行政事业单位内部控制理论初探

■陈永平

一、引言

随着经济的发展，行政体制的改革不断深入，行政事业单位的内部控制显得越发重要，对此，财政部门出台了《内部会计控制基本规范》以确保单位各项业务能够有序进行。但是该规范没有考虑到行政事业单位的特殊性，对行政事业单位的适用性不强，导致行政单位财务收支混乱，财产损失等一系列恶果的发生。为此，切实加强和改进行政事业单位的内部控制是当前行政事业单位面临的一个迫切需要解决的问题。

二、当今行政事业单位内部控制存在问题

（一）相对薄弱的内控意识

拥有良好的内部控制意识可以在一定程度上保证内部控制的有效实施，内控意识问题，是行政事业单位加强内控首先需要解决的问题。一方面，领导的内控意识不足，主要表现在许多行政事业单位领导根本不了解内部控制知识，抱着无所谓的态度。有的部门领导甚至简单地将部门的预算控制与内部控制混淆，觉得拥有部门预算就没必要再去建立一个内控体系。另一方面，与企业不同，行政事业单位的资金主要是来自于财政拨款，因此相对于企业而言，这些单位对于加强成本管理和资金使用效益考核考虑得较少，对财务会计工作不够重视，其建立内控制度的积极性和主动性明显弱于企业，把财会部门视为“提款机”，只起到“核算”、“付款”作用，会计人员相当于机械的付款人员，通常无法参与到单位的业务活动管理和重要决策中，对单位重要决策的结果和过程基本一无所知。

（二）内控制度不健全

我国虽然陆续出台了一系列与内部控制相关的法规，如《审计法》《预算法》《内部会计控制规范》等，2010年4月又发布了 《企业内部控制配套指引》但是这一系列法规主要针对的是企业，由于行政事业单位的非营利性以及目标无法精确计量，工作任务不像企业生产线上那样层层相扣，控制节点不易把握，所以对行政事业单位的针对性与适应性较弱，即使有完备的治理组织结构以及相互监督制约机制，但是由于缺乏针对性，该规范对行政事业单位还是无法起到一个良好的规范作用。因此制定一个完善的行政事业单位内部控制制度是加强其内部控制的重要保障。目前，我国还没有出台针对事业单位内部控制的指导性规范，大部分行政事业单位是用一般的财经法规来代替内部控制制度，这是远远不够的，因为财经规章制度仅仅规定了财政资金的使用方向却不能保证资金的安全，即使设计了几项内控制度，却由于相互割裂，不能衔接，无法形成一套完整有效的内控体系，也就减弱了制度防范舞弊的制约效果。

（三）会计基础控制薄弱

主要表现为：一是会计人员业务素质不佳。会计工作对会计人员的素质有着较高要求，然而有些行政事业单位的会计人员没有接受过专业的教育培训，不具备会计从业资格，因此在执行内部控制的过程中大大降低了会计工作的准确性，给单位造成了不必要的损失。二是组织结构设置不规范。由于国家相关政策的规定限制了行政事业单位的编制，导致行政职员人数有限，无法合理安排岗位，存在一人多岗的现象。因此各个岗位之间相互牵制、相互监督的作用就显得微乎其微。例如假若记账人员、保管人员及经办人员没有形成良好的分离制约机制，存在出纳兼复核、采购兼保管等现象，这就增加了出现贪污挪用行为的风险。

（四）内部审计机制不完善

内部审计是内部控制中不可或缺的重要一环，它主要的职责是对其他部门进行审查考核以达到监督其他部门的目的，从而完善组织的内部控制。目前，虽然大部分的行政事业单位设有内审部门，但却往往形同虚设，对内部审计工作领导没有给予足够的重视，缺少一定的独立性，为方便起见大部分是由财务人员兼任，这明显违背了岗位职责分离这样一要求。其次，从审计内容方面来看，缺少对内部审计效率的评价，而且部分内部审计机构的领导集权严重，实权本质上还是集中在领导手中，无法起到监督的作用。部分单位甚至没有设立内部控制机构，内部控制的执行情况仍然由其执行部门监督检查，从而削弱了监督力度，内部控制作用无法真正发挥。

三、完善行政事业单位内部控制措施相关措施

（一）增强行政事业单位内部控制意识

职工的内控意识以及具体行为在很大程度上影响着内部控制的效果。由于行政事业单位负责人对内部控制制度的有效性负有主要责任，增强单位负责人的内控意识有利于推动单位内控工作的开展，因此要想提高整个单位工作人员的内控意识首先要从领导层入手。单位的负责人应该充分认识内部控制的重要作用，积极采取措施以加强内部控制制度的建设。只有单位的负责人以身作则，才能真正健全单位的内部控制制度并保证其有效实施。同时，财政部门应该联合组织部、人事部等有关部门，本着“以人为本”的思想，针对不同人群，不同层级的人员，通过举办行政事业单位内控制度建设培训班对事业单位主要负责人和内控人员进行思想强化教育以增强员工的内控意识，提高领导干部对内部控制重要性的认识，以达到建立完善的内部控制环境的目的。

（二）加强行政事业单位内部控制制度建设

事业单位在制定、修改内部控制制度时,应以国家的法律法规和政策为依据全面清理整顿原有的各项管理,同时应结合本单位内部实际情况和外部环境对内部控制的影响,设计出一套具有针对性的内部控制制度。行政事业的特殊性决定了行政事业单位内部控制制度应当与企业的内部控制制度有所不同，可以重点着眼于完善和规范单位的预算管理、费用支出管理、资金的拨付、报销的审批程序、对错误支出和错误核算的纠正等经济活动和管理活动的控制，以规范行政事业单位内部控制的方式、技术、手段等，合理设置行政事业单位内部机构和岗位、明确划分职责权限，以降低资产损失的风险，提高财政资金的使用效率。

（三）加强单位的会计基础工作，努力提高会计人员的综合素质。

会计人员在内部控制中承担着重要责任，其素质的高低将或多或少地影响会计工作的质量。 因此，加强对会计人员的监管,提高会计人员的综合素质,是完善单位内部控制的必然要求。行政事业单位应该对会计人员的从业资格进行严格审查，不得聘用不符合条件的人员；会计人员除了自身努力学习会计知识以外，单位也要重视对单位会计人员的继续教育，提高会计人员的业务技能，注重单位会计的职业道德建设和财务文化培养；采取合适的手段和方法，对会计人员的入门教育及后续教育给予足够的重视，提高会计人员的综合素质，保证会计工作的质量。坚持不相容职务相互分离,确保不相容机构和岗位之间全责分明,相互制约、相互监督,从而预防发生错误和弊端,做到防患于未然,以保证会计记录的真实与完整。

（四）加强内部审计监督机制

目前很多单位的内部审计部门形同虚设，没有落到实处，使得内部控制失去了其原有的作用。因此，除了设立财务部门和其他管理部门还应当专门设立一个内审部门，安排专业的内审人员使其拥有较强的独立性，同时还要加强培养审计人员的素质能力以及职业道德，切实开展内部审计工作，定期对单位的各项业务活动进行公正、合理、科学的审计，使内部审计不再流于形式。其次，应当切实发挥财政和内审部门的双重作用.加强对行政事业单位内部控制制度建设的组织和指导以及对行政事业单位内部控制制度实施的监督和考评，及时发现内部会计控制中的漏洞和隐患，对财务及会计核算上出现的新问题、新情况进行认真研究，不断地对问题进行修正，把风险消灭在最初状态从而防止经济违规；还要将监督结果与日常考评相结合，建立监督与奖惩制度，真正落实责任制，充分利用内部审计来提高单位内部控制效率，从而完善行政事业单位的整体管理水平。

四、结论

行政事业单位的内部控制改进要经历一段漫长的过程，它既需要广大人员的观念的不断更新，也依赖于专业人员技能的不断提升。既需要制度的不断完善，也依赖于增强落实力度。现今企业部门已经将内部控制运用得相当完善，而对于行政事业单位来说还处于起步阶段。这是一个不断发展完善的过程，只有认识到这一点，一切从实际出发，才能逐步建立起一个完善的行政事业单位内部控制体系。