“营改增”：中央与地方分权探究

毕钰

摘 要：2011年10月的国务院常务会议已决定开展深化增值税制度改革试点，且扩大范围至10个省、直辖市和计划单列市。营业税改增值税的优势日渐显现，但从试点运行的现状上看，中央与地方的分权问题日益突出。从“营改增”的背景、运行现状及其突出的中央与地方分权问题进行分析，结合国外经验及法律相关规定给予改革实施提出建议。

关键词：“营改增”；中央；地方；分权税收

中图分类号：F810.42 文献标志码：A 文章编号：1673-291X（2014）22-0089-03

一、中国“营改增”运行的背景

中国目前最为重要的两个流转税税种，即增值税和营业税是分立并行的。在中国经济发展的现状和加快经济发展转变的新形势下，“营改增”，其实施背景大致有以下三点：

（一）增值税抵扣链条与作用的发挥

增值税具有中性的优点，当政府在筹集收入的同时并不对经济主体施加区别对待的压力，有利于鼓励和引导企业在公平竞争中发挥出自己的优势，因此，在市场的经济运行中，充分发挥增值税的中性效应成为“营改增”改革的背景之一。但在实践中，影响增值税的这种中性效应的一个原因就是增值税的税基不够宽，并不能包含所有的商品和服务，因此导致经济运行中，增值税的抵扣链条被打断，因此中性效应大打折扣[1]。

（二）第三产业排除在增值税的征税范围之外

中国目前将第三产业排除在增值税的征税范围之外，因此对服务业的发展造成了较大的不利影响。由于营业税是对营业额的全额征收，而且无法抵扣，所以不可避免地会在实践中出现重复征税的情况，对企业在竞争中所提供的自身价值产品和经营决策受到严重影响。同时，对于国际通行的进出口零税率做法，因为中国服务业适用营业税而导致在出口时无法退税，货物含税出口，因此中国的货物同其他国家的出口货物相比，在国际竞争上处于明显的劣势地位。因此，将营业税改为增值税以缓解这一状况。

（三）收征管实践中两套税制带来一定的难度

在现代市场经济中，商品和服务捆绑销售的行为或者混业经营的行为不断出现，销售守法和经营方式不断产生新的变化，形式越来越复杂，对于征收部门而言要准确地划分商品和服务各自的比例也十分困难，这就给两套税制并行的划分基础提出了新的挑战。而且信息技术的发展使传统商品服务区域向现代信息化服务发展，商品和服务的概念愈加模糊，难以界定，因此适用增值税还是营业税成为一大重要难题。

综上，可以说营业税改征增值税势在必行。国际经验也表明，绝大多数国家都是实行商品和服务共同征收营业税。逐步将增值税征税范围扩大至全部的商品和服务，最终使增值税取代营业税是符合国际惯例的，也是中国深化税制改革的必然选择和最终目标。

二、“营改增”中央与地方税权分配的问题

按照国家规划中国“营改增”分为三步走：即部分地区、部分行业试点，选择部分行业在全国范围内进行试点，第三步，在全国范围内实现“营改增”。取消营业税。按照规划，最快有望在十二五（2011—2015年）期间完成“营改增”[2]。

从“营改增”的背景和实施现状中我们可以看出，作为国家“结构性减税”的政策之一和“十二五”报告中提到税制改革重点的举措，“营改增”背负了国家和公民的太多期望。现在实行的“营改增”政策规化从各个方面详细规制了“营改增”后增值税的征税范围、税率等问题。但如果我们研究相关文件就会发现，其实众多文件中都“巧妙”地回避了一个问题，那就是“营改增”后的税收征管权和税收收益权应当如何划分。

“营改增”，必然涉及两个问题，其一是中央和地方征税权如何分配问题，其二是国税局与地税局是合还是分，如何做出调整的问题。这就意味着“营改增”的改革不能把目光单纯地放在税种调整或者税制改革这种问题上，追根溯源，应该以此为根基，重整当前中国不完善分税制带来的混乱局面，重新设计增值税税权划分制度，完善中国转移支付制度，最终对中国整体财税体制以及经济社会体制带来重大变革。

（一）税权划分的基本内涵及主要类型

1.税权划分的涵义。税权是可以分离的同时也可以共享。税权完整的划分概念应当包括税收立法权、税政管理权、征收管理权、税收司法权和税基归属权等内容。但税权的概念总体来说还是比较模糊的，比如地方政府享有的税权，既可以是指部分税权，也可以是指全部税权。

税权划分主要指税收立法权、税收征管权和收益分配权在中央与地方间的配置，具体包括以下三个方面内容：划分中央和地方立法机构的税收立法权，规范国税、地税系统的税收征管权，明确中央与地方政府的税收收入归属权。

2.税权划分还包括横向划分和纵向划分[3]。税权划分除了传统的中央与地方纵向配置内涵外，还包括税权的横向划分，即按照权力制衡机制的要求，实现税权在国家立法机关、行政机关和司法机关的合理配置，体现税收的效率与公平。

税权划分的基本类型。根据资料显示，我们可以将税权划分的基本类型总结为以下三种：（1）税权集中型。这是指税权大部分集中在中央政府，中央对全国税收都享有立法权，并对中央税行使征收权；地方在中央立法的范围内只对属于本级政府的地方税行使权力。（2）税权分散型。中央和地方分享税权，且地方也有充分的立法权和征收权。比如联邦制的国家因其政治基础而采用这一模式。美国是最典型的代表，联邦、州和地方三级政府各自行使属于本级的税权。（3）税权集中与分散兼顾型。这是一种将中央和地方之间按照税权的性质和重要性而进行的适度划分，中央和地方分别享有一定的权限。

（二）从“营改增”看中国税权划分现状

1.从税收立法权角度来看。中国目前关于“营改增”试点法律法规，涉及到税权划分的主要有几类：国务院发布的关于分税制改革的行政法规，比如《中共中央关于建立社会主义市场经济体制若干问题的决定》（1993）、《国务院关于实行分税制财政管理体制的决定》（国发[1993]第85号）等，这些行政法规大致奠定了中国增值税基本制度以及分税制的基调，除此之外还有国务院相关部门单独或者联合发布的使用与全国“营改增”试点的部门规章，还有关于省级以下的政府规章。endprint

2.从税收收益权角度来看。中国现在实行的“营改增”改革对于税收分成的比例采取的是回避态度，在《财政部、国家税务总局关于印发〈营业税改征增值税试点方案〉的通知》（财税[2011]110号）中关于改革试点期间过渡性政策安排相关条文中，对于税收收入归属规定：试点期间保持现行财政体制基恩稳定，原归属试点地区的营业税收入，改征增值税后收入仍归属试点地区，税款分别入库。此外第三款跨地区税种协调规定：试点纳税人以机构所在地作为增值税纳税地点，其在异地缴纳的增值税允许在计算缴纳增值税时抵减。

在中国现行的税收结构中，增值税和营业税分别占国内税收总额的35%和15%，其中增值税由国税机关征收，属中央与地方的共享税，中央享有75%的税收收入，另外25%归属于地方。营业税则由地税机关征收，收入基本归地方，是地方主体税。“营改增”实施后，地方政府税收收入的一半以上将归入地方和中央共享的收入范围。虽然中国目前暂时规定原属于地方征收营业税的，仍按照原规定进行征税，但这其实只是一种暂时的安排，属于权宜之计。如若“营改增”推广为全国范围内适用，这种暂行的办法无论在制度上还是实践中都将无法继续沿用。

税权分配不明的另一体现是转移支付的问题。“营改增”之后，大部分纳税人的税负是普遍降低的，但是仍有部分纳税人的税负不降反增，其中最为明显的是物流业。为了不让部分企业成为“营改增”改革的牺牲品，国家规定，因试点产生的财政减收要按照现行财政体制由中央和地方分别负担。各地区也因此制订了符合自己特点的财政专项补贴的文件。如上海明确由市与区县份两级财政分别设立“财政扶持资金”，专项用于对营业税改正增值税试点企业的财政扶持。

（三）从“营改增”回避分权划分中探法律问题

“营改增”作为近年来分税制改革动向中最大的一个动作，可以说它实施的效率和力度都是十分大的，“营改增”也良好地贯彻了税收效率理念。但是我们必须要正视在改革中出现的问题，当前税权划分不明晰，直接导致中央与地方政府之间产生事权矛盾，影响纳税人得到公平公正合理的待遇。所以从“营改增”看中国税收法治是亟待探讨的问题。

1.财政税收立法模糊，需要调整。中国明确提出要全面推进依法治国，用法律思维解决问题，充分发挥立法再分配社会利益中的重要作用。中国目前在税收层面上的立法层次较低，由全国人大及其常委会制定的税收法律仅四部，其余则主要为国务院制定的行政法规，及其部门制定的部门规章以及省级政府制定的政府规章。而且“营改增”如此大规模的税制改革，依据的法律文本仍然为国务院发布的规范性文件，且具体的实施细则由地方政府制定。因此我们可以看出，如此重要的税制改革，在法律上和实践中都没有按照《中华人民共和国宪法》来做，更不符合税收法定原则；其次，中国正因为没有统一的全国人大及其常委会制定的关于税权划分的立法，才导致中央与地方之间产生博弈的不均衡局面。因此，必须要用法律重整这一混乱现象。

2.事权与财权的不匹配。中国目前的规章制度主要是界定了中央与地方财政权的划分，但对事权的界定仍然不明确，即财权与事权不统一。首先，中国目前没有明确的法律来规定省市县分别享有哪些财权，因此各级政府之间相互推诿的情况屡禁不止。除此之外市县级政府一方面要满足中央不断回收的税权，一方面还要提供大量的公用支出，因此地方政府只能利用加强对纳税人税外收费或者加大处罚力度等行政手段来解决财政问题。这将会导致更复杂的社会问题。

3.中央增值税返回制度不合理。中央应该将增值税的收入返还给消费者所在地政府。增值税是间接税，即消费者是最终承担增值税税负人，因此中央应该将收入返还给消费者所在地政府而不应当根据销售地课税原则将税收返回给以征税地为基础的地方。虽然该方法操作简单，但是容易造成不公平的现象，承担其他地方的增值税负却不能享受税收返还的待遇，因此容易造成社会不稳定的状况出现。

关于转移支付制度，中国的操作方法是将增值税、消费税两税，平均全国每增长1%，中央财政对地方的税收返还增长0.3%。但是在实践中出现了与预期相反的现象。本质上中国预计利用此方法来调整国家内部地区或者区域经济在财力上的差距，以达到均衡的目的。实际中拉大了地方财政之间的收入差距[4]。

三、中国“营改增”税权划分的法律重整

结合上述分析，不难发现“营改增”的整体框架构想是符合中国目前税收制度改革的要求的，全面推进改革势在必行，但存在的问题也确实不容忽视。如何从法律层面规制中国税收制度，如何更好地完善中央与地方的分权制度，是中国政府和管理者应当着重考虑的重要问题。提供相关意见如下：

（一）完善税权划分的法律依据

第一是要将税权划分的原则性内容写入宪法，以一国根本大法来对其进行规制。二是制定专门的税法通则或者税收基本法，以专门法来统一现在混乱的法规、规章局面。三要明确具体的税权规制。

建议中央和地方的共享税立法权归中央，全国统一开征的地方主体税种由中央明确统一制定，但适当给予升级政府一定的政策调整权；对于一些符合地方特色的税种，中央无法全面进行规制的，可以由地方决定是否开征。

取消地方建立的具有税收性质的收费项目，统一改为规范的税收形式征收。仍然要赋予地方一定的税收立法权，建立起以中央立法为主，省级立法补充，两级立法相辅相成的税收立法格局。

（二）合理分配增值税分享比例以及返还方式

中国目前应当根据相应的数据来调查了解实践中的分享比例。根据2002—2009年的总增值税和营业税中中央所分成的比重均为39.63%，接近40%。所以中央对“扩围”后的增值税税收分成比例不应大于40%，即中央与地方对增值可按照40∶60比例进行分成[4]。

（三）重构转移支付制度

中央财政应当承担更多保障各地基本公用服务水平和调解各地收入分配差距等职能[5]。确定各地的转移支付额，应当选取一些不易受人为控制的、能反映各地收入能力和支出需要的客观性因素，如人均GDP、城市化程度等。

参考文献：

[1]贾康.为何中国营业税要改征增值税[N].中国财经报，2011-11-22.

[2] “营改增”的现状[EB/OL].http：//accounting.tianhenet.com.cn/2012/1220/388136.shtml.

[3] 专家学者谈中央与地方税权划分.厘清中国税权划分思路[J].中国财政，2006，（8）.

[4] 李伯侨，陈西玲.论“营改增”中央与地方税权的法律重整[J].地方财政研究，2013，（5）.

[5] 刘海庆，米月皎.“扩围”后的增值税税收分成比例设计[J].税收经济研究，2011，（3）.

[责任编辑 陈丽敏]endprint