排放税国际经验及对我国的启示*

杨 喆 吴 健（中国人民大学环境学院　北京　100872）

排放税国际经验及对我国的启示*

杨 喆 吴 健［1］（中国人民大学环境学院北京100872）

内容提要：排放税是促进污染物减排的重要经济手段。本文以瑞典氮氧化物（NOx）费、丹麦二氧化硫（SO2）税和日本硫氧化物（SOx）税等具有代表性的排放税为例，分析其税制要素和征管制度的设计特征，以期对我国环境税费改革予以启示。

环境税 排放税 税收设计 征管

2015年6月10日，国务院法制办公布了由财政部、国家税务总局、环境保护部共同起草的《中华人民共和国环境保护税法（征求意见稿）》（简称《征求意见稿》）及说明全文，标志着环境税作为一项独立税种的立法进程正式进入公众视野。

环境税有广义和狭义之分。广义的环境税指为实现特定的环境保护目标，筹集环境保护资金而征收的与环境污染、自然资源利用和保护有关的各税种、税目以及其他税种中有关环境保护的特别措施①苏明， 许文. 中国环境税改革问题研究［J］.财政研究， 2011， （2）.。狭义的环境税仅指排放税，根据欧盟统计局的定义，指针对某种在使用时会对环境造成特定负面影响的物质的单位使用量所征收的税费。根据《征求意见稿》第二条“直接向环境排放应税污染物的企业事业单位和其他生产经营者为环境保护税的纳税人，应当依照本法规定缴纳环境保护税”的内容，可见我国即将出台的环境税应属于狭义的环境税，即对污染排放行为课税。那么，排放税应如何设计？国外排放税的制度设计有哪些特征？对我国环境税征收有何启示？本文着重探讨了这些问题。

一、排放税的设计思路

对污染直接征税通常被认为是治理污染最有效的工具，竞争市场条件下的庇古税原理是其经典的理论依据。庇古认为，可以通过征税来弥补私人边际成本同社会边际成本之间的偏差，从而使外部成本内部化，以消除外部成本带来的效率损失。庇古税理论为征收排放税提供了税率测算依据，即理论上排放税税率应等于最优产出时的污染造成的边际外部成本。理想状态下的庇古税具有较高的经济效率，包括“静态效率”（即实现既定环境目标时总成本最小化）和“动态效率”（即为减少污染的技术创新提供持续的激励）。

尽管如此，排放税在执行过程中仍然面临一些困难。实际排放量，特别是移动污染源的排放量，往往难以准确测量，而且直接对污染征税给政府增加了很大压力。针对这些实践问题，已有研究主要集中在两方面：一是研究最优惩罚与最优监测问题，以改进税收设计，即设计合理的信息报告、激励与惩罚机制，激励污染者遵守排放税制度，并实现社会总成本最小化；二是考虑产品税或者产品税与其他手段相结合等间接方法，以取得监测费用和减排效率的替代与平衡。近年来这两方面均已成为排放税政策实践的重点领域，并催生了许多税收及征管方案出台。

二、国外排放税制度

多数发达国家在推动环境税费改革时，大量传统污染物控制的任务已经完成，或者已经建立起有效的控制措施，因此，排放税的使用范围相对较小。根据经济合作与发展组织（OECD）环保税收数据库①http：//www2.oecd.org/ecoinst/queries/.统计的情况，截至2012年底，在所统计的47个国家中（涉及33个OECD国家和14个非OECD国家），对废气排放征税的有27个，对废水排放征税的有34个，对固体废弃物征税的有31个，对噪音征税的有14个，对二氧化碳排放征税的有9个。本文主要选取在税制设计和征管实施上有代表性的瑞典氮氧化物（NOX）费、丹麦二氧化硫（SO2）税和日本硫氧化物（SOX）税为例，分析其排放税制度的特点。

（一）瑞典NOX费②Swedish Environmental Protection Agency. The Swedish Charge on Nitrogen Oxides-Cost-Effective Emission Reduction ［R］. Information Facts. March 2006.

瑞典是世界上最早开征环境税的国家。其污染排放税费主要包括对硫排放征收的硫税，对NOX排放征收的NOX费，对废水排放征收的污水处理费和水污染费，对飞机起降征收的噪音税和排放费等，并于1991年引入碳税。

1. NOX费的发展。20世纪80年代，环境酸化是瑞典的主要环境问题。1985年，瑞典议会通过决议，要求到1995年NOX排放量将在1980年的水平上削减30%。1990年，瑞典制定了《氮氧化物法案》（The NOXAct），1992年开征NOx费，对通过燃料燃烧进行能源生产的企业的NOX排放收费，以更快地降低NOX排放量，同时激励低成本减排。

2. 收费设计。

（1）费基和费率。NOX费根据实际记录的排放量征收，每千克NOX排放征收40 SEK（瑞典克朗）。这一费率是基于工程数据的研究结果制定的，自开征以来，名义费率一直保持不变。

（2）收入的使用。有些工厂需要为NOX排放付费，有些则不需要，为了避免干扰企业的竞争格局，收费系统除扣除管理成本外，其他收入都会按照其生产的有用能源的比例退还给工厂。例如2004年按8.94 SEK/ MWh（兆瓦时）进行排污费返还。这样，单位能源产出排放量大的企业成为该网络系统的支付者，而单位能源产出排放量少的企业则成为受益者。收费体系的这种特点，能够鼓励相关企业将单位能源产出的NOX排放量降到尽可能低的水平，使目标污染者更容易接受排污费的实施，并维持40 SEK /kg这样一个较高的费率水平。

3. 税收的征管与实施。

（1）征管流程。NOX费的主管部门是瑞典环保局。缴费人必须在每年1月25日之前到环保局进行登记，申报锅炉数据，包括NOX总排放量和能源产出情况。瑞典环保局审核申报数据，并计算每个企业的返还金额。污染者也就是缴费人，在9月1日收到缴费发票并缴纳NOX费，12月1日收到返还的费用。

（2）排放量的测算。NOX费按照实际测量的排放量，或者按政府给定的排放水平计算，如锅炉每M J（兆焦耳）排放250mg，汽轮机每M J排放600mg。企业可以选择根据给定的排放水平缴费，也可以自己安装监测设备。在大多数情况下，给定的排放水平要比实际排放水平高，企业更倾向于自己安装监测设备。给定的排放水平同样应用于监测设备损坏或设备不满足瑞典环保局规定的情况。在监测设备维修和校准的时间内，基于相同运行条件下排放量相同的原则，企业可以用每个月37小时内的最大值来估计，或通过相似运行条件下的排放量乘以1.5计算排放水平。

（3）排放量的监测。瑞典环保局公布了NOX排放自动检测系统的性能要求。NOX浓度有两种不同的自动测量方法：取样法和就地法。取样法是从锅炉中抽取气体样本，然后输送到外部的测量仪器中通过样本系统进行测量，就地测量则是在锅炉内部进行。NOX的流量可以通过NOX的浓度乘以烟道气流量得到，小时平均值累加起来可以得到年度排放总量，最终报告给瑞典环保局。

（二）丹麦SO2税①Ministry of Taxation. Note About the Danish SO2 Tax ［R］. Copenhagen， 14 October 2010.

丹麦执行的是以能源税为核心，多种环境税种并存的环境税收体系，覆盖了气体污染物、废水、固体废弃物、碳税等各种类型。

1. SO2税的发展。丹麦SO2排放一直是通过行政手段进行管理。20世纪90年代初，为了应对SO2污染，丹麦政府向国际社会承诺，到2000年SO2排放总量在1980年的水平上减少80%，即不超过90 000吨，2010年不超过55 000吨。为实现这一目标，1995年丹麦政府决定针对工商业部门能源消费征收SO2税。

2. 税制设计。

（1）税基和税率。1996年开征的SO2税，是对石油公司、煤炭商等提供的各种含硫化石燃料（煤、石油、天然气），以及木柴、秸秆、粪便等其他含硫燃料征收的税，税基是燃料中的硫含量或者SO2排放量。其中，针对直接排放SO2的行为，以SO2作为特定税基征收，但只适用于制造业，因为SO2排放量相对容易核算；针对其他使用含硫燃料而间接排放SO2（或非固定SO2排放源）的部门，以化石燃料中硫含量作为特定税基征收，这类纳税人涉及范围广，既有工业企业也有家庭用户。

目前，丹麦对燃料中每千克硫征收21丹麦克朗（DKK），对排入大气中的每千克SO2征收10.5DKK。假如排放到空气中的SO2来源于木柴、秸秆、粪便的燃烧，则对每吨木柴、秸秆、粪便分别征收42.2 DKK、24.3 DKK、9.5 DKK。假如企业没有购买生物燃料，而是使用自己的木材废料，例如木材厂或家具厂，则对其生产的每GJ（吉焦）热能或者电力征收74 DKK。

（2）免税。在欧盟立法中，SO2税被定义为一种能源税，因此能源税管理中提及的免税情况都适用。例如，燃料中的硫直接用于生产类似的能源产品（如用矿物油提炼另外一种矿物油），可以免税；轮船和飞机（私人娱乐用途的船只、飞机除外）可得到减免；自行采取措施减少硫排放的企业，可以得到税收减免。

（3）分阶段引入。从1996年到2000年，丹麦通过不断减少免税条款，分阶段引入SO2税。开始时，每种燃料中一定比例的硫被作为“允许基本排放量”，可免税排放；随后此比例逐年下降，到2000年时全部硫含量都要征税。例如，1996年煤的免税含硫量是0.28%，到1997年降至0.21%，1998年为0.14%，1999年为0.07%，2000年完全取消。

（4）税收的使用。丹麦在1995年绿色税收改革中决定，企业所缴的SO2税收入必须返回给企业，除用于节能方面的投资外，建立支持小企业发展的资金链，以及通过补贴减少雇主缴纳的社会保险金。

3. 征管与实施。

（1）企业申报。提取、加工和进口煤、石油、天然气的公司，以及将木材、秸秆、粪便作为能源（存储容量超过1 000吨或者1 000立方米）的公司需要在税务部门注册登记。如果公司通过脱硫或者其他措施固硫减少了硫排放，也可到税务部门登记。已登记公司在购进来自其他注册公司或国外已纳税的商品时不需要重复缴税。SO2税按月缴纳，已登记公司需在每个纳税区间的15日内，申报能源产品纳税总额，并且必须在下个月15日前上缴税款。

（2）SO2排放的监测。如果企业能够提供可自行测量SO2排放的证明，税务部门可以给企业颁发许可证，由企业自行测量SO2的排放量。企业自行测量的申请必须包括测量仪器的基本情况、采用的方法、测量频率、测量时长（日测量时段）等信息。企业必须每天记录所有测量数据和相关信息，例如校准、检查、服务中断、仪器的运行状况等等。假如测量仪器暂停服务1小时至14天，测量结果将用上一周正常工作下的最大测量值代替。假如仪器由于检修暂停服务超过14天，必须通知税务部门。

企业采用的固硫措施，必须符合税务部门规定。企业必须按照一定的频率做含硫量随机抽查，样本数量和采样频度由税务部门制定，测量方法必须经过有资格的实验室认证。

（三）日本硫氧化物（SOX）税①OECD. Japan’s Tax on SOx Emissions. Taxation， Innovation and the Environment ［M］. OECD， Paris， 2009.

日本环境税费涉及SOX税、能源税、噪声税、垃圾处理费等诸多方面。

1. SOX税的发展。自1974年起日本依据《污染相关的健康损害赔偿法案》（Compensation Law，简称 CL）开始对SOX征税，目的是向污染者筹集资金，建立受害者赔偿基金。

根据CL，政府将特定的因大气污染造成的疾病列为指定疾病，将高发病率的地区列为指定地区。任何在指定地区居住或工作学习的人，以及指定疾病携带者，都可以向政府申报并接受医疗检查。被确诊的患者，根据病症严重程度、医疗费用高低来确定赔偿金额。损害赔偿金额最多可达到平均工资水平的80%。截至1987年CL被修改时，平均每年的赔偿支付额超过1 000亿日元（约合7.5亿美元）。由于登记在册的病人数量过大，企业渐渐无力承担此项税负。1987年日本进行税制改革，停止新增病人登记，到2005年赔偿金额降至520亿日元。

2.税制设计。

（1）征收范围和税基。日本境内排放含SOX烟尘的企业需要缴纳SOX税，但需要满足在指定地区内每小时最大排放量大于5 000Nm3②Nm3为气体体积单位标准立方米，指在0摄氏度1个标准大气压下的气体体积。，或其他地区每小时最大排放量超过10 000Nm3的条件。这部分税金构成了赔偿基金的80%，剩余的20%则是由汽车所有者根据汽车的类型和重量缴纳的税金。

（2）税率。税率标准并非基于每单位额外污染所带来的边际损害，而是基于受SOX和其他污染源影响的受害者所需赔偿额的总体水平。环境省基于此数据在上一财政年度末估计下一年的总排放量，并据此确定税率。由于一方面受害者要求的赔偿额度逐年增长，另一方面总体排放监管也更严格，该税实行的最初几年，每单位排放税税率急速上涨。1987年，日本政府为限制高涨的税率进行了改革，才使税率大幅降低。

（3）税收减免。1987年税制改革后，新安装SOX排放控制设备的企业可以从以下两种优惠措施中选择一种：一是以购进价格为基础减免7%的企业所得税，二是在第一个财政年度中可以采用30%的折旧率计提固定资产折旧。

3. 征管与实施。SOX排放量由排放企业进行申报纳税，环境省每年会对SOX排放量进行监测和核查。

三、国外排放税对我国的启示

（一）权衡减排激励的针对性与执行能力

根据征税对象，排放税可分为直接税（直接对破坏环境的污染物或行为征收）和间接税（不对污染行为本身而间接对相关原材料和产品征收）。前者对促进减排起到激励作用，但执行困难；后者易于执行，但会减少可用的减排选择，例如当对煤等中间产品征收排放税时，就不能激励企业为应对硫排放而采取末端控制手段以及应用某些清洁生产过程。①吴健，毛钰娇，王晓霞. 中国环境税收的规模与结构及其国际比较［J］. 管理世界， 2013，（4）.实践中，多数国家是在提供减排激励和执行与监管的可行性之间进行权衡，进而选择征税对象的。我国正处于污染物减排的攻坚阶段，提供生产环节的减排行为激励十分重要，也是对排放征税的重要出发点。

（二）设定具有减排激励效果的税率水平

制定税率时应当充分考虑污染者造成的外部损害，有些损害很容易量化，有些损害则不够明晰，不易进行价值评估。一个替代方案是，首先确定一个社会可接受的环境控制目标，再制定达到这一目标所需的税率水平。根据环境控制目标，基于边际减排成本设定排放税率，可以对减排行为提供足够的激励。

（三）提供一致的激励信号

保证企业和家庭进行最优减排，重要的一点就是确保环境税对每单位污染的削减提供相似激励。然而，在实施环境税时，有时需要考虑对特定污染者采取差别税率，包括对特定行业税收减免等。这种激励结构使一些污染者进行不成比例的减排，造成达到环境控制目标的总成本提高，因此政府需要在尽可能全面的范围内实施统一的排放税。

（四）合理使用排放税收入

本文介绍了具有代表性的三种排放税收入使用方式：专款专用于污染控制，专款专用于污染损害赔偿，用于替代部分对资本和劳动等的税收。三种方式代表了三种不同的设税目标：为减排行为提供激励，对污染损害进行赔偿，实现绿色税制。我国排放税收入应考虑第一和第三种方式结合使用。

（五）开展有效的征管

从实施排放税（费）国家的征管经验可以看出，排放监测是排放税征管的关键。在应对不完备监测的问题上，各国征管办法有很多相同之处：1.对污染物排放量除实际监测外，都制定了详细、明确的估算方法，便于征税或收费操作。2.企业都要向主管部门进行详细的排污申报，包括排污量和企业的生产工艺、主要技术等信息，这是核定企业污染物排放量的重要基础。政府通过法律规定排污申报体系，明确排污企业责任，规定排污企业必须申报的内容（不仅包括排污信息，还包括污染受体的特性以及计算方法）。3.明确排污信息申报不完整、信息质量有问题的惩罚措施，设计激励惩罚机制，包括企业自我报告与管理当局抽查监控相结合、增加罚金的累进性、增大发现后被惩罚程度等。基于排放税在实际征管过程中尚存在一定问题，而监测基础设施的建设、行政管理、工作人员以及确保税法实施都需要成本投入，因此政府需要对监督成本进行认真评估，并保障监测和执行能力的建设。

［1］苏明， 许文.中国环境税改革问题研究［J］.财政研究， 2011，（2）.

［2］吴健，毛钰娇，王晓霞.中国环境税收的规模与结构及其国际比较［J］.管理世界，2013，（4）.

责任编辑：王 平

International Experience of Emissions Tax and the Implications for China

Zhe Yang & Jian Wu

Emissions tax is an important incentive-based instrument in stimulating emission reduction. By taking the typical em issions taxes levied in selected countries as exam ples， including the nitrogen oxides fee in Sweden， the sulfur dioxide tax in Demark and the sulfur oxides tax in Japan， this paper analyzes the characteristics of tax system s in those countries and summarizes the implications from internatinal experience for the environment tax reform in China.

Environment taxEmissions taxTax designTax collection and administration

F810.42

A 文献标识码2095-6126（2015）11-0044-05

* 本文受中国人民大学科学研究基金（中央高校基本科研业务费专项资金资助）项目（15XNH039）支持。

［1］ 吴健系本文通讯作者。