房地产企业支付违约金涉税探讨

赵福全

摘 要：随着房地产行业的不断升温，由于开盘时房价过高或其他原因，使客户不再购买房产，房地产公司涉嫌违反意向书约定，需要支付违约金的情形越来越常见，笔者依据相关文件分别从支付违约金是否可以在计算土地增值税时进行扣除？是否允许企业所得税税前扣除？违约金是否需要由主管税务机关审批后才能扣除？是否应该取得发票？是否应当扣缴个人所得税等方面进行探讨。

关键词：违约金；土地增值税；企业所得税；个人所得税；

中图分类号：F810. 423 文献标识码：A 文章编号：1674-3520（2015）-02-00-01

一、土地增值税方面

根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》及其实施细则的规定，土地增值税扣除项目为：

（一）取得土地使用权所支付的金额；

（二）开发土地的成本、费用；

（三）新建房及配套设施的成本、费用，或者旧房及建筑物的评估价格；

（四）转让房地产有关的税金；

（五）财政部规定的其他扣除项目。而“违约金”不在列举的扣除之内，因此房地产企业支付的违约金不可以在计算土地增值税时扣除。

二、企业所得税方面

首先，房地产企业支付的违约金属于与取得收入有关的支出。根据《企业所得税法》第八条的规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。《企业所得税法实施条例》第二十七条进一步规定：企业所得税法第八条所称有关的支出，指与取得收入直接相关的支出。企业所得税法第八条所称合理的支出，指符合生产经营活动常规，应当计入损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。税法明确的是与取得收入直接相关的损失可以税前扣除。对相关性的具体判断，是从支出发生的根源和性质方面进行分析，而不是从费用支出的结果分析。企业与客户签订合同旨在销售房屋，因销售房屋而违约，从支出发生的根源和性质分析，该支出与取得收入相关。

其次，根据《企业所得税法》第十条规定，在计算应纳税所得额时，罚金、罚款和被没收财物的损失不得扣除。但“罚金、罚款和被没收财物的损失”不包括纳税人按照经济合同规定支付的违约金（包括银行罚息）和诉讼费。税法规定不允许税前扣除的罚金、罚款一般是指其本质上违反了国家法律、法规或行政性规定所造成的损失，而房地产公司所支付的违约金是与正常的生产经营相关的、合法的支出。因此，房地产由于合同违约支付给业主的违约赔偿金，企业所得税前可以据实扣除。会计出于谨慎性原则提前计提的费用，是属于未实际发生的支出，由于或有事项有关的义务符合确认为负债的条件时应当将其确认为预计负债，预计负债对应的成本费用为尚未发生的成本费用。根据《企业所得税法实施条例》第九条的规定，企业“实际发生”（注：并不一定付款）的成本费用方可在税前扣除，预计负债尚未发生，故不能税前扣除。

三、违约金税前扣除是否需要税务机关审批

违约金税前扣除不需要税务机关审批。根据《国家税务总局关于发布企业资产损失所得税税前扣除管理办法的公告》相关规定，准予在企业所得税税前上扣除的资产损失，是指企业在实际处置、转让上述资产过程中发生的合理损失，以及企业虽未实际处置、转让上述资产，但符合《财政部、国家税务总局关于企业资产损失税前扣除的通知》（财税[2009]57号）和本办法规定条件确认的损失。由此可见，支付违约金不属于财产损失范围，不需要以清单申报的方式向税务机关申报扣除，也不需要专项申报的方式向税务机关申报扣除。

四、违约金支付是否应取得发票问题

扣除凭据方面，根据《中华人民共和国发票管理办法》相关规定，发票是指在购销商品、提供或者接受服务以及从事其他经营活动中，开具、收取的收付款凭证；任何单位和个人不得自行扩大专业发票使用范围。“支付违约金”这项活动既不属于“购销商品，提供或者接受服务”，也不属于“从事其他经营活动”企业收到的违约金不得出具发票。但其又是合理的支出，在国家尚未制定全国统一的违约金收款收据之前，企业应当以经济合同和一般的收款收据作为原始凭证。所以在实际执行中，只要纳税人能够提供支出的合法性其他凭据，例如合同协议、付款证明等，也可作为扣除依据。

五、个人所得税方面

《国家税务总局关于个人取得解除商品房買卖合同违约金征收个人所得税问题的批复》（国税函[2006]865号规定：“商品房买卖过程中，有的房地产公司因未协调好与按揭银行的关系，造成购房人不能按合同约定办妥按揭贷款手续，从而无法缴纳后续房屋价款，致使房屋买卖合同难以继续履行，房地产公司因双方协商解除商品房买卖合同而向购房人支付违约金。根据个人所得税法的规定，购房个人因上述原因从房地产公司取得的违约金收入，应按照“其他所得”应税项目缴纳个人所得税，税款由支付违约金的房地产公司代扣代缴。该文件明确的是因房地产买卖合同违约而解除合同支付的违约金应当按照“其他所得”缴纳个人所得税。但合同违约支付的违约金不属于国税函[2006]865号文件所说的“上述原因”，“其他所得”征税是列举式的，而非涵盖式的，根据法无规定不得执行原则，因此不用缴纳个人所得税，也就不存在代扣代缴问题。

参考文献：

[1]《中华人民共和国土地增值税暂行条例》国务院令第138号

[2]《中华人民共和国企业所得税法》主席令第63号

[3]《中华人民共和国发票管理办法》财政部令[1993]第6号

[4]《国家税务总局关于发布企业资产损失所得税税前扣除管理办法的公告》国家税务总局公告2011年第25号

[5]《财政部、国家税务总局关于企业资产损失税前扣除的通知》财税[2009]57号

[6]《企业所得税法实施条例》

[7]《国家税务总局关于个人取得解除商品房买卖合同违约金征收个人所得税问题的批复》国税函[2006]第865号