投资者投入固定资产的税会差异研究

方菁清 叶丹

【摘要】本文在分析会计与税法本质的基础上，通过分析投资者投入固定资产的税会差异，结合例题的讲解，探讨其对公司的影响。

【关键词】固定资产；投资者投入；弃置费用；税会差异

一、相关知识以及背景介绍

（一）相关背景

根据

参考文献[1]可知，纳税是企业经济活动的一项重要内容，会计所提供的经济信息为确定纳税基础并据以计算和征收税款提供了主要依据，会计工作成为税收工作的基础；而税收的权威性、强制性要求会计核算根据不同程度的遵守税收的规定。

（二）会计处理规定

根据企业会计准则第4号--固定资产（2006）财会[2006]3号第11条：投资者投入固定资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。

首先，要知道协议约定价值，是强调双方认可，对双方来说这个价值是公平的，但是也要清楚这个对于双方公平的价值放在具体市场环境来看不一定是公允的。而且如果说某项固定资产有公允价值，但是双方不认同，那么这个公允价值也是没用的，也就是说协议价值的范围是比公允价值的范围要广。所以说实际上约定价格是双方约定的价格，不仅反映市场价值或者账面价值，还可以考虑其他（比如双方利益），所以双方约定的价格可能高于市场价值，也可能低于市场价值。

（三）税法相关规定

税法认为，通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重铸等方式取得的固定资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础。

二、投资者投入固定资产的税会差异

那么他们的差异在哪里呢？因为根据我国《企业会计准则第4号--固定资产》规定，对于特殊行业的特殊固定资产，确定其初始入账成本时，应考虑预计弃置费用因素。预计弃置费用金额与现值相比通常相差比较大，需要考虑货币的时间价值，按照现值计算应计入固定资产成本的金额和相应的预计负债。而所得税法中不包含这部分内容，只有固定资产报废，发生实际弃置支出时，方可一次性抵扣。可以从会计与税法的本质上来看，企业会计基于权责发生制，而税法依据实际发生来判定，所以才不允许权责发生制法下的弃置费用（折旧和利息）进行税前扣除。

三、例题讲解

乙公司于2017年1月1日投资给甲企业一台石油勘探设备并交付使用，合同约定价值为2500，000元（该价值为公允价值），按规定乙公司因此拥有甲企业的资本份额为2500，000元。预计使用寿命40年，预计净残值为零。（税法与会计采用相同的折旧方法均为直线法），根据法律规定，该勘探设备将会对生态环境产生一定的影响，企业应在该项设施使用期满后将其拆除，并对造成的污染进行整治，预計发生弃置费用250，000元。假定适用的折现率为10%。

（一）2017年1月1日投资者投入

弃置费用的现值250，000×（P/F，10%，40）=250，000×0.0221=5，525（76）

该固定资产的入账价值为=2500.000+5.525=2505525（元）

1.会计处理

借：固定资产 2505525

贷：实收资本 2500000

预计负债 5525

2.税务处理

所得税法规定按投资合同或协议约定的价值作为该固定资产的计税基础，所以该石油勘探设备的计税基础为2500，000元。

3.税会差异分析

固定资产账面价值为2505，525元，差异金额为5，525元，由于账面价值大于计税基础，产生应纳税暂时性差异，调减应纳税所得额5，525元。其中递延所得税负债=5，525×25%=1381.25（元）

借：所得税费用 1381.25

贷：递延所得税负债 1381.25

（二）2017年12月31日

1.会计处理

折旧：2505525/40×11/12=57，418.28元，第一年应负担的弃置费用：

5，525×10%=552.5元

借：管理费用 57，418.28

贷：累计折旧 57，418.28

借：财务费用 552.5

贷：预计负债 552.5

2.税务处理

税法折旧：2500，000/40×11/12=57，291.6776

年末计税基础为2500，000-57，291.67=2442，708.33元

年末账面价值为2505，525-57，418.28=2448，106.72元

产生应纳税暂时性差异为5398.39元

年末递延所得税负债应有余额为5398.39×25%=1349.60元

年末应增加递延所得税负债=1349.60-1381.25=-31.65元

预计负债属于负债，其账面价值为552.5元，计税基础为0元，产生可抵扣暂时性差异，即递延所得税资产为138.13元

借：递延所得税负债 31.65

贷：所得税费用 31.65

借：递延所得税资产 138.13

贷：所得税费用 138.13

（三）当设备报废时，实际发生弃置费用

1.会计处理

借：预计负债 250000

贷：银行存款 250000

2.税务处理：

实际发生弃置费用时，按照税法规定据实扣除。

随着折旧的计提，递延所得税负债逐渐转回减少直至为零

随着预计负债的利息计提，递延所得税资产逐渐增加为62，500元（250，000×25%=62，500）其中，预计负债账面价值250000元，计税基础为250000-250000=0

借：递延所得税资产 62500

贷：所得税费用 62500

（其中，负债的计税基础=账面价值-未来可抵扣金额；负债的账面价值>计税基础，形成可抵扣暂时性差异，确认递延所得税资产；资产的账面价值>计税基础，形成应纳税暂时性差异，确认递延所得税负债）