强化国有企业财务监管的思考

●潘自强

强化国有企业财务监管的思考

●潘自强

众所周知，企业财务监督产生的根本原因是基于企业所有权和经营权的分离。为了促进企业健康、有序、稳步发展，应当按照现代企业制度的要求，建立和健全企业治理结构。科学合理、运转有效的财务监督体系和财务监督模式，不仅能够改善企业财务管理、提高企业经营绩效，而且有利于提高会计信息质量、保护企业资产的安全和完整，更重要的是能够促进企业治理结构的完善。国有企业产权属于国家，属于全民所有，但每一公民不可能都对国有企业的经营活动实施监督管理，这使得政府机构成为事实上掌管国有资本权益和对经营管理者行使财务监督权的当然代表。当现实中的财务监督机制对部分经营管理者侵蚀国有资本权益的行为不能完全有效地遏止或失效时，如何强化国有企业财务监管，以约束和监督不同层级国有企业代理者或经营管理者的财务行为，具有更加重要的现实意义。

一、国有企业财务监督体系基本状况

国有企业财务监督是指行为主体为实现其特定目标，依照法律和国家各项财经政策、规章制度，运用相关方法对监管对象的经济、业务、财务活动的合法性、效益性，以及会计工作本身进行监察和督导，并利用真实、可靠、有用的财务会计信息，对经济活动进行协调和控制，以保证经济活动正常运行和达到提高经济效益的目的。

我国国有企业现有的监督体系由内部监督和外部监督构成。

国有企业的内部监督是为保证企业的有效运转而由企业相关部门和相关人员依据各自职责，通过公司的治理结构、内部控制、内部审计、制度监督、预算管理等一系列的制度、程序和方法，对有关经济活动所进行的控制、监察、督导工作，主要以企业的财会部门、内部审计部门和监事会等为主体，进行经常性的监督。

国有企业的外部监督是有关部门依据相关法律、法规，为保证国家经济系统的正常运行和国有资本的权益对企业活动的各个环节所进行的监察、督导活动，主要以国资委、财政、税务、审计机关或机构等为主体，对各单位的财务会计工作的资料及其所体现的经济活动进行定期的或一次性的审查监督，具体包括政府监督和社会监督两方面的内容。

二、国有企业财务监督存在的主要问题

近年来，一部分国有企业出现了资产大量流失，财经纪律松弛，财务活动混乱，经营者腐败等问题，说明现行国有企业财务监督机制存在很大的问题，主要表现在：

（一）政府监督不力

从现实分析，政府不论过去还是现在一直是国有企业监督的主体，政府主要通过采取一系列经济、行政手段来实施政府监督的权力。但政府在进行监督时往往力不从心或无能为力，究其原因主要是国有资本出资人的缺位，从而混淆了国有企业出资人的财务监督与经营者财务监督。在现行体制下，政府以行政方式任命国有企业的领导人，不仅经营者关注国有企业行为，一部分政府领导人为捞取政治资本也十分关注国有企业行为，这使得监督者与经营者之间存在利益目标一致性和依赖性，从而缺乏政府监督的动力。其次，国有企业的监督主体——政府部门与被监督者——国有企业及其负责人，两者同为不同层次的代理人，它们之间不是所有者与经营者的关系，不存在所有者对经营者的监督，因而难避免会导致监督不力或效率低下。再次，监督主体和被监督对象的信息不对称。财务监督具有复杂性，相对于国有企业而言，政府部门处于信息劣势，而企业内部人如董事长、总经理等利用自身相对于政府或外部出资人的信息优势，为了自身利益千方百计搞“数字游戏”，采用种种弄虚作假的手段粉饰财务报表。因此，即使政府监督部门以高度负责的责任感和敬业精神行使监督权利，其结果也可能是监督不力。此外，由于国资委、财政、税务等政府部门对国有企业分头实施政府监管，造成任何一监管机构并不对国有企业财务违纪的失察负责。因此，国家监管机构对国有企业监督没有起到很好的效果。

（二）内部监督体系不健全

在国有企业的内部监督体系中，内部监督职能主要由企业监事会和内部审计机构具体行使。

1、监事会监督不力。在国有企业的双层监控模式下，监事会是监督整个企业经济活动和财务运行的法定内部监督机构，其职责是监督管理层的经营管理活动。但是就现实状况来看，一部分国有企业监事会形同虚设，不能有效监督和制约企业的财务行为。一些国有企业监事会受董事会制约，监事会的职能机制弱化，实践中极少有监事会发现或敢于纠正公司董事或经理违法违章行为；在董事会开会讨论过程中，监事会成员尽管参与现场会议全过程，但监事会成员无反对表决权，只能进行事后评判式监督，实质上的监督非常有限。因此，监事会基本上没有发挥出制度安排应有的作用，以至于日常工作中不能发现问题，即使发现了问题，也是大事化了、小事化无，这也丧失了监督所附带的威慑、警示作用，一旦内部监督不到位、不规范，就直接导致贪污、挪用、国有资产流失等问题的发生。

2、内部控制不健全，内部审计监督乏力。国有企业内部会计监管主要基于企业的内部控制，而内部控制又主要依赖于内部审计监督。国有企业内部控制不健全同样是由国有企业的特点所决定的。由于两权分离，一部分国有企业领导者会更多地关注自身利益和企业的相应效益指标，对于内部控制则重视不够，如相关的内部控制制度设计得不及时、不完善，对内部控制度执行情况未能作出恰当的评价，阻碍了企业财务管理作用的充分发挥。其次，内部审计组织的权威性不高、独立性不强。一般而言，内部审计所隶属的层次与其独立性和权威性成正相关关系。目前我国国有企业内部审计基本上处于总会计师或主管财会工作的负责人领导之下，这种管理体制毫无疑问削弱了内部审计的独立性和权威性，不利于正常发挥内部审计的职能作用。再次，在传统会计模式下，由于国有企业总经理决定了财务人员的任命与薪酬，为数众多的财务人员有可能为了一己私利不愿意偏离或违背总经理的意愿，这就决定了财务人员不可能既作为企业的管理者对企业进行管理又代表国家对企业经营者实施财务监督。在国有企业的委托代理关系中，政府与其他投资者构成博弈一方，企业财务人员与企业经理都属企业内部代理人层次，根本利益一致，容易结成利益联盟，构成博弈另一方，有可能合伙损害政府与其他投资者的利益。

（三）社会监督职能弱化

注册会计师审计是企业外部财务监督的核心部分，其最重要的功能就是对企业管理当局提供的会计信息进行鉴证。从委托代理的角度来看，注册会计师审计的真正委托人应该是企业的所有者。由于国有企业实际上的“所有者缺位”，由国资委代表国家选定的或国有企业管理层选择的会计事务所在执业能力、职业道德等方面良莠不齐，一些会计师事务所千方百计与有权力委聘的政府部门以及公司经营管理层搞好关系，以此取得国有企业财务报告审计鉴证业务的委托聘用合同，造成了会计师事务所业务竞争的不正常，外部审计的独立性很容易受到侵害。

三、强化国有企业财务监管的对策建议

（一）深化产权制度改革，强化政府监督职能，完善政府对国有企业财务监控的制度安排

1、深化企业产权制度改革，改变国有产权主体缺位现状。国有资产监督管理部门作为国有资产的委托人，应切实承担起委托人的职责。一方面，通过建立科学合理的授权委托制度，将企业的经营权授予既有专业背景又有丰富经验的职业经理人。另一方面，通过制定相关行政法规以及规章制度，对国有资产管理监督进行法律方面的规范，以及实施有效的监督管理。

2、国家财政、审计、税务等政府部门要根据国家有关法律、行政法规的规定，对国有企业的经济活动和财务会计资料实施动态性监督。同时，加大监督力度，尤其是加大对国有企业违法行为的惩治力度，对严重违反财经纪律的国有企业相关责任人，予以行政处惩和依法追究法律责任。政府对国有企业监督的过程和结论采取新闻公示制，充分发挥政府监督的作用。

3、进一步总结和完善政府对国有企业财务监控的具体方式。目前政府主要通过实施财务总监委派制或会计委派制作为对国有企业监督的一种制度安排，为解决两者各自存在的缺陷可实行 “独立财务总监和财务负责人双委派”制度。独立财务总监定位在董事会或监事会，行使财务监督权；财务负责人则定位在经营管理层，属于执行层。在人员选择上，最好由产权单位或股东大会直接委托专业会计公司提供候选者再由股东大会定夺，这样可以较好地做到将会计控制权从企业代理人手中转移至企业委托人，形成权力的制衡；同时也避免企业外部对企业经济活动的干预，不会对企业的自主经营产生负面作用。

4、借鉴国外经验，在部分国有企业试行财务外包制度。降低财务部门的经营成本、提高财务信息披露的质量和透明度以及财务部门的管理决策能力是国外企业实施财务外包的主要动因。财务信息的质量不仅是社会公众关注的焦点,更是国有企业所在者监控国有企业的重点内容之一。我们设想可以在会计核算不太规范、会计人员力量比较薄弱的中小型国有企业试行财务外包制度。政府部门主要是通过选择承接外包的中介机构，以及对中介机构执业质量的监督完成对国有企业财务信息质量的监控。

（二）完善内部控制，实施全面预算管理，提高内部监督的质量

1、完善国有企业内部控制制度建设。一是在内控制度的设计上，企业应聘请高等院校的财务专家、有经验的咨询机构对现有内控制度进行诊断，完善现有的内部控制框架和制度设计。二是强化国有企业内部审计职能，要把内部审计查错防弊的传统职能转向对公司经营管理进行分析，评价企业内部控制是否恰当和完善，企业内部各组织机构执行职能是否高效并提出合理化建议。三是充分发挥国资委的股东代表作用，落实和考核国有企业高管层对内部控制的受托责任的履行情况，强化国有企业内部控制的执行力度。四是加强国有企业内部控制环境建设，明确股东会、董事会、监事会和经理层的职责，形成各司其职、高效运转、相互制衡的公司法人治理结构，这是企业实施内部财务监管的前提。

2、推进国有企业的全面预算管理。企业的全面预算是内部控制的重中之重，全面预算管理作为内部控制的基础，使得内部控制的措施能够得以全面落实，并且全面预算管理在目的、流程及地位上都对企业的内部起到统驭作用。全面预算管理的实质是通过将企业战略目标细化并数量化，从而使内部控制内外部环境与资源和企业的战略目标保持协调一致。全面预算管理能够明确企业内部各单元之间的责任，加强内部组织之间的沟通协调，减少内部矛盾与冲突，使企业单元之间产生一种凝聚力，最终使企业内部控制机制进一步加强。另外，全面预算管理对企业及其员工的日常活动进行了规范，使经营活动有目标可循，从而加强了企业内部控制的有效性。

（三）加强社会监督，推进会计师事务所在国有企业日常财务监管事务中的参与及渗透

国有企业的社会监督应包括注册会计师及会计师事务所独立、客观的监督与鉴证、新闻媒体舆论监督及社会各界举报监督在内的监督体系。为了加强外部审计的独立性，应选择实力强、信誉度高的会计事务所，建立“会计事务所信息库”，由国资委抽签决定国有企业每年聘用的会计事务所，或实施定期轮换会计事务所制度。此外，作为社会监督主体的会计师事务所以及注册会计师在国有企业财务监控中应发挥更大的作用，会计事务所除对国有企业年报审计进行监督外，应把业务活动延伸到企业日常的内部控制的设计、评价、监督上来，要利用市场的作用激发会计事务所参与对国有企业监管的动力，全面发挥会计事务所社会监督的真正作用。■

（作者单位：浙江财经大学会计学院）

（本栏目责任编辑：杨卡）