关于股权激励的会计与税务问题的几点思考

秦 禾

目前，在我国上市公司之中普遍存在股权激励的方式，呈现出丰富多样的特点，为此，要研究股权激励的会计与税务相关问题，不断完善股权激励的方式，以更好地减少股东利益的损失，增加上市公司的经营效率，确保股东权益与公司管理者利益的统一和实现。

一、股权激励的会计问题思考

1.股权激励的设计差异

上市公司的股东通常采用不同的激励方式，实现对企业成员的激励，使之能够享受到股权收益，产生强大的工作热情和积极性，最大程度上提高股东和公司管理者的利益。具体来说，可以采用以下几种不同的股权激励方式：（1）股票增值权。这种股权激励设计方式无须公司员工自己支付现金，可以获得持有股票上涨时的股价收益，并不会涉及股权股份转移的其他相关问题，避免公司员工产生过大的资金压力和负担。（2）员工持股。上市公司将公司股份进行一定的划分，吸纳愿意出资认购的公司员工个体，使之成为公司股权持有者，并采用集中管控的方式，实现对股权募集资金的管理和控制。（3）限制性股票。这种股权激励方式要求公司员工支付现金以获取相应的股权，通常来说，是给予公司员工以半价或更低价格的股票认购方式，允许员工以现金支付的方式购买，员工会因半价或更低价格的股票认购优惠而获得激励。（4）股票期权。是由公司赋予被激励的员工认股权利，无须员工支付认股现金，只需要被激励员工在规定期限之内认购规定数额的公司股票。

2.股权激励相关的会计条例规定

在我国的《企业会计准则第11号》文件规定之中，公司员工获得公司发放的薪酬，为公司创造利益产出，以实现公司对被激励员工的激励，并规定了摊销的期限。同时，在我国的《股权激励管理办法》之中，也明确规定了上市公司股权激励行使权的最长期限为三年。

3、股权激励相关的会计处理

股权激励通常涉及股权授予、行权等待、股权出售等会计处理内容，这些现金结算或权益结算的会计处理方式难免受到诸多行权条件的限制和影响，为此，通常会在授予激励对象股权之日确定股权的公允价值，而不会当期进行会计处理工作。

（1）行权等待期阶段的会计处理。在这一阶段之中，上市公司要做好可行权条件的预测和分析，包括服务期限、业绩条件等，并在每个等待期内的资产负债表日，将获得的服务分摊计入成本费用之中，并由此确定相关的所有者权益和负债。对于现金结算和权益性结算的股权激励会计处理方式有所不同，公司通过将每一个资产负债表日的成本费用与资本公司进行计算，以实现对权益性结算的股权激励会计处理，这种处理方式不确认其后续公允价值的变动。而对于现金结算的股权激励会计处理，则要重新考查和计量每一个资产负债表日的公允价值，并确定具体的成本费用和应付员工薪酬。

对于授予期权的权益工具，要根据不同的情形加以确定，当其存在活跃市场时，则要依照其报价确定公允价值；而当其不存在活跃市场时，则采取期权定价模型的方式，综合考虑期权行权价格、期权有效期、标的股份现行价格、波动率、预计股利、无风险利率等，确定其公允价值。另外，对于被激励员工的退休、离职、亡故等变动情形，公司也要运用权益工具进行成本费用的重新计量和修正，使之在可行权日与实际可行权工具数量相契合。

（2）可行权阶段后的会计处理。通过前一等待阶段的会计处理，上市公司无须对权益结算的股份支付进行成本费用和所有者权益总额的调整，只须在行权日确认股本和股本溢价，并对等待期内确认的资本公积进行结转处理。对于现金结算的股份支付来说，需要重新计量公允价值，并要将应付员工薪酬计入到公允价值变动损益之中。

（3）回购股份的股权激励会计处理。对于采用回购股份方式实现股权激励的，主要可以采取如下会计处理方式：上市公司将回购股份的全部支出计为库存股；并对等待期内每一个资产负债日的员工服务计入成本费用，增加资本公积；员工行权购买股份时要转销支付员工的库存股成本和资本公积。

二、股权激励的税务相关问题思考

1.股权激励相关的个人所得税

我国目前的股权激励有不同的运作模式，对于上市公司、控股企业来说，公司员工可以享受股权激励个人所得税的相应优惠税收政策，而其他企业员工则无法享受该税收优惠待遇，必须将股权激励转入个人当期所需承担的税费之中。由此可见，要对不同股权激励模式下的个人所税进行分析：

（1）股票增值权。股票增值权的股权激励计算相对快捷简单，它主要体现在现金支出、收入的会计处理内容，而与股份转移无关，通过对被激励员工的所得薪酬进行计算，即可以获悉其股票兑现时的税费。

（2）员工持股计划。员工持股计划的个人所得税因其在持股购入时并未涉及，因而无须缴纳与股权相关的个人所得税，这是其与公司、大股东转赠股权方式的差异所在。而从其股权转让、利润分配方面来看，其个人所得税的计算方法大致等同于限制性股票。然而值得注意的是，当前证监会尚未完善员工持股计划的管理文件，对于员工持股计划的个人所得税部分还缺乏有效的指导和管理。

（3）限制性股票。限制性股票的个人所得税税务及会计处理必须在对股权解锁的前提下，才能对其征收个人所得税，产生对相应股票的处置权利。

（4）股票期权。股票期权个人所得税的处理方式与限制性股票有所不同，它的征税起点相对较高，对除了授权节点之外的所有时间节点均要征收个人所得税，并严格依照计税公式进行个人所得税的计算和征收。另外，行权后股份的出售也要就其差价部分缴纳财产转让个人所得税。

2.股权激励相关的企业所得税

18号公告对上市公司的股权激励企业所得税的处理规定，具体包括以下内容：

（1）可以立即行权的股权激励计划，应当以实际行权时的股票公允价格与实际行权支付价格差额为依据，计算公司员工当年的薪酬成本费用金额，并对此部分实施税前扣除。

（2）行权尚需一定服务年限或有业绩条件限制的股权激励计划，不得扣除等待期内会计确认的成本费用的企业所得税，而必须在其可以行权之后方可进行税前扣除。

综上所述，股权激励是一种积极有效的战略措施，对于上市公司的扩大发展有积极的推动作用，然而要全面分析公司股权激励相关的会计与税务问题，根据不同的激励对象、激励计划和规模，确定适宜的股权激励会计税务处理方式，更好地减轻公司员工的税务负担和压力，在工作中投入更大的热情和创造性，推动企业的发展。