会计利润与应纳税所得额比较分析

刘琳霞

【摘要】在当前经济环境下，会计利润和应税所得额之间的差异已经引起了财务报表利益相关者的高度重视。会计利润与应纳税所得额是两个不同的概念，两者既有区别又有联系，通过对会计利润和应纳税所得额在计算主体、计量目的以及确认、计量的标准不同等方面进行比较分析，明确会计利润和应纳税所得额产生差异的原因和表现，灵活掌握会计利润与应纳税所得额的关系，在计算缴纳税款时，纳税人的会计利润与税法规定的应纳税所得额不一致时纳税人应如何进行纳税调整。

【关键词】会计利润 应纳税所得额 差异 处理

本文研究的目的是以所得税改革为背景，分析所得税改革前后，制度因素、盈余管理和避税行为对会税差异的影响，比较并分析了所得税改革前后的上述影响因素的变化，进而找到协调两者差异的方法。文章先后从理论和实证方面对会税差异问题进行了研究。

一、会计利润与应纳税所得额差异的具体内容

会计利润与应纳税所得额差异包括：永久性差异和暂时性差异两大类，具体为以下形式的差异：

（一）收入项目确定的差异

在会计信息质量特征的八大要求中，其中实质重于形式原则和谨慎性原则在新会计准则下体现的更为明显，从这两个原则出发，会计利润侧重于强调收入实质性的实现；税法从获得和组织财政收入的角度出发，重在强调收入的社会价值。收入在金额、时间的确认上产生的差异构成了收入项目的差异内容。

1.收入确认时间上的差异。会计准则规定，销售商品收入的确认需满足以下条件：（1）商品所有权上的主要风险和报酬已转移给购货方。（2）企业未保留与商品所有权相关的管理权以及对已售商品的有效控制权。（3）收入金额能可靠计量。（4）相关经济利益很可能流入企业。（5）相关成本能可靠计量。最重要的是以前两条为前提。然而税法规定，企业所得税法则是以商品所有权的转移为应税收入确认的前提。

2.收入确认金额的差异。企业当期纳税能力的强弱，纳税金额的多寡，受应纳税所得额的影响，此时的应纳税所得额就是纳税必要资金。纳税必要资金是指当纳税人有能力交税时才确认的收入并对此收入缴纳税款。而税法在确认收入时则是按照合同约定收款日及分期收款金额确认收入，类似于收付实现制，这就是税法中的延迟纳税优惠。为此产生的会税差异是暂时性差异。

（二）费用项目确定的差异

在权责发生制原则和配比制原则下，当期确认的计入损益项目的成本、费用，在计算会计利润时是要全部扣除的。在税法的规定中，在计算应纳税所得额时该部分费用是要按照规定和扣除标准限额扣除的。这样一来就会产生会计利润与应纳税所得额的差异，而这些差异均属于永久性差异。

1.概念的差异。企业会计制度下的费用与收入配比，是指企业日常的生产经营活动中发生的、会导致所有者权益减少的、给所有者分配利润无关的经济利益的总流出。费用在会计上构成了会计利润的减项，其中主营业务成本、主营业务税金及附加、其他业务支出、三项期间费用、营业外支出作为会计利润的减项而存在。

根据税法相关规定在计算应纳税所得额时符合规定和扣除标准的有关的成本、费用和损失可以扣除，减少应税收入。

2.费用项目扣除范围差异。根据税法扣除原则，企业在计算应纳税所得额时，除了上述列示的成本、费用、税金、损失、其他支出可以扣除以外，不得扣除项目有，支付给投资者的股息红利、滞纳金、罚金罚款、捐赠支出以及除非广告支出以外的其他赞助支出等。但是，企业利润除了资本性支出、资产转让支出、非正常损失等部分不得扣除外，税法中规定的其他费用支出项目可以据实列支。

3.费用项目扣除标准差异。其中利息费用在税法中的规定如下：（1）非金融企业向金融企业借款利息支出、金融企业的非日常经营活动产生的存款利息支出、同业拆借利息支出、经批准发行债券支出等可以扣除。（2）非金融企业之间的借款利息支出，按照不超过金融企业同期同贷款利率计算的金额可以扣除，超过部分不得扣除。但是在新会计准则的规定下，该部分支出全部计入财务费用减少会计利润总额。

其他费用类，工资、薪金部分按照税法规定，在合理范畴内发放的可以据实扣除。工会经费、职工福利费、职工教育经费按照一定的扣除标准扣除，分别按照不超过工资薪金总额（实际发放的工资薪金总额）的2%，14%，2.5%为扣除限额，超过部分不允许税前扣除。公益性捐赠支出，不超过年度利润总额12%的部分，准予扣除；业务招待费，按照最多不超过营业收入的5‰，最少可扣除发生额的60%。广告费和业务招待费，如果没有国家特殊规定，当年可扣除不超过营业收入的15%，超过部分可以在以后纳税年度结转扣除。而在会计利润的计算中，上述费用项目通常都是按照实际发生的数额全额扣除的。

二、会计利润与应纳税所得额差异的处理

通过以上分析会计利润与应纳税所得额之间的差异分为永久性差异和暂时性差异，针对以上两种差异在进行账务处理时，是要进行区别对待的，采用不同的方法。

（一）对永久性差异的处理

针对会计利润与应纳税所得额之间产生的永久性差异，由于该种差异的产生不会影响以后期间的会计利润，因此不再进行特殊的账务处理，只在计算当期会计利润时考虑，不产生递延所得税。

（二）应纳税暂时性差异的处理

应纳税暂时性差异，是指在未来收回资产以及清偿负债的期间计算应纳税所得额时产生的，在不考虑对未来期间应纳税所得额的影响的基础上，由于该暂时性差异是要转回的，在转回期间增加了应纳税所得额和应交所得税，当资产的账面价值大于其计税基础、负债的账面价值小于其计税基础时当期应当确认相关的递延所得税负债。

（三）可抵扣暂时性差异的处理

可抵扣暂时性差异，是指在未来收回资产以及清偿负债的期间计算应纳税所得额时产生的，在不考虑对未来期间应纳税所得额的影响的基础上，由于该暂时性差异在以后期间会减少应纳税所得额和应交所得税的金额，因此当资产的账面价值小于其计税基础、负债的账面价值大于其计税基础时，在可抵扣暂时性差异产生当期，符合确认条件时，应当确认相关的递延所得税资产。

三、结论

会计利润和应纳税所得额的比较分析是通过分析、研究差异产生的原因，差异的内容，在深刻理解该差异的基础上，找到协调该差异的方式方法，同时由于二者的差异的存在给企业和税务部门在计算应纳税额时带来了不便，需要找到二者的平衡点，当会计利润与应纳税所得额不一致时，税务部门应根据会计利润对应纳税所得额进行调整，应纳税暂时性差异在差异当期确认为递延所得税负债，可抵扣暂时性差异应确认为递延所税资产。

参考文献

[1]梁红霞.会计利润与应纳税所得额的差异分析[J].利润北京教育学院学报，2009，第23卷第2期.

[2]胡林军.会计利润与应税所得额的差异分析[J].经济视角，2011，第5期.

[3]中注协.注册会计师考试用书税法[M].北京大学出版社，2013.