中国—东盟自贸区升级谈判中的税收协调*

赵仁平（云南财经大学财政与经济学院 云南 昆明 650221）

张春皓（神华铁路货车运输有限责任公司 北京 100011）

中国—东盟自贸区升级谈判中的税收协调*

赵仁平（云南财经大学财政与经济学院 云南 昆明 650221）

张春皓（神华铁路货车运输有限责任公司 北京 100011）

内容提要：税收协调是促进自由贸易区建设、实现区域全面经济伙伴关系不可或缺的重要内容和内生因素。本文认为，健全税收协定框架，构建完善的税收协调机制，全面拓宽税收协调内容和空间，是促进中国—东盟自贸区升级谈判中税收协调的关键内容。

中国—东盟自由贸易区 升级谈判 税收协调

中国—东盟自贸区是中国对外建立的第一个自贸区。目前，中国已成为东盟第一大贸易伙伴，东盟是中国第三大贸易伙伴。中国—东盟自贸区升级谈判是构建我国全方位对外开放格局、加快实施自贸区战略、推进“一带一路”建设的客观要求，是自贸区形成宽领域、高层次、高水平、全方位合作新格局的必然选择。税收协调作为中国—东盟自贸区升级谈判中不可或缺的重要内容和内生因素，不仅有助于直接推动自贸区各国税制的完善、防范有害税收竞争、避免重复征税、遏制偷税避税和维护自贸区各国税收权益、创造和谐的税收关系，还有助于提高自贸区资源配置效率、扩大自贸区规模经济效应、增进自贸区整体福利和提升自贸区开放水平。因此，研究中国—东盟自由贸易区升级谈判中的税收协调问题，具有重要的理论和现实意义。

一、自贸区税收协调的现状

（一）税制的共性与差异并存、趋同与竞争同在

税收是一国促进对外经济往来、加强国际经济合作的重要手段。不同国家税收利益和税收制度的差异，往往会引发国际重复征税、恶性税收竞争和偷逃税、避税，带来经济效率的损失和国际税收利益分配的不公。要减少或消除这种消极影响，促进国际经济合作，必须寻求税收国际协调与合作。近年来，伴随着世界各国税制改革的不断深化，中国—东盟自贸区税收制度及政策共性与差异并存，趋同与竞争同在。如各国宏观税负水平较为接近，税制结构呈现明显的梯队特征，主要税种制度差异明显，①边明社，赵仁平.中国与东盟各国税收制度比较［J］.东南亚南亚研究，2010，（3）.普遍运用税收优惠手段吸引外资但相互间竞争不断加剧等。②凌荣安，古炳玮.中国与东盟各国税制改革及趋势比较［J］.宏观经济研究，2009，（6）.求同存异，全面协调，这既是中国—东盟自贸区升级谈判中税收协调的要求，又是推进自贸区税收协调的前提和基础。

（二）关税协调的稳步推进

关税协调往往是建立自贸区时最先开始着手推进的工作。中国—东盟自贸区建立之初，东盟各国间关税的差异较大。③黄绥彪.中国—东盟自由贸易区构建的税收协调［J］.广西大学学报（哲学社会科学版），2004，（5）.因此，中国与东盟在《全面经济合作框架协议》、《货物贸易协议》、《服务贸易协议》等协议中，采取封闭式区域内优惠关税措施，对自贸区的关税协调做出了明晰的规定和具体的计划：从2005年7月1日实施降税开始，到2010年原东盟6个成员国全部实现进口零关税，2015年缅甸、老挝、柬埔寨和越南四个新成员国执行零税率。从实际执行情况来看，中国—东盟自贸区关税削减计划稳步推进，很多项目已经提前实现，自贸区内整体关税水平显著降低，双边贸易快速增长。2013年，中国—东盟双边贸易额为4 436亿美元，是2002年的8倍，年均增长20.9%。④中华人民共和国商务部新闻办公室.欲穷千里目，更上一层楼——打造中国—东盟自贸区升级版［EB/OL］.http：//fta.mofcom.gov.cn/art icle/ ftanews/201409/17835_1.html，2014-08-29.2014年，双边贸易额达4 804亿美元，较上年增长8.3%，比中国对外贸易3.4%的平均增幅快了一倍多。⑤许宁宁.中国与东盟贸易额再创新高，新兴经济体近邻增合作［EB/OL］. http：//finance.chinanews.com/cj/2015/01-18/6979248. shtml，2015-01-18.

另根据中国—东盟自贸区最新降税安排，各国将再次大幅度降低关税水平。如中国将2015年税率为10%的各类汽车座椅，到2018年降为5%；泰国2018年将其钢铁制品中现税率为20%或15%的产品税率降为5%⑥中国—东盟自贸区最新降税安排［EB/OL］. ht tp：//fta.mofcom.gov.cn/dongmeng/dm_guanshui.shtml，2015-09-22.，等等。

（三）国际税收协定框架的初步构建

国际税收协定是税收国际协调的重要形式。截至2015年9月底，中国已对外正式签署100个避免双重征税协定。其中，中国已先后与东盟的马来西亚、新加坡、泰国、越南等八国签署了避免双重征税协定，但与缅甸、柬埔寨尚未签署税收协定。⑦国家税务总局.我国签订的避免双重征税协定一览表［EB/OL］. http：//www.chinatax.gov.cn/n810341/n810770/，2015-09-22.同时，多数东盟各成员国为消除税收障碍，相互间都签署和实施了双边税收协定。据统计，东盟各成员国中，新加坡、马来西亚和印度尼西亚分别与其他国家签署了42、62和51个税收协定。⑧国家税务总局税收科学研究所课题组.东盟与中日韩（10+3）税收协调战略框架［J］.涉外税务，2007（4）.此外，东盟各国签署的《共同有效优惠关税协定》⑨ASEAN Secretariat. Agreement on the Common Effective Preferential Traiff（CEPT） Scheme for the ASEAN Free Trade Area ［EB/OL］. http：//www.asean.org/news/item/agreement-on-the-common-ef fect ive-preferential-tarif f-cept-scheme-for-the-asean-free-tradearea-singapore-28-january-1992，2015-09-22.和中国与东盟各国签署的《全面经济合作框架协议》、《货物贸易协议》、《服务贸易协议》及《投资协议》等都涉及或包含了有关税收协调的内容，从而使自贸区税收协定开始具有多边税收协定的性质。

可见，中国—东盟自贸区目前已初步形成由中国与东盟各国、东盟各国之间的双边国际税收协定和在自贸区框架内具有一定多边税收协定性质的相关协议组成的国际税收协定网络。

二、自贸区税收协调存在的问题

中国—东盟自贸区税收协调虽已在不同层面不同程度地展开，但同时还面临许多亟待解决的问题：

（一）税收协调的内容和形式单一，难度较大

税收国际协调涉及税收管辖权、税收制度、税收政策和税务合作等方面，并表现为税制改革、税收宣言、税收协定、关税同盟和区域税收组织协调等不同形式。中国—东盟自贸区的税收协调，目前还主要局限于关税协调，非关税措施方面尚没有具体安排，对增值税等主要税种的协调几乎没有涉及；所采取的形式也主要以双边税收协定为主。同时，受自贸区内经济、政治、文化和税制差异较大等影响，税收协调的难度也很大。显然，这既无法适应正在日益扩大的区域内商品、服务、人员和资本等要素自由流动的趋势，又与自贸区升级谈判提出的高层次、全方位合作不相吻合。

（二）税收协调的范围小，程度不够

从自贸区现有税收协定的形式和层次来看，中国—东盟自贸区税收协定签订的数量少、普及程度不高。柬埔寨没有与中国和东盟其他成员国签署任何税收协定，缅甸、老挝对外签署的税收协定也很少。据测算，“中国—东盟”税收协定覆盖率约为50.9%，而欧盟的税收协定覆盖率高达96.6%。①“中国—东盟税收问题研究”课题组.中国—东盟税收协调问题研究［J］.涉外税务，2008，（4）.同时，自贸区既有税收协定大多是在20世纪八九十年代签署的，内容上主要关注避免双重征税和防止偷逃税，多属于传统互惠原则基础上的税收协定，与近年来国际税收协定呈现的区域性多边化、最惠国待遇条款和国际税收争议仲裁条款的引入等趋势不相适宜。总体上，自贸区税收协定的形式及范围狭窄，机制欠缺多样化，协调不够深入。部分地区（如中国香港）和东盟一些国家（如新加坡、缅甸等）都是国际有名的避税港或低税国，各国在税收协定中应有的反避税合作、税收饶让等并没有得到有效开展，相互间税收信息交换和税收征管合作的范围和力度很小，税收征管协调与合作尚未形成有效机制。

（三）税收协调缺乏专门的组织机构

虽然中国与东盟各国在《全面经济合作框架协议》提出了“各缔约方在必要时可以建立其他机构来协调和实施依照本协议开展的任何经济合作活动”，但受中国—东盟自贸区本身没有常设机构的制约，目前自贸区内还没有专门的组织机构对税收进行协调和研究，并存在着税收协定争端解决机制缺失等问题，这不仅使自贸区在税收协调上缺乏必要的组织、制度保障，而且客观上延缓了自贸区税收协调的步伐，造成了税收协调的困难。

总之，由于自贸区成员国经济发展水平差距较大、税制差异明显，政治、经济、社会制度和文化、意识形态不同，各国外贸依存度、产业结构和产品出口结构相似度高等现实，中国—东盟自贸区升级谈判中的税收协调，既有协调困难多、滞后性较明显的一面；更有迫切需要应对这些情况，加大税收协调力度、拓展税收协调空间、最大限度地消除税收障碍、维护各国税收权益、加强经济交往与合作的一面。

三、促进自贸区升级谈判中税收协调的思路及建议

促进中国—东盟自贸区升级谈判中的税收协调，总体思路是：以维护自贸区各国税收权益构建和谐的税收关系为目的，以拓展税收协调空间、构建完善的税收协调机制和提升区域税收竞争力为核心，形成宽领域、高层次、高水平、全方位合作新格局。

（一）深化我国税制改革，加强税收征管合作

按照优化税制结构、构建完整的现代税制体系的基本框架，立足于中国—东盟自贸区升级谈判的基本要求，当前的重点是进一步深化增值税和消费税改革，扩大增值税征税范围，健全出口退税政策，分步实施个人所得税改革。这不仅有助于推动我国经济结构优化、提振消费、提升经济增长质量，而且也是适应自贸区升级谈判提出的扩展服务贸易、推动投资领域实质性开放的需要。同时，结合我国企业所得税的调整和各国所得税发展的趋势，进一步明确纳税人以及各项所得来源地认定标准和办法，完善税收抵免制度，加强转让定价税务管理，强化税收情报交换制度和机制等，不断加强与自贸区其他国家的税收征管合作。

（二）不断健全和完善多层次的税收协定框架

首先，适应国际税收协定发展的趋势和自贸区升级谈判的新要求，逐步修订中国与东盟各国间签署的双边税收协定，完善双边税收协定的内容。其次，中国应加快与缅甸、柬埔寨等国完成有关税收协定的谈签，并积极促成柬埔寨、老挝、缅甸、文莱等没有或者税收协定很少的国家尽快签署税收协定，不断提高自贸区税收协定覆盖率。第三，在自贸区升级谈判中，如果能够谈签多边形式的税收协定，将对完善自贸区税收协定框架、促进自贸区税收协调发挥重要作用。

（三）着力构建和完善税收协调机制

税收协调的实现，本质上离不开合理完善的税收协调机制的构建和理论研究的支撑。建立和完善中国—东盟自贸区升级谈判中的税收协调机制，可考虑在现有自贸区经济合作框架协议和税收协定的基础上，着力探讨制定税收协调的法律框架，授权成立专门的税收协调组织机构，包括税收协调的执行机构、研究机构和仲裁机构，建立有效的自贸区税收利益补偿机制和争端协商解决机制。同时，加强自贸区税收协调的理论研究，为推进自贸区税收协调提供必要的智力支持。此外，还可考虑设立自贸区税收技术援助基金，为成员国提供必要的税收技术援助、促进税务人员的跨国交流，加强税收专业人才培养，为自贸区税收协调提供人才保障。

（四）全面拓展税收协调的内容和空间

首先，进一步巩固和深化关税协调。受国际金融危机和贸易保护主义的冲击，自贸区内关税协调任重道远。中国—东盟自贸区升级谈判，不仅要密切关注关税协调的推进，而且还应明晰在非关税措施方面的协调。因此，进一步按最新降税安排和计划巩固关税协调的成果，逐步简化和规范原产地、海关以及检验检疫规则，在技术性贸易壁垒、卫生和动植物检疫措施等领域开展标准互认，通过定期协商、监督、讨论等机制和方法，最大限度地避免和消除各种非关税措施给自贸区发展带来的阻力，是自贸区税收协调的重要任务。

其次，全面推进以增值税、消费税为主的间接税协调。增值税和消费税等间接税是中国—东盟自贸区各国普遍开征且具有重要地位的税种，是继关税协调后自贸区税收协调的重点和趋势。理论上，自贸区间接税协调涉及征税原则、税基、税率的协调，也涉及税收征管等方面的问题。立足于自贸区各国经济发展水平、区域合作发展阶段和税制结构的特点，中国—东盟自贸区升级谈判中的间接税协调，可行的路径是从保证税收信息的充分和经常性交换等税收征管方面的合作开始，逐步扩展到间接税征税原则、税基和税率的协调。

第三，积极探索以所得税为主的直接税协调。伴随着中国—东盟自贸区升级谈判进程的推进和区域内开放水平的提高，资本、劳务、人员、知识产权等生产要素的流动将不可避免地涉及企业所得税、个人所得税等直接税的协调。具体而言，企业所得税的协调可结合各成员国国内税制改革，从促成各国内、外资企业所得税的统一，逐步推行到税率水平上的协调，再进一步探索费用扣除等规定协调。个人所得税的协调，可结合各成员国税制的完善，从协调对居民个人和非居民个人的税收政策开始，逐步促进税制模式的协调，然后到税率特别是最高边际税率的协调和费用扣除项目及标准等方面进行协调，以尽量保证税制的效率与公平。

［1］ 黄绥彪.中国—东盟自由贸易区构建的税收协调［J］.广西大学学报（哲学社会科学版），2004，（5）.

［2］ 朱青.中国与东盟成员国转让定价税务管理的比较［J］.涉外税务，2007，（4）.

［3］ 邓力平.中国—东盟贸易自由化中的税收竞争与协调［J］.涉外税务，2007，（2）.

［4］ 国家税务总局税收科学研究所课题组.东盟与中日韩（10+3）税收协调战略框架［J］.涉外税务，2007，（4）.

［5］ 李国淮.中国—东盟自由贸易区税收竞争与协调［J］.税务研究，2007，4.

［6］ 吉林省国际税收研究会课题组.中国—东盟税收协调现状及相关建议政策［J］.涉外税务，2008，（4）.

［7］ “中国—东盟税收问题研究”课题组.中国—东盟税收协调问题研究［J］.涉外税务，2008，（4）.

［8］ 常世旺.论中国—东盟自由贸易区税收协调［J］.东南亚研究，2008，（4）.

［9］ 凌荣安，古炳玮.中国与东盟各国税制改革及趋势比较［J］.宏观经济研究，2009，（6）.

［10］边明社，赵仁平.中国与东盟各国税收制度比较［J］.东南亚南亚研究，2010，（3）.

［11］王红晓.中国—东盟自由贸易区财产税协调问题［J］.税务研究，2013，（5）.

责任编辑：周 优

图 / 李鸿翔

A Study on Tax Coordination of the Upgrading Negotiations in China-ASEAN Free Trade Area

Renping Zhao & Chungao zhang

Tax coordination is an indispensable content and endogenous factor to promote the construction of free trade area and achieve regional comprehensive economic partnership .This paper considers that improving tax treaties' framework，establishing a sound tax coordination mechanism， and expanding the content and room of tax coordination are the keys to promote tax coordination of the upgrading negotiations in China-ASEAN Free Trade Area.

China-ASEAN Free Trade AreaUpgrading negotiationTax coordination

F810.42

A 文献标识码2095-6126（2015）11-0006-04

* 本文为国家社科基金项目《中国与东盟国家财政政策协调研究》（12XGJ003）和国家自然科学基金项目《税收缺口测算体系与税收政策分析拓展模型研究》（71163044）的阶段性成果。