企业损益核算中偷漏税形式及其防范

毛丽清

偷漏税是指纳税人采取伪造、变造、隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证，在账簿上多列支出或者不列、少列收入，或者采取虚假的纳税申报手段，不交或者少交应纳税款的行为。从经济利益的角度看，缴税就是一种付出，就是经济利益的减少，企业为了自身的利益，千方百计减少税金付出，甚至不择手段偷税漏税。

一、企业损益核算中偷漏税主要形式

首先表现为收入核算方面偷漏税，故意隐匿收入。收入是企业在生产经营过程中所取得的营业收入，在一定费用成本下，收入增大，利润则增多，相应税则加大；反之相应税减少。因此，企业为偷漏税，在收入上做手脚。在税务稽查中，我们通过对企业存货的检查，从存货账面应存数远远大于仓库存货实存数，不难发现企业有下列偷税行为。例如未按规定开据发票、使用收据等非法凭证收取货款、直接减少“产成品”、通过“应收账款”、“应收票据”等账户隐匿销售收入，或在货物已经发出、所有权已经转移、销售已经实现的情况下不结转产成品，不作销售计算销项税金。例如销售原材料、下脚料时不作销售处理，该部分的原材料进项税也不转出，收入直接冲减生产成本，增加货币资金、营业外收入等科目以此偷漏税。例如将本企业生产的产品用于企业基本建设、集体福利、投资和无偿赠送他人，以及将产品交付他人代销或为他人代销货或将货物从某机构移送分支机构用于销售（相关机构设在同一县市的除外）等视同销售行为均不作销售处理，以此减少销售收入少计销项税金而偷漏税。例如推迟纳税期。有些企业人为推迟收入入账时间，将本期收入反映在以后各期，或将费用提前减少本期利润造成当期计税基数不实，以达到推迟纳税期延缓交税之目的。

其次是在税收核算方面偷漏税，企业偷税的方法有很多。在流转税方面主要有，虚开增值税票、企业的平销行为、不作进项税转出等待。当然也存在利用回扣偷税和企业倒闭变死账等，人为逃避税务机关的管理，使之大量税款隐形流失。在所得税方面，主要采取：纳税依据弄虚作假，人为隐匿收入，增大当期费用支出有意减小利润、以少交或不交所得税。当然也有扣除项目不按规定处理、不按所得税法规定办理减免税以及拖欠截留税款等。

第三是在利润核算方面的偷漏税。在利润核算方面的偷漏税主要有以下方面。企业对形成利润的各损益账户如销售成本、费用和税金这些利润的抵减项目的核算内容、期末余额不正确。也存在部分企业不按与收入相匹配的原则结转成本费用，企业人为抬高存货结转单价，从而造成库存商品有数量无金额或金额为红字，人为提高成本，压低利润不交或递延纳税。个别企业在投资收益方面，有的企业将投资收益不及时入账、故意存放在被投资企业，或者不记入“投资收益”账户，而有意识地反映在“应付账款”、“预收账款”等往来账中人为调节利润以达到偷税之目的。

二、企业损益核算中偷漏税的主要原因

首先是源于企业自身原因。企业主或从业人员对偷漏税存在侥幸心理。部分人没有树立起诚信纳税的意识，认为缴纳税款对企业来说是一笔损失。所以在一定程度上会隐匿收入，夸大成本，从而达到少缴或者不缴税款的目的。其次是会计人员的业务能力与职业操守。会计的职责是记录企业的日常经营活动，为税务部门正缴税款提供依据，因此会计人员是否如实地记录了企业的日常经营活动，通过账本真实地反映了企业的收入与支出成了税务部门准确正缴税款的直接依据。但是，在现实生活中却存在着企业的会计人员业务能力较低，职业操守不高的问题。

其次是源于国家制度环境原因。第一是国家法律体系和会计制度存在不完善之处。法律体系对企业偷漏税行为惩罚力度是偏轻，无法形成必要的威慑力，企业违法成本低，造成偷漏税屡禁不绝。第二是税务等部门执法存在人为因素。行政部门在执行过程中人为成份较多，从宽执行的倾向明显。第三中国经济运行环境滋生此类现象。如经济交易主体在交易过程中还存在大量使用现金的情况，造成中国人民银行监管出现盲区，给企业偷漏税提供了可乘之机。

三、典型科目分析——以前年度损益调整

“以前年度损益调整”科目是损益核算中一个重要科目，其贷方表示企业调整增加的以前年度利润或调整减少的以前年度亏损，借方是调整减少的以前年度利润或调整增加的以前年度亏损。企业调整增加的以前年度利润或调整减少的以前年度亏损，要借记有关科目，贷记“以前年度损益调整”科目；企业调整减少的以前年度利润和调正增加的以前年度亏损，要借记“以前年度损益调整”科目，贷记有关科目。企业由于调整或减少以前年度利润或亏损增加的所得税要通过本科目反映，即借记以前年度损益调整，贷记应交税金——应交所得税科目；企业调整减少的以前年度的利润或调整增加的以前年度亏损，要借记以前年度损益调整，贷记有关科目。经上述调整后，应将本科目余额转到利润分配——未分配利润科目，结转后以前年度损益调整科目没有余额。

但是个别企业会错误地利用该科目人为地有方向性的调整和核算损益。首先是一些企业会计把不属于该科目的内容，如递延资产、待摊费用、预提费用、资产损失等科目的内容，均记入该科目，形成期末“利润分配——未分配利润”科目借方金额增大，弥补亏损基数增加，特别是将有关资产损失直接转入“利润分配——未分配利润”科目后，丧失了追查相关责任的机会。调整增加以前年度利润或减少以前年度亏损，则相应增加了应补缴的企业所得税；而减少以前年度利润或增加以前年度亏损，则相应减少了应补缴的企业所得税。有的企业在实际工作中常作如下错误分录：借记相关科目，贷记“以前年度损益调整”；借记“以前年度损益调整”，贷记“应交税金——应交所得税”。在记账年度作分录：借记“本年利润（所得税额）”，贷记“以前年度损益调整（所得税额）”。最后将因调整增加以前年度利润或减少以前年度亏损而缴纳的所得税记入本年利润科目的借方，提前用当年的利润冲销，并直接减少了本年应纳所得税的计税依据，客观上会造成偷逃税。

四、防范企业损益核算偷漏税措施

（一）加强税收征管

严格税收征管法的各项规定，加强征管查环节之间的制约和协调，增强税务管理的钢性。首先，加强征管查三个环节间的制约和协调。在管理环节，着重考核选案率和选案准确率；在稽查环节，重点考核稽查质量，除专案和专项稽查外，日常稽查应首先通过管理环节的选案，减少稽查环节的选案随意性。其次，为了提高税源管理的质量，必须增强税源管理的钢性。这就要求税源管理过程中，增加部分稽查权限，在企业不予配合的情况下，能使用调取账簿资料通知书等文书，便于管理工作中查看企业账簿，真正掌握企业生产经营状况，同时为稽查提供准确案源。

切实推行税控装置，堵塞征管漏洞。对于超市、量畈、加油站等零售量大且不易盘库的商业企业，税控装置是解决其偷逃税款的最佳途径。为此，必须克服技术原因和其他方面因素的阻力，切实把税控装置推行开，真正解决此类征管难点，减少国家税款的流失。

（二）加强发票管理

加强发票管理推行“以票控税”。《税收征管法》第二十一条规定：“税务机关是发票得到管理机关，负责发票印制、领购、开具、取得、保管、缴销的管理和监督。单位、个人在购销商品、提供或者接受经营服务以及从事其他经营活动中，应当按照规定开具、使用、取得发票。”因此，税务机关应该采取措施加强发票管理。

（三）根据纳税规模区分管理

对非规模纳税人采取灵活的管理手段。一方面，针对小规模纳税人零申报多、税负偏低的状况，可对其进行分类管理。即，对长期零申报、税负明显偏低的，可对其核定税额；对税负正常的，可实行查账征收。另一方面，针对个体双定户定税依据难以确定，核定税款不易公正的状况，可采取分行业、分区域核定税款的方法。即，对同一区域内的双定户制定统一的单位税额，然后再分别根据其经营面积大小核定税款；对特殊行业的双定户分类制定税额标准。

（四）营造良好的外部税收环境

首先，充分利用各种宣传媒体，并结合具体工作实际，全方位、多渠道、深入持久地开展税收法规宣传。注意从小培养公民的纳税意识，将“纳税光荣，偷税可耻”这一道德范畴的理念，上升到“纳税是义务，偷税是违法”这一法律范畴的理念，增强全民的纳税意识，在全社会营造一个依法纳税的环境。其次，高度重视群众举报案件的查处工作，建立举报奖励基金，对举报属实的进行奖励，调动社会群众协税护税的积极性。最后，搞好各个部门协调和配合。尽快实行银行、工商、税务等部门的微机联网，使税务部门能够及时准确掌握纳税人的经营状况，对税源进行有效监控。最后，税务机关要充分利用国家授予的执法权力，规范税收执法规范，加大税收执法力度，达到依法治税的目的。

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