对增值税税收优惠及相关会计处理的研究

（郑州升达经贸管理学院河南郑州451191）

一、研究意义

由于“营改增”相关政策的推进，增值税优惠政策辐射的范围扩大，很多企业在运用这些优惠政策时也反馈了一些问题，主要是对一些低税率的优惠政策运用不充分，企业未真正得到实惠，同时相关的税收征管工作也进行得不够顺畅。随着经济的快速增长，这些问题如不及时加以解决，将对经济的发展造成极大的危害。因此，对增值税税收优惠及相关会计处理进行探究，推动优惠政策的完善，以能够切实帮助企业正确进行会计处理，正确计算应纳税额，促进企业和国家税收的同步增长。

二、增值税税收优惠的概述

增值税税收优惠是指政府为了扶持某一行业的发展，用一些免税、减税的手段来减轻相关纳税人的一些税负，使其节约一些成本开支，以更好地改善产品的质量。同时也希望这些优惠政策能够切实发挥功能，促进产业的升级，缩小地区之间的一些差距，维护社会秩序等。

（一）增值税税收优惠的类型

常见的增值税税收优惠类型有起征点、免税、低税率、先征后退、即征即退、零税率等。

起征点，是指对征税对象应当征收的税额做的数量界限。销售额超过了起征点就对其进行全额征收，没有超过起征点的则不征税，这种优惠方式仅适用于个人纳税人。

免税，是指对有一些有特殊情况的纳税人或者从事国家鼓励和扶持产业的企业免征某种或多种税款的一种优惠政策。

低税率，一般是指一些纳税人从事符合税法规定的可以使用低税率的行业，可以按低税率缴纳增值税，给予纳税人一定的优惠。低税率有13%、11%、6%、零税率、简易办法的征收率3%和5%、3%减按2%等，13%、11%、6%的低税率适用于为增值税一般纳税人的企业，而简易征收的征收率仅适用于小规模纳税人的企业，零税率既适用于增值税一般纳税人也适用于增值税小规模纳税人。

零税率，是指国家为了鼓励出口，对部分出口的货物和一些符合规定的对外应税服务实行零税率的政策。它强调的是不仅当前环节进行免税，而且还退还以前环节所征收的增值税税款，使出口产品的整体税负为零，这种优惠政策多适用一些生产出口企业和外贸出口企业。

即征即退，是指在业务发生时，由税务机关先进行征收，征收过后，再按税法规定给予纳税人全部或部分金额退还的一种优惠方式，与先征后返的差异之处就是退税时间的不同。这种优惠政策多适用于自行开发、自产资源综合利用产品的增值税一般纳税人等。

先征后退，是指按税法规定，将纳税人应缴税款先征收上来，再由财政机关按一定的程序和金额返还给纳税人的一种税收优惠方式。

（二）增值税税收优惠的会计处理

1.免税的会计处理。免税是指免除产品在生产环节或者流通环节当中某一个环节的销项税，对其他环节的税负是不予考虑的。销售免税产品的商家只允许开具增值税普通发票，而购进免税的进项税额要计入生产成本，不得从销项税额中扣除。

例：某生产计划生育避孕药品和用具的企业在2016年1月购买生产的材料产品，共支付58.5万元，增值税专用发票上注明的税款为8.5万元，当月购进材料生产成产成品后全部销售，取得的销售额为65万元。假设增值税之外的税费不予考虑。其会计处理如下：

（1）购进材料：借记“原材料”585 000 元，贷记“银行存款”585 000元。

（2）销售商品：借记“银行存款”650 000 元，贷记“主营业务收入”650 000元。销售免税产品的纳税人开具的是增值税普通发票，所以要对主营业务收入中的销项税额进行价税分离。

（3）价税分离：650 000÷（1+17%）×17%=9.4（万元）。借记“主营业务收入”94 000元，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”94 000元。

进行价税分离后得到的金额，也就是免税会计处理下的免税金额，不属于主营业务收入，所以要冲减已经计入主营业务收入的金额。

（4）计算出免税金额时：借记“应交税费——应交增值税（减免税款）”94 000元，贷记“营业外收入”94 000元。

免税得到的金额属于营业外收入，应记入 “营业外收入”科目下，用应交增值税（减免税款）抵消应交增值税（销项税额），使应交税费科目下无余额。

（5）结转成本时：借记“主营业务成本”500 000元；贷记“库存商品”500 000元。

2.即征即退、先征后返的会计处理。即征即退、先征后返这两种优惠措施都获取了政府返还的税收金额，返还的税收收入是企业无偿地从政府获取的资产。适用的范围很多，如配售白银的退税、企业综合利用产品的退税、集成电路产品的退税、飞机维修劳务的退税、软件产品的即征即退、三峡电子产品的即征即退等。国家对其销售自行研发开发生产的软件产品按17%税率征收增值税，但增值税实际税负超过3%时，会对其超过的部分实施即征即退的政策。

例：某软件开发企业在2016年3月销售自己研发生产的软件产品获取销售额6万元，已开具增值税专用发票，本月购进生产所需使用材料的可抵扣税额为0.12万元，并已经取得增值税专用发票。假设上月无留底税款，该企业是按日计税且不考虑增值税外的其他税费。

当期应纳税额=当期销项税额-当期进项税额=60 000×17%-1 200=0.9（万元）

当期销项税额=当期销售额×17%=60 000×17%=1.02（万元）

实际税负=9 000÷60 000=15%

实际应纳税额=60 000×3%=0.18（万元）

即征即退税额=9 000-60 000×3%=0.72（万元）

会计处理如下：

（1）收入确认时：借记“银行存款”70 200元，贷记“主营业务收入”60 000元、“应交税费——应交增值税 （销项税额）”10 200 元。

（2）缴纳增值税时：借记“应交税费——应交增值税（已交税金）”9 000元，贷记“银行存款”9 000元。

（3）收到税款时：借记“银行存款”72 000元，贷记“营业外收入——政府补助”72 000元。

政府补助的收入在会计中属于利得，计入当期损益，在营业外收入科目中进行核算，政府补助收入如果是政府作为股东用于投资的话，那这部分的收入需要计入应纳税所得额，如果是政府无偿给予且不收回的用于特定项目的，该部分不计入应纳税所得额中。

先征后返的业务在进行会计处理时，由于先征后退和即征即退的退款时间有一定时差的存在，所以先征后退，先征后返在具体的实务当中，需要用“其他应收款”科目来做衔接。其会计处理如下：计提返还增值税时：借记“其他应收款”72 000元，贷记“营业外收入——政府补助”72 000元。收到返还增值税时：借记“银行存款”72 000元，贷记“其他应收款”72 000元。

这两种税收优惠都是先由税务机关按照正常的程序征收企业的应缴税款，然后再按照一定的顺序对企业的税款进行退还。为了满足会计处理的科学性和严谨性，这两种税收优惠的会计处理都是按照正常的销售确认收入，正常地开具发票。

（三）出口退税的会计处理

退免税简称出口退税，是国家为了鼓励出口，对出口货物已在国内缴纳的增值税给予部分的退还或全额退还，使出口货物以不含税的较低价格进入国际市场，提高我国出口货物在国际市场上的核心竞争力。

生产企业实行免、抵、退税办法的免税是指企业增值税在出口销售环节予以免除，抵税是指用于出口产品的购进材料的进项税额仍可以抵扣，退税是指当月应抵消的进项税额大于应纳税额时，对未抵完的部分给予退还。

例：某生产企业专营出口货物，出口退税率是15%，该企业为一般纳税人企业，出口产品的税率为17%。当期外购材料一批，取得了增值税专用发票，其中价款为200万元，进项税额为34万元。当期向国外销售彩电一批，共收到了117万元，其中销售额100万元，税款17万元，本月出口获取的销售额换算成人民币为180万元。上月末留抵税额为3万元。会计处理如下：

（1）按离岸价确认收入：借记“银行存款”1 800 000元，贷记“主营业务收入（其他业务收入）”1 800 000元。

（2）当期免抵退不予征税和抵扣税额：1 800 000×（17%-15%）=3.6（万元），借记“主营业务成本——出口退税差额”36 000元，贷记“应交税费——应交增值税（进项税额转出）”36 000元。当期应纳税额=1 000 000×17%-340 000+36 000-30 000=-15.6（万元）。出口货物“免、抵、退”税额=1 800 000×15%=27（万元），当期期末留抵税额≤当期免抵退税额，则当期应退税额=当期期末留抵税额，当期应退税额=15.6（万元）。

（3）计算出免抵税额=270 000-156 000=11.4（万元），借记 “应交税费——应交增值税 （出口抵减内销产品应纳税额）”114 000元，贷记“应交税费——应交增值税（出口退税）”114 000 元。

（4）得出应收的出口退税额时：借记“其他应收款”156 000元，贷记“应交税费——应交增值税（出口退税）”156 000元。

（5）收到出口退税时：借记“银行存款”156 000元，贷记“其他应收款——出口退税”156 000元。

生产企业应在当月按照全部出口销售额计算不得免征和抵扣税额，并在当月做进项税额转出的会计处理。对出口退税的会计处理要先进行一定的计算，再根据计算的金额，做出相应的会计分录。