消费税征管政策：中美比较及启示

马海涛　任强



消费税征管政策：中美比较及启示

马海涛任强

内容提要：本文首先分析了对消费税的“三种理解”，即最广义上的消费税；经济意义上的消费税；税法上的消费税。然后介绍了美国联邦政府的消费税政策，并将其与我国现行的政策进行比较。本文的主要建议是：站在税种搭配角度考虑消费税改革，并更加关注环保执法行为；应注重消费税收入的使用，建议建立各种基金，并定期进行绩效评价；调整相关产品或服务的税负。

关键词：消费税环境税燃油税基金

*本文系北京高等学校青年英才计划项目（Beijing Higher Education Young Elite Teacher Project）“我国房产税改革的中长期战略”（批准号：YETP0954）、2014年度国家社会科学基金项目“小学教育投入和受益的匹配机制及房产税问题研究”（批准号：14BJY166）和2014年度北京市社会科学基金项目“基于‘经济公平’的小学教育融资机制研究：海淀区的案例”（批准号：14JYB019）的研究成果（注：消费税是典型的中央税，而房/地产税是典型的地方/基层税；该文也属于中央和地方税收分配关系的内容）。

一、消费税的“三种理解”及功能

在英文里，消费税被翻译为Excise Tax。通过对各国文献的比较研究，笔者发现：在不同语境和习惯下，消费税有不同的内涵和外延。基于此，本文将消费税从三种角度理解。

最广义上的消费税。这种层面上的消费税意指对所有产品和服务课征的间接税。如印度中央政府负责制定税收政策的部门被称为“中央消费税和关税委员会”（Central Board of Excise and Customs）。该部门负责中央“消费税”和关税等的征管工作。虽然被称之为“消费税”，实际上该税是“增值税”。①见印度中央消费税和关税委员会网站：http：//www.cbec.gov.in//excise/cx-act/cx-act-ch2.htm。再如，美国夏威夷课征一种名为“一般消费税”（General Excise Tax）的税收。②http：//en.wikipedia.org/wiki/Excise_tax_in_the_United_States#cite_note-17。这种税的课税对象既包含产品，也包含服务，是夏威夷的主要税种。然而实际上这种税具有“增值税”和美国“销售税”（Sales Tax）的特征。

经济意义上的消费税。这种层面上的消费税意指除给政府带来财政收入外，能够起到促进环境保护、节约资源、引导消费方向和促进税收公平等作用的税种。通常，该税往往是在产品或服务已经缴纳一般性流转税基础上，继续加征的一种税。其课税对象有烟、酒、汽油、柴油、盐、纸、咖啡、枪支、爆炸品、博彩和性服务等。有些时候，这种税直接被冠名以“消费税”；也有时候，虽没有被称之为“消费税”，但其已经具有了消费税的功能。如，开采煤资源的企业在美国需缴纳消费税，但在我国需要缴纳资源税。我国开采煤资源的企业，实质上已经缴纳了“经济意义上的消费税”。

税法上的消费税。不少国家出台了以“消费税”为名的法律。如我国的《中华人民共和国消费税暂行条例》（中华人民共和国国务院令第539号），将烟、酒及酒精、化妆品、贵重首饰及珠宝玉石、鞭炮、焰火、成品油、汽车轮胎、摩托车、小汽车、高尔夫球及球具、高档手表、游艇、木制一次性筷子和实木地板列为消费税的课税对象。美国法典第26部第D卷和第E卷规定了联邦政府的消费税政策。纳入联邦政府消费税课税对象的有烟、酒、枪支、燃油、卡车、拖车、环境产品（煤的开采销售等）、机场运输服务、外国保险服务和室内美肤服务（Indoor Tanning Services）等。①见美国法典，http：//www.law.cornell.edu/uscode/text/26；和美国国税局网页，http：//www.irs.gov/publications/p510/ index.html。

从消费税的后两种理解来看，其功能主要有以下几方面：（1）促进生态环境保护。通过征收消费税并将消费税收入用于生态保护，可以减少产生污染的生产和消费行为，并减轻污染对生态环境的破坏。另外，对不可再生资源和再生能力有限的资源的使用课征消费税，可以延长总体资源的使用时限。（2）减轻不良生产消费行为对居民身心健康的影响。对烟和酒征税可以减少该产品对身体健康的损害；对赌博和性服务课征消费税可以促使居民从事更有利于身心健康的消费活动。正是因为如此，消费税也被称为奢侈税（Sumptuary Tax）和对罪恶课税（Sin Tax）。（3）筹集财政收入。尽管现代社会更加重视消费税的调节作用，但是，筹集财政收入的功能仍然不可忽视。美国第一任财政部长汉密尔顿为筹集财政收入以偿还和赎回美国独立战争期间的债务，于1789年对威士忌、朗姆酒、卷烟和精糖开始课征消费税；在美国经济大萧条时期，罗斯福总统重视对消费税的课征，该税一度达到联邦政府税收收入的近1/2。在我国，国内消费税仍然占国内增值税、消费税和营业税三税之和的16%左右（2010年）。（4）促进税收公平。有研究表明，对产品征收普遍税率的流转税具有一定的累退性。为促使税收公平，可以选择部分产品和服务征收消费税，进而使得课税更加公平。

二、美国消费税开征的政策实践

为更清晰地分析发达国家消费税的政策实践，下文仅以美国为例加以说明。在美国联邦体制下，征收消费税的主体有两类，一是联邦政府，另一类是州和地方政府。联邦政府在全国范围内课征消费税；州和地方政府在本行政区域内课征消费税。尽管在州和地方政府财政统计资料中，州和地方政府征收的消费税被称为“选择性销售税”（Selective Sales Taxes）。然而，这种“选择性销售税”实质上就是联邦政府所称的消费税（Excise Tax）。联邦政府与州和地方政府消费税的课税对象有可能重复，差别仅在于受益主体不同。

（一）联邦政府的消费税政策

美国联邦政府早在建国之初就开始选择个别产品开征消费税以筹集财政收入。大萧条（1929～1933）之后，联邦政府将消费税作为重要财政收入。1934年，消费税一度占到联邦政府税收收入的45.8%；直到1966年以后，消费税占联邦政府税收收入的比重才下降到10%以下；2012年，该税占联邦政府税收收入比重为3.2%（见图1）。由此可见，消费税在特定时期为政府筹集财政收入确实起到了作用。①资料来源：白宫管理和预算办公室历史资料：http：//www.whitehouse.gov/omb/budget/Historicals。

图1　消费税在美国联邦政府税收收入中的比重：1934～2010年

目前，归属于联邦政府消费税统计范围的主要有以下子目：烟税（Tobacco Taxes）、酒税（Alcohol Taxes）、枪支税（Firearms Taxes）、燃油税（Fuels Taxes）、环境税（Environmental Taxes）、通讯及空中运输税（Communications and Air Transportation Taxes）、生产商税（Manufacturers Taxes）、重型卡车、拖车和拖拉机零售税（Retail Tax on Heavy Trucks，Trailers，and Tractors）、船载乘客税（Ship Passenger Tax）、外国保险税（Foreign Insurance Taxes）和室内美肤税（Indoor Tanning Services Tax）。除此之外，其他的税种（或收费）——如医疗器械税（Medical device excise tax）等——不断出台，共同成为了消费税家族的成员。

（二）消费税的征收和使用：以燃油税为例

燃油税是消费税中非常重要的子目之一。早在1919年，俄勒冈州率先开始对汽油征收消费税。到了1932年，美国所有的州均对汽油课征州消费税。州消费税的税率在每加仑2美分至7美分不等。为了弥补联邦预算赤字，美国国会通过了《收入法案（1932）》。该法案规定，联邦政府从1932年6月21日开始征收汽油税（将燃油税中对汽油征收的税简称为“汽油税”，下同），并将税率定为1美分/加仑。为降低征收成本，该税在生产环节征收。该法案规定汽油税的持续时间为1年。通过法案实施，联邦政府在1932至1933财年共筹集1.25亿美元的汽油税，占联邦政府税收收入的7.7%。鉴于对联邦政府税收收入的贡献，在汽油税的征收政策即将到期之时，国会又将汽油税政策延续至1934年6月30日，并提高税率至1.5美分/加仑（1934年上半年税率又改为1美分/加仑）。之后，汽油税政策被国会不断延续。二战前期，美国国防支出大大增加。《收入法案（1940）》将该税从1940年7月1日延至1945年6月32日，同时将税率提高至1.5美分/加仑。

值得注意的是，1956年联邦政府为筹集州际高速公路建设资金，专门成立了“高速公路信托基金”（High Trust Fund），汽油税的全部收入被纳入该基金中。之后，该基金用途逐步扩展为为修建公

共交通设施和弥补地下储油设施渗漏带来的损失筹集资金。随着基金服务功能的拓宽，汽油税的税率被不断提高。上个世纪90年代初，老布什（George H.W.Bush）将汽油税税率提高至14.1美分/加仑。其中，每加仑中有2.5美分进入联邦政府的一般预算收入，用于弥补财政赤字。1993年，克林顿将汽油税税率提高至18.4美分/加仑，将每加仑汽油中增加的税负纳入一般预算收入进一步用于弥补财政赤字。1997年的《减税法案》重新将1993年每加仑汽油增加的税负纳入“高速公路信托基金”。

表1　联邦政府的现行消费税政策

表2　对汽油征税的税率变化

三、结论及启示

通过分析美国联邦政府消费税政策并与我国消费税征收理念对比，可以发现以下几点：（1）将环境税（Environmental Taxes）视为消费税的一个子目。征税对象为原油和破坏臭氧层化学物质。（2）将部分对资源课征的税收纳入消费税范围。如生产商税（Manufacturers Taxes）将煤纳入进来。（3）仅对特定类型的汽车征收消费税。如仅对高油耗汽车、重型卡车、拖车和拖拉机课税。（4）消费税的课税对象不仅有产品，还有服务。这些服务有通讯及空中运输服务、船载乘客服务、外国保险服务和室内美肤服务等。通过比较，可以拓宽我国消费税改革的思路，并为我国因地制宜的实施消费税政策改革提供借鉴。近些年来，我国经济和社会生活发生了巨大变化，这既体现在居民消费习惯上，也体现在生态环境上。本文提出消费税改革的如下建议。

（一）站在税种搭配角度考虑消费税改革

当前需要改革的消费税不应局限于税法上的消费税。能够起到促进环境保护、节约资源、引导消费方向和促进税收公平等作用的税种在我国以多种形式存在。具有上述功能的现行税费体系由资源税、消费税、污水排污费、废气排污费、固体废物排污费（冶炼渣、粉煤灰、炉渣、煤矸石、原矿、危险废物）和噪声超标排污费等组成。有差别的营业税在一定程度上也起到经济意义上的“消费税”作用。①对于娱乐业，我国没有对其另外课征消费税，而是只对其课征营业税。娱乐业的营业税实行浮动税率，各省可以在5%～20%之间进行浮动。相比营业税其他应税项目的税率（3%或5%）而言，娱乐业的税率要高。这自然就具备了“消费税”的功能。当前，在环境保护和节约资源研究方面存在整合“环保税费”体系的呼声。笔者认为，整合也罢，维持现有税费格局也罢。环保执法和税费征管乃是不可逾越的环节和问题的关键。

（二）更加关注消费税收入的使用

消费税既可以筹集财政收入，有时也被视为一种“使用费”，还有些时候被视为消除外部负效应的工具。从消除外部负效应角度看，无论是对产品或服务的购买方还是使用方征收消费税，其经济效应均是提高价格和降低消费数量。然而，如果仅仅将降低消费数量作为最终目的的话，消费税的实施显然不够彻底。通过开征消费税筹集的财政收入，应当最终被用到治理外部负效应上。只有这样，才能最终实现消费税消除外部负效应的作用。基于此，建议将筹集到的“消费税”（这里是经济意义上的消费税，包含各种排污费和资源税等）收入建立专项环境保护基金、公路建设养护基金等，专项用于相关目的用途的支出，将征税和支出相对应。在建立基金的基础上，定期对消费税的筹集和使用进行绩效评价，以提高资金的使用效益。

（三）调整相关产品或服务的税负

（1）将部分资源性和高排放产品纳入消费税课征范围之内，并适当提高部分现有税目的税率。这些产品如羊绒和羊毛制品、实木家具和其他实木制品，一次性用品（如一次性餐盒、一次性垃圾袋、其他不可降解塑料制品）、含汞和氟的电池、洗涤用品、化学农药、化学肥料、破坏臭氧层化学物质等。（2）拉开清洁能源、节能机动车与一般类型机动车的消费税税率差距，对节能和清洁替代能源机动车给予消费税的减免税优惠政策。（3）在税收征管技术提高和奢侈品合理界定的前提下，逐步将某些实物奢侈品和服务纳入课征范围之内。这些实物如私人飞机、名贵红酒、名包、名贵眼镜、名贵时装、名贵皮鞋、高档家电等。（4）将营业税应税项目中的某些奢侈性消费行为，纳入消费税的课征范围之内，或者对其按照较高的营业税税率课税。这些行为如桑拿、高档洗浴、五星级酒店服务和美容服务等。

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Excise Tax Policy:A Cross-Country Com parison and Revelations

Ma Haitao Ren Qiang

Abstract：This paper first analyzes understandings of excise tax in the broadest sense and in sense of economics and law.Then I introduce the excise tax policies in USand make comparisons between China and US.Themain policy recommendations are as follows,reforming excise tax from point of view of the whole tax system,payingmore attention to law implementation and use ofexcise tax.This paper suggests thatexcise tax revenue should be directed to a trust fund and a performance-based evaluation should be implemented when it is operated.Also,tax burden of some productsand services should be adjusted.

Key words：Excise tax;Environmental tax;Fuels tax;Trust fund

作者简介：马海涛，中央财经大学研究生院院长，教授、博士生导师任强，中央财经大学财政学院副教授

中图分类号：F810.42

文献标识码：A

文章编号：2096-1391（2016）01-0018-06

（责任编辑：李兰芝）