COSO框架下高校修缮专项资金管理内部控制设计探讨

易慧霞

摘 要：随着教育投入的增加，学校基本办学条件不断改善，基本建设和维修改造成为我国高校频发腐败案的重灾区，加强修缮专项资金管理的内部控制成为高校内部控制的重要内容。文章以coso框架在我国企事业单位中的发展和应用为出发点，根据行政事业单位内部规范的具体规定，结合高校自身特点，阐述了高校内部控制目的、原则和基本方法，采用coso框架报告中控制环境等五要素分析法，对高校修缮资金管理内部控制进行设计和探讨，建立健全高校修缮专项资金管理的制度与流程，以促进高校资金的安全有效使用，保持稳定、协调、健康发展。

关键词：高校 coso报告 内部控制 修缮专项资金管理

中图分类号：F234  文献标识码：A

文章编号：1004-4914（2015）11-130-03

一、绪论

1.内部控制在我国企事业单位的发展与应用。国际公认内部控制纲领性文件——美国COSO委员会发布的《内部控制整合框架》（又被称作coso报告），认为内部控制包括控制环境、风险评估、控制活动、信息和沟通、监测五要素。借鉴coso报告，我国财政部2006年起先后颁布《企业内部控制基本规范》、《企业内部控制配套指引》，要求中国企业以专业管理制度为基础，全方位建立过程控制体系，描述关键控制点，以流程形式直观表达生产经营业务过程，管理规范，防范风险、有效监管。

企业内部控制研究不断深入，行政事业内部控制理论与实务也在不断发展。2012年11月底财政部印发并要求行政事业单位自2014年1月1日起施行《行政事业单位内部控制规范（试行）》（以下简称《规范》）。该规范明确了行政事业单位内部控制目标、原则、方法以及在单位层面和业务层面实施内部控制的具体规定，体现和借鉴了coso框架理论中五个基本要求，即内部环境、风险评估、控制活动、信息与沟通和内部监督。

2.《规范》在高校的应用探讨。高校内部控制应该以《规范》为基础，结合高校特点，建立相应体系。

本文中高校特指国家财政举办的高校，承担为国际社会培养人才的任务，有义务遵法守法，因此要求其经济活动合法合规、资产安全并有效使用、财务信息完整真实，合理保证这三个与企业和coso报告中内部控制目标一致。而有效防范舞弊和预防腐败则是相对于企业内控规范和coso报告的一大“中国特色”目标，具有很强现实针对性。而整个高校内部控制的最终目标是提高教学科研水平，促进高等教育持续、稳定、协调、健康的发展。

按照《规范》，建立与实施内部控制应当“通过制定制度、实施措施和执行程序，对经济活动的风险进行防范和管控”，并应遵循“全面性原则、重要性原则、制衡性原则和适应性原则”。落实在具体工作上，应包括“梳理经济活动的业务流程，明确业务环节，系统分析经济活动风险，确定风险点，选择风险应对策略，在此基础上根据国家有关规定建立健全各项内部管理制度并督促相关工作人员认真执行”。

依据《规范》并借鉴coso报告五个要素分析方法，建立高校内部控制体系应当建立全面、系统和客观的风险定期评估机制。进行风险评估时，要重点关注学校层面内部环境的风险评估——内部控制工作组织状况、内控机制建设状况、内部管理制度完善程度、关键岗位工作人员管理状态、财务信息编报情况等;应重点关注预算、收支、政府采购、资产、债务、合同等重要经济业务的管理。同时，通过相容岗位相互分离等八种控制活动和方法进行内部控制活动。最后通过监督和评估保障内部控制的有效性。

3.高校修缮专项资金管理内部控制研究的意义。相对于我国高校经济活动和资金迅速增长的现状，其内部控制制度并不健全，高校经济活动中各类风险凸显，有关物资采购、基本建设和修缮中挪用公款贪污受贿等腐败案件不断见诸报端，严重损坏了高校声誉和教育事业发展。

高校修缮不同于基建，后者由于多年以来社会关注度高，国家监管红线清晰，管理相对规范。修缮项目由于类型复杂，国家相关管理法律法规不明确，存在大量超预算、项目完成不理想以及其他大量隐藏风险。随着高等学校校区建设高潮的褪去，各类改造、装修等修缮项目逐年增加，在很多高校，年度修缮资金额度甚至超出基建支出。在这种背景情况下，研究高校修缮专项资金管理非常重要。

如何保证高校资金合理合法使用，对如何防范防控高校经济活动风险，近两年高校学者和实践工作者也将coso报告引入高校内部进行研究，但大部分是总体框架体系文字性研究描述，或仅就合同管理、货币资金单一业务类型研究分析。高等学校修缮资金的管理涉及高校的多个业务环节，是其内部管理的重点和难点，加强《规范》在高校内部复杂业务的应用研究，对改善目前高校专项修缮资金管理有非常重要的现实意义。

二、高校修缮专项资金管理内部控制设计

笔者采用内部控制五要素分析法分析高校内控环境和专项资金管理现状，通过梳理各类经济活动的业务流程、明确不同的职能部门职责，对单位经济活动中面临的各种风险进行分析，并尝试利用有效控制活动，将风险控制在可承受范围之内。

（一）内部环境

高校兼具学术性和公益性事业组织特性，产品具有半公共产品性质，内部控制管理意识并不强，对内控的认识停留在概念层面，常常将会计控制混同于内部控制，将一般财经规章制度视为内部控制制度，仅针对经费使用范围、标准、管理程序进行控制，常常忽略业务流程控制，处置问题缺乏依据和标准。

大部分高校实行党委领导下的校长负责制，普遍执行“三重一大”集体决策制度，但决策过程常常取决于分管建设部门的汇报和领导的个人意志。组织结构中资产、财经、审计、监督等多管理部门常常分属不同校级领导，分别对各自领导负责，相互之间信息沟通快捷、规范性欠缺。

高校修缮专项资金管理含项目立项、预算编制、收到拨款、选择修缮专项工程队伍、签订施工合同、施工过程管理、验收计入固定资产等，涵盖了高校重要经济活动的所有类型;涉及学校领导、资产、财经、审计、监督等多个管理部门，内控被认为是审计、纪检监察部门职责，在实际工作中缺乏顶层系统规划，各职能部门在不同业务环节之间职责不甚清晰、衔接不甚紧密，项目较为重视最终造价审定，铁路警察各管一段，没有相应的职能部门对整体专项资金管理过程后评估。

修缮资金项目管理过程中不仅涉及财务知识，还涉及大量不同类别建筑，包括结构、土建、强弱电、水暖、设备、材料、造价等多种专业，高校内部专项资金管理过程中相关人员素质良莠不齐，不能完全满足整体修缮工程管理中的需求。

高校资金来源多样化，涉及资金额巨大，而修缮专项资金大部分来源于财政资金，国家相关管理规定严格。

（二）风险评估

总体来说，高校修缮专项资金管理风险源于高等学校以上内部环境的特点，常常忽略业务流程控制，资产、财经、工程管理、审计、监督等多管理部门缺乏有效机制配合，专业人员欠缺，在这种背景下，笔者梳理出高校修缮专项项目管理业务流程和相应的经济业务活动（如图1中前三列），并据此分析大部分高校存在的内部控制风险：

1.立项阶段。目前学校修缮资金项目立项常常由基建或修缮等工程部门提交，实质管理上还涉及资产管理和资金管理工作，单个部门决策，容易导致权限配置不合理决策程序不规范，比如资产处未确定修缮和基建项目用途、装修标准，会导致决策失误与国家和高校教育发展战略脱节、内容不合规，可能造成项目投资前期估算与进度安排等不协调等。

2.预算批复阶段。由于可行性研究和申报材料不符合财务部门要求，造成财务管理部门对项目理解不到位，常常导致学校申报的修缮和预算排序靠后，常常使项目得不到批复或不能全额批复、设计难以按照准确完整实现预期效益。

3.设计阶段。与项目立项阶段相似，负责设计职能部门不合理，常常未充分征求学校教师同学意见、项目细化设计征求意见不充分完整，设计深度不足、存在设计缺陷，此外，因为业务能力不足，修造价信息变更，技术方案、概预算与实际不符，都可能导致造成施工组织、工程质量以及生产运行成本过高等问题，最终造成投资超出批复额度。

4.队伍选择阶段即招标。非常容易产生廉政风险，修缮资金的管理由于巨大利益诱惑极易产生贿赂等腐败现象，在政府采购造成中标人无力承担工程项目、中标价格与实际不符、相关人员涉案等问题。施工合同与招标文件不一致或存在订立其他协议则是非常容易在前期忽视的风险。2014年《政府采购法》修订，《政府采购法实施条例》颁布，对原有《政府采购法》与《招投标法》关于工程招标范围不清晰之处重新进行了界定，修缮工程管理单位又面临不符合《政府采购法》规定的风险。

5.建设阶段。工程物资不能确保质量、工程监理不到位，施工质量控制管理有风险，还存在预付款超付、随意变更设计造成变更后造价突破预算，资金支付出现问题等，均可导致工程质量低，进度迟甚至中断等风险。如果财务部门完全不了解工程的进度和相关业务管理情况，不要求相关审核资料，很难控制相关风险。

6.竣工验收阶段。如果仅由工程管理部门参与，文件、参与人员不符合要求，很难保证施工质量符合设计需求，工程造价不进行审计，尾款支付、工程造价控制很容易失控，最终把关不严这些都可能引起工程交付使用后的重大隐患。另外还容易造成资产及档案移交不清晰规范，则会造成后续管理困难。

（三）高校修缮专项资金管理风险控制活动

认识和控制高校修缮专项资金管理风险，明确不同，必须加大内部控制制度宣传力度，使全校教职工特别是相关职能部门能全面准确认识并重视内部控制要求，完善内部治理、组织结构，明确部门内部岗位职责，增强部门之间的协调配合能力， 优化人力资源政策、加强健康的大学文化建设。

1.根据以上工作流程，首先需要梳理的修缮专项管理流程，合理明确归口职能部门和其他配合协调部门（如图1四、五列），完善工程项目各项管理制度，根据重要性原则，高校应制定修缮专项资金顶层管理文件，成立修缮专项管理小组，确定各环节牵头部门或牵头人员，明确各环节存在的风险和每个环节各部门职责，按权责对等原则，对有关经济活动统一管理。

（1）重视项目立项，将可行性研究、设计、概预算等材料交由资产管理、技术、财会等相关工作人员共同审核，也可委托具备资质的中介机构审核。坚持集体审议，且相应财务管理人员或负责人应当参与项目决策。同时实行项目评审应实行问责制。

（2）加强设计时间精力投入。要求设计单位根据使用方意见以能实现基本功能技术方案为基础，在预算额度内，最大可能的优化、深化设计，满足人才培养、科学研究需求。

（3）严格按照政府采购法的要求开展项目队伍的选择，一般应当采用公开招标的方式承包单位和监理单位。采取签订保密协议、限制接触等必要措施，预防腐败，尤其要注重各环节的内部牵制，信息公开等。高校因为缺乏相关专业人才，在合同订立时应强调明确合同订立的范围和条件。对于影响重大、关系复杂的合同，可以要求法律、技术、财会等专业人员或者聘请外部专家参与谈判。

（4）项目实施中对合同履行情况进行有效监控。应当实行严格的工程监理制度，按照合同要求和预算管理要求对承包单位施工质量、安全、工期、进度和资金使用进行监督。

大宗材料、重大设备采购按政府采购和招标办法执行。

严格控制项目实施洽商变更，依据项目决策、概预算、审批权限决定变更内容和资金额度，并对工程变更价款的支付进行严格审核。

（5）严格预算控制原则，强调经批准的投资概算是工程投资的最高限额。建设项目竣工后，按规定办理竣工决算和审计，进行项目档案整理和资产移交等工作。

（6）高校修缮专项管理小组应建立完工项目评估制度，重点考核预期目标是否实现、投资效益，同时进行管理考核，同时要求进行责任追究。

2.明确内部控制风险措施。如图1所示，修缮资金管理涉及多个部门、多种经济业务活动，梳理流程和制定管理办法中，只有严格按照内部控制方法逐一进行内部控制设计，才能使内部控制真正有效。因此高校修缮资金的相关管理细则或操作指南应该包括以下内容：

（1）岗位控制。合理设置内控关键岗，明确划分职权，保证不相容岗位相互分离，如项目可行性论证环节与决策环节可分别由工程管理和资产管理部门担当、概预算编制环节与预算审核以及项目实施环节与项目资金款支付环节可分别由工程管理部门和财务管理部门承担、竣工决算环节与造价和决算审计环节分别由工程管理部门和审计部门承担等。

（2）权限控制。确立建设项目议事决策机制，明确不同岗位权限、相关责任和审批流程，只允许在授权范围内行使职权，重大事项集体决策，禁止任何人单独决策或擅自改变集体决策。

（3）合同控制。实施合同由政府采购归口管理原则，确立财务与政府采购管理部门沟通协调机制，合同管理与工程现场管理、预算管理、收支管理密切结合。

（4）预算控制。强化预算约束，在单位经济活动的全过程中实施预算管理，进行洽商变更必须经过项目立项决策相关单位共同决策。

（5）会计控制。重视会计机构建设和队伍建设中的修缮资金管理人员的培训，确保会计人员能够了解修缮工程管理的基本流程和风险控制点，具有履行岗位责任制能力，规范会计基础工作。

（6）单据控制。依照国家有关规定，要求提供结合修缮项目实施过程中的必要单据，如，工程进度款支付时必须提供经采购部门认可的施工合同、施工方请款申请，监理单位的进度报告以及造价咨询人员的认价单据;支付材料款必须提供经采购部门认可的采购合同和材料入库验收人员签字确认凭证，支付工程尾款时必须提供全部合同、合格的项目验收凭证、以前付款情况汇总以及审计出具的工程造价结算审计结果。票据和单证形式内容，要求相关人员按确定规则填制、审核、归档和保管。

（7）信息公开控制。高校应根据国家规定和高校实际情况建立健全相关信息公开制度，确定专项资金管理立项、预算以及政府采购等信息内部公开的内容、范围、方式和程序。

（四）信息与沟通

修缮管理涉及部门多，很容易产生部门协调项目拖延问题，只有建立自下而上、自上而下或者内部部门间有效的信息流通机制，才能保证项目实施不被拖延。因此建立例会制度、修缮项目管理决策条例、信息通报制度非常重要。此外，加强信息系统建设，保持高效准确的信息传递，通过信息化固化内控流程，能够提高工作效率，强化内控制度以利于工作计划的实现。

（五）加强内部监督

内部控制的建立和实施中，高校内部审计和纪检监察应保持相对独立，加强过程监督。尤其是整个修缮资金管理中，要从事后追究责任转变为事前、事中、事后全过程监督，要对高校内控制度建设和执行情况、内部控制关键岗位及人员的设置情况等进行定期或不定期检查，及时发现问题，提出改进建议，减少管理过程中的风险因素。

三、结论及建议

加强内部控制提高资金使用效益要求不断创新高校管理模式。通过coso框架下控制环境等五要素分析法，认真研究高校修缮资金管理流程及其风险点，严格根据行政事业单位内部控制规范要求，梳理分析学校层面、经济业务层面的各类风险，明确相关部门和岗位的职责权限，利用相应控制手段进行开展控制活动，建立健全高校修缮专项资金内部管理，非常值得在高校其他财务管理工作中借鉴，能有效提高管理水平和风险防范能力，防止经济舞弊现象的发生，确保高校资金安全，有效促进高校持续、稳定、协调、健康的发展。

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（作者单位：北京师范大学 北京 100000）（责编：吕尚）