基于全面风险管理视角的高等学校内部控制评价指标体系构建

随明星



基于全面风险管理视角的高等学校内部控制评价指标体系构建

随明星

摘要：2012年11月，财政部发布了《行政事业单位内部控制规范（试行）》，这标志着我国行政事业单位内部控制建设进入了全新阶段。高等学校作为一类重要的行政事业单位，其内部控制的运行状况，对高校发展战略的实现、风险的识别与应对、财务报告的可靠性等诸多方面均具有重大影响。由于我国的内部控制研究多集中在企业方面，对高校内部控制评价体系构建的关注比较少，这也是高校内部控制实践中的难点之一。本文旨在基于目前内部控制最先进的理论——全面风险管理视角，构建高等学校内部控制评价指标体系，以此来推动高等学校内部控制评价制度的不断发展与完善。

关键词：高等学校；全面风险管理；内部控制评价指标体系

一、研究背景

2012年11月，财政部发布了《行政事业单位内部控制规范（试行）》，其中第五章明确要求“单位应当对内部控制的有效性进行评价并出具单位内部控制自我评价报告”。2015年12月21日，财政部又发布《关于全面推进行政事业单位内部控制建设的指导意见》，其中进一步指出“以内部控制量化评价为导向”、“对内部控制制度的全面性、重要性、制衡性、适应性和有效性进行自我评价”。当前，如何采用科学的方法对内部控制进行评价是高等学校内部控制建设迫在眉睫的任务。建立科学合理的内部控制评价指标体系，是高等学校内部控制评价的关键环节，对于提高高校内部控制评价的效率和效果具有重要意义。

二、相关文献综述

国内学者对于内部控制评价的研究多集中于企业尤其是上市公司。由于我国行政事业单位内部控制起步较晚，对行政事业单位内部控制的研究研究多集中于内部控制的建设上，近几年才逐步开始研究其内部控制评价问题。

一种是将行政事业单位作为整体进行研究。宋良荣和张金悦等（2013）构建了风险评估、控制活动和评价与监督三个维度的内部控制评价框架；唐大鹏和吉金海等（2015）通过分析内部控制评价目标导向模式和要素导向模式的利弊和适用范围，提出了基于整合观的内部控制评价体系；安广实和周文琳（2015）构建了行政事业单位预算业务内部控制评价指标体系。

另一种是直接针对高等学校内部控制评价问题的研究，杨蓉（2013）、方荟和李建元（2013）、吴双双和刘鸿儒等（2015）、陈文川和黄凯颖（2015）以及刘威（2015）均构建了以内部控制五要素为基础的高校内部控制评价指标体系。

通过对有关文献的梳理可以发现，关于高等学校内部控制评价的研究存在以下不足：一是多以行政事业单位作为整体进行研究，有关研究中无法突出高等学校的特色，不具有针对性；二是评价指标体系的构建多以内部控制五要素为基础，没有融入最先进的全面风险管理理念，与内部控制的发展趋势不相符。针对这些不足，本文旨在构建基于全面风险管理视角的高等学校内部控制评价指标体系。

三、全面风险管理的概念

目前学术界没有对全面风险管理形成统一的定义。根据COSO委员会2004年发布的《企业风险管理——整合框架》（简称ERM框架）的定义，“全面风险管理是一个过程，它由一个主体的董事会、管理层和其他人员实施，应用于战略制定并贯穿于企业之中，旨在识别可能会影响主体的潜在事项，管理风险以使其在该主体的风险容量之内，并为主体目标的实现提供合理保证”。ERM框架不是对“内部控制——整合框架（即IC框架）”舍弃，而是吸收了IC框架的主要内容并有所发展，将IC框架的五要素发展为八要素，将风险管理与内部控制相融合。ERM框架的发布，标志着全面风险管理型内部控制的诞生，代表着未来内部控制的发展趋势。

四、高等学校内部控制评价指标体系构建

本文采用基于控制要素的内部控制评价指标体系构建方法，将ERM框架的八要素作为一级指标，构建了包含34个二级指标、103个三级指标在内的高等学校内部控制评价指标体系。该体系的主要评价指标如下：

（一）内部环境包含7个二级评价指标。风险管理理念主要评价：管理者是否树立了风险管理理念，风险管理理念的理解和接受程度，风险管理理念是否运用到战略制定和日常活动中，风险管理理念是否与高校的发展战略相适应。风险容量主要评价：风险容量与高校发展战略的匹配程度，是否对风险容量进行定性描述，是否对风险容量进行定量描述。诚信和道德价值观主要评价：对诚信和道德价值观的重视程度，诚信和道德价值观是否在日常行为上得以贯彻，价值观是否平衡了有关各方的利益，是否制定了违反诚信和道德价值观的惩罚措施。胜任能力主要评价：特定岗位的胜任能力要求是否明确，有关人员是否具备所需的知识和技能，胜任能力和人力成本之间是否达到平衡。组织结构主要评价：是否设置了专门负责内部控制的职能部门，内部审计机构的独立程度，内部监察机构的独立程度，上述部门的组织地位是否与其职能相适应。权责分配主要评价：不相容职务是否分离，权利与责任是否对等，是否制定了明确的报告关系与授权规程。人力资源政策主要评价：人员的选拔与聘用是否考虑了专业胜任能力与职业道德，是否制定了完善的激励与晋升制度，人员的招聘是否公开透明。

（二）目标设定包含5个二级评价指标。战略目标主要评价：是否制定了明确的战略目标，是否制定了实现战略目标的发展规划，战略目标的制定过程是否考虑了有关风险，战略目标是否与高校定位和国家教育发展规划相适应。相关目标主要评价：是否将战略目标在各层级细化，是否根据目标确定关键成功因素并制定绩效评价标准，目标是否得到了必要的了解，是否制定了经营目标报告目标和合规目标。选定目标主要评价：选择的目标是否支持高校战略的实现，选定目标包含的风险是否在高校风险容量之内。风险容量主要评价：风险容量是否与选择的战略相一致，是否制定了战略超过了风险容量时的解决措施，内部部门之间的资源分配是否考虑了总体的风险容量。风险容限主要评价：是否针对有关目标确定了风险容限，制定风险容限时是否考虑了目标的相对重要性，风险容限是否与风险容量相协调。

（三）事项识别包含6个二级评价指标。事项主要评价：是否充分考虑源自外部和内部的潜在事项，识别事项时是否考虑到不确定性，是否充分考虑到事项的正面影响和负面影响，是否区分事项发生的可能性和影响大小。影响因素主要评价：是否充分考虑源自外部和内部的对有关事项产生影响的因素，是否分析影响因素的重要性并集中关注起主要作用的因素。事项识别技术主要评价：是否建立了事项识别技术的组合和支持工具，事项识别技术是否即关注过去又着眼于将来，事项识别的深度、广度、时机和范围是否与高校的战略和发展相适应。互相依赖性主要评价：是否考虑了事项之间的彼此关系，是否通过评估事项之间的相互关系以确定风险管理活动的指向。事项类别主要评价：是否将事项在高校内横向汇总，是否将事项在职能部门内纵向的汇总，是否通过事项分类来考虑事项识别工作的完整性。区分风险和机会主要评价：是否区分风险和机会，是否在风险评估和应对过程中考虑风险和机会。

（四）风险评估包含5个二级评价指标。风险评估的背景主要评价：是否考虑了高校之间共通的事项和对本高校而言独特的事项，是否考虑了预期事项和非预期事项，在确定高校风险特征时是否考虑到潜在未来事项。固有风险和剩余风险主要评价：是否区分固有风险和剩余风险，是否分别考虑固有风险和剩余风险。估计可能性和影响主要评价：对潜在事项的评价是否包括可能性和影响两个方面，是否分析了可能性大小和影响大小的不同组合，评估风险的时间范围和高校战略与目标的时间范围是否一致，风险潜在影响的计量单位是否与绩效评价指标一致。评估技术主要评价：是否将定性和定量评估技术相结合，对特定部门的评估技术是否考虑了精确度的需要和该部门的特征。事项之间的关系主要评价：是否将互相关联的事项组合评估，是否将影响多个部门的事项单独考虑和汇总考虑，采用的评估技术是否适合于事项的性质和它们之间的相互关系。

（五）风险应对包含3个二级评价指标。评估可能的应对主要评价：是否考虑到应对方案对风险的可能性和影响的效果，是否考虑到应对方案的成本与效益，是否考虑到应对方案中的机会。选定应对方案主要评价：选定的应对方案能否使风险的可能性和影响处于风险容限之内，剩余风险超过风险容限时可能的解决措施，是否考虑到针对固有风险应对方案的附加风险。风险对策中的组合审度主要评价：是否站在高校整体的视角平衡剩余风险和风险容量，是否考虑高校内部门之间风险抵消的可能性。

（六）控制活动包含3个二级评价指标。与风险应对相结合主要评价：控制活动的设置是否符合风险应对方案的要求，在选择控制活动时是否关注了彼此之间的关联，是否考虑控制活动和风险应对方案及有关目标的相关性和恰当性。政策与程序主要评价：是否制定了与控制活动有关的政策和实现政策的程序，政策是否被有意识地和一贯地执行，是否对政策和程序采取适当的纠正措施。对信息系统的控制主要评价：信息系统一般控制是否有效且一贯地执行，信息系统应用控制是否有效且一贯地执行，有关人工控制是否有效且一贯地执行。

（七）信息与沟通包含2个二级评价指标。信息主要评价：信息系统的构造是否足够灵活和敏捷，信息的获取是否及时，信息是否具有足够的深度，信息的质量是否满足管理决策。沟通主要评价：管理者是否有效的传达高校的风险管理理念和方法，内部沟通渠道是否顺畅，与高校外部利益相关者的沟通是否顺畅，沟通的方式是否多样化。

（八）监控包含3个二级评价指标。持续监控主要评价：持续监控的有效程度高低，持续监控活动是否随着时间目标等因素的改变而及时调整。个别评价主要考虑：个别评价的频率和范围是否合理，评价过程是否关注风险管理的运行，评价方法和工具是否科学。控制缺陷主要评价：是否确定了内部控制缺陷的认定标准，是否及时对控制缺陷进行整改，是否对控制缺陷的整改进行跟进。

五，结语

高等学校内部控制评价指标体系的构建有利于推进高等学校内部控制评价制度的发展与完善。本文针对目前有关高等学校内部控制评价指标体系研究的不足，基于目前最先进的全面风险管理视角，采用基于控制要素的内部控制评价指标体系构建方法，构建了包含8个一级指标、34个二级指标和103个三级指标在内的高等学校内部控制评价指标体系。该指标体系的建立，完善了有关高等学校内部控制评价的研究，可以作为“内部控制量化评价”的基础，能够综合全面地对高校内部控制进行评价，具有比较强的可操作性，同时也符合内部控制的发展趋势，对实务操作具有一定的借鉴参考意义。

参考文献：

［1］财政部.行政事业单位内部控制规范（试行）.2012.

［2］财政部.关于全面推进行政事业单位内部控制建设的指导意见.2015.

［3］COSO委员会.方红星，王宏译.企业风险管理——整合框架［M］.大连：东北财经大学出版社，2005.

［4］陈关亭，黄小琳，章甜.基于企业风险管理框架的内部控制评价模型及其应用.审计研究［J］，2013（6）：93-101.

［5］唐大鹏，吉津海，支博.行政事业单位内部控制评价：模式选择与指标构建.会计研究［J］，2015（1）：68-75.

（作者单位：中南财经政法大学会计学院）