一笔交易开立发票并支付的时候，而且是由买方代扣代缴。这是厄瓜多尔税制中的特殊环节，其增值税纳税环节也有同样的特殊性，此处不做详述。预缴就是提前缴纳，且这种缴纳主要由买方完成。

要了解这个环节，首先需要先了解截税、截税单、截税主体的概念。

1.关于截税（RETENCION）和截税单（COMPROBANTE DE RETENCION）的概念

在经营活动当中的扣除税环节，由卖方和买方共同纳税申报，由买方代卖方纳税的部分，被称为截税（RETENCION）。翻译作代为税务局截流、代扣代缴的意思。截税单（COMPROBANTE DE RETENCION）是代扣代缴时提供的正规法定单据，有严格的、独一无二的、经过申请税务局授权的纳税单号，详细的单位信息、纳税人申报号码等。且该截税单（COMPROBANTE DE RETENCION）必须由购买方提供。

2.截税的种类和对象

截税的种类有两种：所得税截税和增值税截税。

截税的对象分别为：所得税截税对象是发票中不含增值税的销售额，增值税截税对象为发票中的增值税。

3.截税（RETENCION）主体

截税的环节存在于卖方提供发票和买方提供截税单（COMPROBANTE DE RETENCION）時。买方是截税的主体，因为买方要提供截税单。厄瓜多尔税法规定，如果买方获得发票时5天之内没有提供截税单，而该发票作为可抵扣税的成本入账，则买方需要自行填写截税单申报，卖方不予以退还截税金额；如果买方未填写截税单申报，该发票不能作为可抵扣税的成本入账。

截税主体以买方企业的性质界定，截税主体的性质从高到低分为以下五种：

A.公共公司（EMPRESA PUBLICA）

B.特殊纳税人（CONTRIBUYENTE ESPECIAL）

C.一般企业纳税人（PERSONA JURITICA）

D.有会计记账义务的自然人（PERSONA NATURAL OBLIGADO A LLEVAR CONTABILIDAD）

E.没有会计记账义务的自然人（PERSONA NATURAL）

4.截税规则

截税主体的性质越高，截税的权利越大。根据税法规定，性质高的买方企业应截性质低的卖方企业的增值税，同级或上级企业不需要截增值税。所得税截税是不管卖方是什么企业，均需要截税。根据这个原则，我们将所有经营活动中的商品，分为物品和服务两种，截税的规则本人归纳为：

但有少数截税比例是特殊的，此处不做详述。

从以上规则来看，有些税种是由买卖双方分别缴纳，比如增值税，卖方申报每一笔物品交易增值税额的70%，买方负责申报30%。当然有一些特殊的情况。

通过以上的叙述和说明，卖方的预缴所得税是在卖方销售商品、提供服务时提供了发票，并由买方通过截税的整个过程代扣代申报。卖方在收到截税单的第一联时，也要及时申报，作为自身预交所得税的依据，但缴纳义务是买方每月申报缴纳，当然，买方在支付的时候是扣除掉这一项相应比例的金额。

举例如下：

厄瓜多尔EPC承包商A当月根据结算账单800万美元，于次月5日向业主B开具增值税发票，按照增值税率12%计算，发票金额为，SUBTOTAL：800万美元，IVA：96万美元，并于当天递交给业主B，业主B收到该发票，5天之内向A开具相应金额的截税单。根据当地税法规定，EPC建造合同属于提供建造服务，提供的是一个实物建造完成的商品，因此应截所得税比例为1%，即800*1%=8万美元，应截增值税比例为30%，96×30%=28.8万美元。因此，业主B作为买方，开具了相应金额的截税单以后，向卖方EPC承包商A支付的金额是：800+96-8-28.8=859.2万美元。

可以看出：1.买方业主B要代为承包商A缴纳8万美元的预缴所得税，及28.8万美元的增值税，而卖方承包商A需要缴纳67.2万美元的增值税，同时在税务局系统中申报已预缴8万美元的预缴所得税。2.截税系统是根据截税单证来申报的，并且由买方代扣代缴所得税和一部分增值税；3.增值税的缴纳是由买卖双方共同申报缴纳的，通过这样的方式，利用买方和卖方申报的信息进行比对，更加严格的验证各方申报的准确性，同时虚报增值税、虚开增值税发票的情况不易发生。

综上所述，预缴所得税纳税环节就在于开具发票和截税单是确定的应截所得税金额。卖方当年累计的预缴所得税额，作为一个代扣资产，在财务账上体现。最后根据所得税纳税规则进行抵扣。

（二）最低应缴所得税（MINIMO DE ANTICIPO DE IMPUESTO A LA RENTA）

根据厄瓜多尔税法规定，2011年1月1日之前成立的企业，成立2年内免缴最低应缴所得税，从第三年开始缴纳。2011年1月1日起新成立的公司，成立5年内免交最低应缴所得税。本文研究对象是成立5年以后的公司。

最低应缴所得税的内在构成：以上一年度经外部审计通过的财务报表数据为基础，计算四个指标，本文称为四个TAX，简称4T关系，由于报表中4个TAX之间存在着相互关系，可以相互调节的联系，一般年度终了，财务部门应该针对4个指标进行分析，并确定相互关系，进行有机、有目的的剖析、决策，形成有利于公司利润最大化的方案，这个论断本文称为最低应缴所得税理论，简称4T理论。

本文以2017年经外部审结的C公司的年度财务报表数据为例，简述4T理论的构成和内在关系。

1.4T的构成

T1=资产负债表中的资产总额*0.4%

T2=资产负债表中的所有者权益总额*0.2%

T3=利润表中主营业务收入总额*0.4%

T4=利润表中主营业务成本总额*0.2%

4T=T1+T2+T3+T4

2.缴纳时间是2018年的7月份（4T*50%），2018年的9月份（4T*50%）

3.MINIMO最低的概念

最低的意思就是，税务局要求在厄的所有企业，每年的经营都需要交纳所得税，不管你是盈利还是亏损。而且，即使你盈利了，假如计算出来的实际企业所得税没有达到4T，那么，4T和你计算出来的真实的所得税的差额，就是下一年度的税收成本，作为可抵扣税的管理成本，但当年仍然需要缴纳4T，当然，企业已经缴纳过了。如果亏损了，4T也不会退回，而是作为下一年度的管理成本，抵扣下一年的税前利润。简而言之，即使企业亏损了，照样需要缴纳所得税。所以这个税种被称为最低应缴所得税。

4.缴纳义务

根据税法规定，这是一个实际发生且无法退回的成本，不管企业盈利与否，都需要缴纳，具有强制收管理费的成分，有很强的特殊性。在厄瓜多尔企业界，有这么一句话：当企业盈利的时候，国家就是企业的朋友，要过来和企业分钱，当企业亏损的时候，国家不会和企业一起分担亏损。

（三）应缴所得税（IMPUESTO A LA RENTA）

在厄瓜多尔，所得税汇算清缴往往与外部审计结合，当年4月份外部审計单位的审计报告结果出具，意味着所得税汇算清缴也一起结束。这个工作可以由外部会计师事务所一起做。最终的审计报告审定了当年企业的财务报告，企业的资产负债表、利润表等都敲定以后，再认定当年的可抵扣税的成本，不可抵扣税的成本金额。在厄瓜多尔，可抵扣税的成本与不可抵扣税的成本都非常重要，且能够明显的区分，因为税法规定很明确，会计人员能够根据规定区分什么是可抵扣税的成本，什么是不可抵扣税的成本。由于不可抵扣税的成本与计算其他指标有很大关系，在所得税汇算清缴的时候，只是作为纳税调整额调增应纳税所得额而已，本文不再详述，但它也是在厄税收体系中一个很重要的概念。下面主要介绍应缴所得税计算的逻辑关系。

1.应纳税所得额的计算

应纳税所得额=当年收入-可抵扣税的成本

=当年会计利润+不可抵扣税的成本

2.所得税率

厄瓜多尔企业所得税率为22%，近期从厄税务局获悉2018年以后企业所得税率为25%，故本文用25%举例。

3.应纳所得税额=应纳税所得额*所得税税率

4.应纳所得税额与预缴所得税、最低应缴所得税三者之间的逻辑关系。

首先，以每年7月份缴纳最低应缴所得税的50%作为一个起点，假设：

当年7月份缴纳最低应缴所得税的50%=4T*50%

当年9月份缴纳最低应缴所得税的50%=4T*50%

当年截止到7月份预缴所得税的余额=K

当年8～9月份增加的预缴所得税额=J

当年10月份～次年4月份的预缴所得税额=L

次年4月底根据审计报告计算出来的应纳企业所得税= Z

为了方便计算和理解，本文假设K>4T*50%，K+J>4T。原因是最低应缴所得税是必需当时缴纳的，如果K<4T*50%，那么当时是必需要用现金进行缴纳的，这种情况下，计算基础有其特殊性。以下根据所有假设，分四种情况进行分析应纳所得税额与预缴所得税、最低应缴所得税三者之间的逻辑关系。

第一种情况：次年4月底根据审计报告计算出来的应纳企业所得税>预缴所得税>最低应缴所得税，即Z>K+J-4T+L>4T，这种情况比较简单，因为计算出来的应纳企业所得税>预缴所得税余额>最低应缴所得税，这个时候，K+J-4T+L的余额仍然不足抵扣当年计算出来的应纳企业所得税的话，企业再补缴企业所得税差额即可。

第二种情况：预缴所得税余额>次年4月底根据审计报告计算出来的应纳企业所得税>最低应缴所得税，即 K+J-4T+L>Z>4T，此时企业仅需要在申报系统中申报企业所得税，并由已缴纳的预缴所得税余额进行抵扣即可，无需再缴纳企业所得税。

第三种情况：预缴所得税>最低应缴所得税>次年4月底根据审计报告计算出来的应纳企业所得税>0，即K+J-4T+L>4T>Z>0。针对这种情况，由于4T>Z>0，按照税法规定，Z包含在4T之内，因此代表着企业已经缴纳了企业所得税，而4T与Z的差额，作为管理费用列支，税务局也不予以返还。

第四种情况：次年4月底根据审计报告计算出来，当年企业出现亏损。即Z<0。此时，企业发生的亏损额在年报中体现，并在纳税申报时予以申报当年的亏损。但值得注意的是，当年发生亏损，4T是不予以返还的，而是作为企业的管理费用列支。

综上四种情况可以看出，当企业发生盈利，需要交纳企业所得税，4T才开始起到抵扣的作用，4T只有在企業所得税Z等于4T的时候才发挥最大的抵扣作用。预缴所得税才是实打实的预缴，可以进行抵扣最低应缴所得税，也可以用于抵扣企业所得税。

那么，按照这样的规定，亏损就不能抵扣了吗？也不尽然。还是可以抵扣的。只不过，可抵扣额比较少。它的目的是要求企业多盈利，即使上个年度亏损了，只要这个年度多挣钱了，就能多使用上个年度的亏损，但4T仍然是需要缴纳的。

5.上一年度的亏损额如何抵扣以后年度的利润？

按照厄税法规定，企业可以用于抵扣的上年度的亏损额为本年度实现利润的25%，上年度的亏损可以在连续五年内进行抵扣。

简单举两个例子：

A、假如上个年度亏损100万美元，本年度盈利50万美元，那么根据规定，上年度可以用于抵扣的亏损额是多少呢？具体计算是50×25%=12.5万美元，即今年的应纳税所得额为50-12.5=37.5万美元。

B、假如上年度亏损100万美元，本年度盈利400万美元，那么根据规定，上年度可以用于抵扣的亏损额是400×25%=100万美元，这样的话，去年的100万美元亏损就能全部用于当年抵扣。也就是说，厄要求在厄企业，在亏损的下个年度，要多挣钱，只有多盈利，才能把以前年度的亏损用上。

从例子A来看，假如在以后的五年里，企业每年都是盈利50万美元的话，那么，可以用于抵扣的亏损也只有12.5×5=62.5万美元，而这样的话这个亏损是用不完的。5年后，剩余的亏损额就不能再抵扣。

三、属地化财务管理思路的延伸

属地化财务管理要求企业的管理层要有属地化的管理思想，特别是财务管理属地化的思想。认真构建属地化财务管理的体系和框架，这是跨国公司属地化管理战略的一大部分，需要细化研究。那么，中资企业在厄瓜多尔投资，首先研究税务框架，是构造公司属地化财务管理的第一步，应该说，可以从研究企业所得税开始，延伸到纳税筹划，再到整体经营筹划，框架的塑造和在建，许多财务模型都是基于该国的纳税体系和税收框架而设计的。

通过研究企业所得税，结合属地化财务管理，对企业在厄瓜多尔投资进行税收优化，建立一套适合企业发展的纳税筹划体系，寻找企业在厄瓜多尔经营利益最大化，因此需要纳税筹划。结合上述对应纳所得税额与预缴所得税、最低应缴所得税三者之间逻辑关系的介绍和分析，企业可以结合自身的经营结构，在不同的时间节点，不同的发展阶段，设计规划好企业的盈利期和亏损期，有预见性的做出合理的税收规划。

企业应该在经营中确定自身的纳税目标，才能进行比较明确的纳税筹划。例如，在厄瓜多尔，承包工程项目的收入确认是按照国际会计准则第11号来执行的，因此，项目在确认收入的时候需要特别谨慎，结合上文的介绍分析，可以清楚的说明，在项目前期确认项目亏损或略亏，是不明智的，所以在厄瓜多尔做EPC工程承包项目的中资企业，比较适合利用该国的所得税政策，合理的分配EPC建造过程的收入确认机制，利用国际会计准则中的建造合同的规定，结合厄瓜多尔当地的会计、税收法规，进行纳税筹划，同时也要满足中资企业内部管理的需要，符合内部利益相关者的需求，纳税筹划也要充分考虑内部财务管理和外部属地化财务管理的平衡，延伸思考，理性规划，以达到最优均衡。