新预算法下预算审计变革：目标·主体·内容

云南大学滇池学院会计学院　丛　颖



新预算法下预算审计变革：目标·主体·内容

云南大学滇池学院会计学院丛颖

摘要：新预算法的颁布实施不仅意味着我国进入了全面预算时代，还对政府预算审计提出了更高的要求。立足于新预算法的改革要求，本文研究了新预算法下预算编制审计、执行过程审计、执行效果审计的目标变革、主体变革和内容变革，为我国预算审计发展改进提供建议。

关键词：新预算法预算编制审计预算执行过程审计预算执行效果审计

在2014年8月我国新预算法大修完成，并于2015年1月1日起正式实施。此次预算法的修改对政府预算审计的目标、主体和内容提出了更高的要求。具体表现在以下方面：一是新预算法要求实行全口径预算，需要纳入预算管理的项目增多，现有的审计模式必然无法满足由此而导致的扩大预算审计规模这一要求，需要有新的审计方法来应对这一改变（马艳荣，2014）。二是新预算法为我国预算透明度开启了一个新的起点，公众在其实施过程中会对预算信息提出更多的要求，预算审计工作报告作为最直观的反映预算收支情况的手段，预算审计的过程就势必会有更加严格的要求。三是就现阶段预算审计理论和实际操作情况而言，其自身也存在着很多的问题，如目标不够明确、审计方法不科学、对效益关注不够等，解决这些问题的方法需要依靠预算审计转型（薛芬，2012）。因此，本文拟针对当前预算编制审计、预算执行过程审计、预算执行效果审计在目标、主体和内容方面的变革进行研究，以期对我国预算审计发展提供建议。

一、新预算法下预算审计目标变革

（一）预算编制审计目标变革

（1）预算编制审计目标。通过对比新预算法要求与旧预算法的要求，可以轻易发现当前预算编制目标存在以下问题：一是没有涉及债务问题。新预算法将债务资金作为中央和地方政府一般公共预算资金的补充来源，但规定了严格的举债审批权限和管理流程。结合预算法中债务相关内容的变化，审计应着重关注政府债务问题。二是尚未强化预算约束。新预算法的主要观点是“强化预算约束”，分为外在约束和内在约束两种。审计属于预算的外在约束，能够增加预算的严肃程度，解决舞弊问题。但现阶段我国仍未把预算外收支纳入预算范围中，导致不能真实的反映财政预算的收支情况，预算审查机关和社会公众无法进行有效监督。三是预算编制的周期不科学。我国财政年度为每年的1月1日到12月31日，而预算草案一般是在每年的人大会议即当年的3月份左右进行审批，使得预算审批最终确定要到4月以后，预算真正达到实际效用的只有之后的8个月，预算在不同月份无法达到合理分配（贺绍奇，2014）。

（2）预算编制审计目标的变革。基于上述分析，新《预算法》的修订对审计目标产生了重大影响，因此其也要发生相应的变革：首先是对债务预算的审计。主要目标是检查举债程序合法性、债务使用的合规性以及债务举借方式的规范性。其次是强化预算约束。主要目标是检查预算法定程序的规范性以及预算信息的公开透明。最后是审计监督关口前移。在预算编制审计的推行过程中，促使国家财政部门能够更加合理、规范和科学的编制国家和部门预算，增强预算的权威性和严肃性，保证让各项财政资金发挥出最大的效益。

（二）预算执行过程审计目标变革

（1）预算执行过程审计问题。因现行管理制度的局限性，预算执行审计也存在着一定问题，主要体现在以下方面：一是预算执行审计范围狭小。现阶段我国部门预算主要是监督财政收支是否真实、合法，而对于政府逐年增加的投资性支出，缺少必要的绩效评价，预算资金的使用情况无法进行监督。二是预算执行审计方法不够科学。由于时间紧、审计力量不足，所以预算执行审计多以一级预算单位为主且比例也不超过30％，审计的覆盖面严重不足，从而缺少对整体环境的客观评价。另一方面，现行的审计方法仍以传统的审计模式为主，在已经实现了财务信息化管理的今天，审计模式跟不上发展的脚步，处于被动的地位，造成审计效率低下，也难以到达理想的效果。三是预算执行审计公开程度不高。在实际操作过程中，预算执行审计工作报告需要遵从财政税务部门的意见，审计结果的公告也要获得同级政府行政首长的认可才能够公开。对于在审计过程中发现的违规违纪问题，往往无法全面客观的反映在审计工作报告中，就削弱了预算执行审计的作用。

（2）预算执行过程审计目标的变革。针对以上问题，其审计目标的变革主要包括：第一，扩大预算执行审计范围。保证政府单位财政外收支全部纳入预算管理的范畴，对于发现的随意支配预算资金或虚列支出的政府部门行为责令其进行整改。第二，改革预算执行审计方法。审计信息化建设要从计算机辅助审计、审计信息系统和信息系统审计三个层次推进，提高我国审计信息化水平。第三，扩大预算执行的透明度。审计应保证收支两条线在政府部门贯彻到位、严厉打击私设小金库现象，扩大预算执行的透明度。

（三）预算执行效果审计目标变革

（1）预算执行效果审计目标。我国现阶段预算执行存在屡审屡犯的现象，其原因是一方面由于存在着同级政府的制约，预算执行审计的独立性受到了一定程度的影响，很多违规违纪问题的整改得不到有效的监督，普遍存在走过场的现象。二是因为政府部门人员以权谋利，通过挤占公共资金来设立个人的小金库，另一方面则是各级审计部门监督整改工作不到位，跟踪审计未深入贯彻到实际工作中去。在对某省2006年至2010年发布的省级部门预算执行审计结果统计发现，2006年至2010年间，该省针对预算执行和决算共对55个省级部门进行了审计，结果显示该省在这五年期间，部门预算违法违规问题呈逐年递减的趋势，涉及违规的金额占总审计金额的比例从2006年的57.36％降至2010年的30.66％（薛芬，2012）。虽然数据显示是呈递减状态，但是违规现象仍旧存在，并且在部门预算金额逐年增长的情况下，涉及违规的金额从绝对数分析呈递增趋势。

（2）预算执行效果审计目标的变革。基于上述分析，针对后续整改工作的监督就显得尤为重要，然而我国所采用的传统审计程序，其审计重点依旧放在真实合法的层面，与国际上普遍采用的3E审计，即经济性、效率性、效果性审计仍有很大的差距，这直接影响了预算执行效果审计的有效开展。审计监督作为规范财经行为，查错纠弊，促进廉政建设的重要手段，审计整改就是整个监督过程的成果检验者，把第一责任人对本单位审计整改的情况应该纳入党风廉政建设主体责任检查范围，并将审计整改落实情况作为领导干部任免选拔的重要参考依据。

二、新预算法下预算审计主体变革

（一）预算编制审计的主体变革中央政府和地方各级部门在编制预算过程中，由于政策性限制或者会涉及到一些需要保密的事项，因此，预算编制审计应为国家审计，执行主体为国家审计署及地方各审计局。在任务紧、人手不足情况下，可要求成立有内审部门的政府组织先自行开展内部审计，国家审计人员全程监督并对审计结果发表意见。

（二）预算执行过程审计主体变革新《预算法》的修订对预算执行审计产生了以下几点影响：一是审计的范围扩大。二是审计报告的作用扩大。三是地方财政预算执行审计责任扩大。为了保证预算执行审计真正发挥出作用，审计机关必须改变现有的单一审计主体的审计模式，审计机关可以更多的与外部审计合作，将部分审计业务外包给外部审计，但要保证不涉及政府机密事项或者其他重要事项。通过这种外部审计资源加入的方式，不仅可以有效解决现有阶段审计任务过于繁重的情况，也可以提高审计的效率效果，减少在监督整改方面所花费的人力物力，但要注意的是，在这种合作的模式中，国际审计必须占主导地位，对整个流程进行整体把控。

（三）预算执行效果审计主体变革预算执行效果审计是一种监督性质的审计，因此对于审计主体的性质并没有很严格的要求，在预算执行审计范围逐渐扩大的情况下，执行效果审计的范畴也必然随之扩大。如果单纯依赖国家审计这一单一审计主体，也会出现与预算执行审计一样的问题，即审计无法发挥实质性作用，因此，可以在预算执行效果审计中也同样放开由国家集中审计，将执行审计中发现的问题依据重要性水平进行划分，对于那些重要性水平并不是特别高的事项，可以外包给外部审计开展预算执行效果审计，而那些重要性水平较高的事项，则还是由国家审计统一进行预算执行效果审计，通过这样一种分配的方式，既保证了效率性，又保证了效果性。

三、新预算法下预算审计内容变革及审计重点

（一）预算编制审计内容变革及审计重点

（1）预算编制审计内容变革。预算编制是整个过程的起点，也是最需要加以关注的一个环节，因为预算的编制是融合了预算管理、财政收支平衡、财务管理、国有资源配置及增收节支等内容的一个系统性的工作，它的成功与否直接影响着政府全年的工作能否正常运作，以及政府的职能能否有效发挥。在新预算法的指引下，要切实推进公共资金、国有资产、国有资源、领导干部经济责任履行四个“审计监督全覆盖”。按照重要性、系统性、协同性原则，逐步扩大审计监督覆盖范围，深入分析公共资金、国有资产、国有资源的管理、使用、绩效情况，为全面深化改革战略决策服务。突出抓好公共资金审计全覆盖，督促政府将全部收支纳入预算管理。重点检查以前未纳入预算体系的地方债务、行政事业收费，如公路养路费、航道维护费社会福利收入、文教、卫生、广播、科研收入等，以及地方性收入。

（2）预算编制审计重点。关于预算编制审计变革，重点关注以下三个方面内容：一是审计预算的编制方法是否科学合理。财政预算是如何编制的，编制工作的指导思想是什么，是否正确，是否符合新预算法的总体要求，预算编制的基本原则是否合理，审查编制工作是否坚持以社会发展和国民经济为基础，是否坚持了收支平衡的原则，是否以财政分级编制预算的方式进行编制，是否采用先进的编制方法，预算编制的范围恰当与否等，上述众多问题都是预算编制方法的审计关注重点；二是审计财政预算的编制是否符合全面性要求。主要表现为是否将以前未纳入预算编制范围的存量资金、地方债务和地方收入全部都纳入新预算编制过程中，是否按规定全面编制了一般公共财政预算、政府性基金预算、国有资本经营预算、社会保险基金预算以及政府性债务计划；三是审计财政预算的编制程序是否合理。这其中审计的主要内容包括检查预算编制是否严格按照相关的法律程序进行，预算编制的时间是否充足，预算草案是否及时上报相关的政府部门进行审批，预算编制的上下级财政是否依照体制要求进行分级编制等。

（二）预算执行审计内容变革及审计重点

（1）预算执行审计内容变革。预算执行审计作为国家审计的一部分，因其特有的监督职能保证了国家财政秩序的良好运行，通过不断的查错完善政府的财政预算制度，让有限的国家资源得到最合理最有效的配置，并且通过公开审计工作报告，让更多的公众能够了解政府预算的收支明细情况，从而实现行政透明化（陈少英，2009）。按照新预算法要求，预算执行过程不仅要关注财政资金使用的合理性、效益性，还需把促进政策落实作为重中之重的任务。重点关注中央和省地方政府重大政策措施的执行情况和实施效果，及时发现和纠正有令不行、有禁不止行为，揭示和反映政策措施不适应、不衔接、不配套和政策目标未实现等问题，促进在转变经济发展方式上取得新进展，在深化改革上取得新突破，在改善民生上取得新成效。

（2）预算执行审计重点。关于预算执行审计，也可从三个方面进行重点关注：第一，重点关注资金使用效益和政策落实情况。结合公务支出公款消费审计，重点检查中央“八项规定”和“六项禁令”，重点审计“三公”经费、会议费和地方债务，关注公共资金的是否得到合理使用，同时根据地方政策措施落实情况开展跟踪审计，例如浙江省就积极开展了政策落实跟踪审计，像“五水共治”审计、“发展信息经济扶持政策”审计、“稳增长促改革调结构惠民生防风险”政策落实情况跟踪审计都是其代表实例；第二，重点关注地方债务，切实防范财政风险。密切关注财政的可持续性，特别是防控政府性债务风险，跟踪存量债务的潜在风险及化解情况，监督新增债务的举借和使用，防止形成新的浪费和风险；第三，重点关注预算调整是否有效。在执行预算的过程中，因为国家政策以及经济形势发生动态变化的原因，导致财政的收支可能会出现增减因素，致使预算不足或是收入超预算等现象发生，此时必须要进行预算调整。对于编制的预算调整方案，其审计工作主要是审查预算调整的内容、依据、原因是否与实际情况相符，审查是否存在未经调整就私自减收增支的现象等。

（三）预算执行效果审计内容变革及审计重点

（1）预算执行效果审计内容变革。预算执行的效果评价不再仅仅依靠资金使用的真实性和财务收支的准确性为主要评价标准，而是把绩效审计放在更加突出的位置，密切跟踪预算编制、执行、调整、决算等环节，探索评价财政资金投入与项目进展、政策目标实现和事业发展的匹配度，把问效、问绩、问责贯穿始终。更加关注预算的准确性、效率性和效果性。全面加强财政预算管理、规范财政收支活动、盘活财政存量、加强政府性债务管理、规范部门预决算等方面存在的问题，促进优化“生财、聚财、用财”能力。

（2）预算执行效果审计重点。预算执行效果审计不仅能够揭示预算编制是否科学性、合理性，更能凸显预算执行过程中的问题，为预算的调整和控制提供了良好的监督体系和评价标准。关于预算执行效果审计需从三个方面内容进行重点关注：一是审计预算编制是否具有可行性。审查预算编制是否以执行预算为基础，是否自下而上的进行编制，检查预算编制是否以综合预算、零基预算为基础，同时在编制时是否考虑项目个体的复杂程度和差异，从而有针对性的将预算资金合理分配到各个项目和单位；分析资金安排是否与中央和省委重点关注或亟需解决问题相契合，保证突出问题有资金保证，难点问题优先解；二是审计财务收支是否准确。在收入方面，审查本年度的预算收入是否按时、按量的缴入国库，并且编入本年度的预算方案。检查有无地方政府或单位截留国家收入，检查是否存在划预算内收入为预算外收入的现象，检查收入预算的完成情况，若是未完成，还要寻找未完成的原因。检查收入科目反映准确与否，是否存在擅自更改税种或是调整收入等现象。检查上缴的财政收入中是否存在使用其他资金垫交空转的现象，检查是否存在弄虚作假、虚增收入等现象。在支出方面，检查各项财务支出是否合理，是否存在年终突击花钱现象。检查财政资金在使用的过程中是否充分发挥其效益，检查预算内支出和预算外支出的划分界限是否清楚，检查专项资金是否严格按照其规定用途进行使用，检查财政结转结余支出是否严格按照预算进行，有无空转、虚转现象等；三是审计财政平衡是否真实。这其中主要审查财政收入是否真实，财政支出是否全部列支反映，财政的平衡目标是否实现。审查在财政目标实现的过程中使用了哪些措施，调用了哪些项目资金来弥补。检查在达到财政平衡的程中是否存在虚增财力、虚报空转收入、支出转挂暂付等现象。

四、结论

预算管理是一个自上而下的过程，同时也是一个自下而上的过程。通过预算管理，单位将预算指标进行层层分解，逐一落实到下级责任单位，并要求各下级单位严格按照预算制度严格执行。但是在这个过程中，各下级单位究竟能不能按照财务预算制度进行预算指标的执行，在社会转型期很难得到控制。在这种情况下，大力加强财政预算审计，改革预算管理体制，充分发挥审计的监督功能，可以不断地加强预算控制能力。同时，良好的财政预算工作，不仅可以帮助国民全面了解我国经济的发展状况，同时还能最大限度地提升我国财政资金的利用效率，充分发挥财政资金的效用。鉴于预算审计的重要性，我国财政部门必须要高度重视这项工作，以确保国民经济的健康发展。

参考文献：

［1］马艳荣：《实行全口径预决算审计监督的意义和重点》，《审计月刊》2014年第2期。

［2］薛芬：《政府预算变革与政府预算执行审计战略转型——基于国家治理的视角》，《审计与经济研究》2012年第6期。（编辑周谦）