公共财政监督的宪政保障研究——以我国宪法实施30年为视角

杨 松 郭金良

(辽宁大学 法学院，辽宁 沈阳 110136)

公共财政的主要来源是国家的税收收入，税收是对人民财产权的合法剥夺，而公共财政的分配主体是享有“公权力”的政府机构或部门，因此约束政府公共财政中的“公权力”，最大限度的保障公民的生存发展权利，实现公共财政收支平衡是公共财政监督的根本目的。宪政是保障公共财政实现的根本方式，宪法是宪政精神法律化的集中体现和实现路径，是保障公共财政监督、实现公共财政目标最有效的方式。宪政视野下公共财政监督的功能主要体现在三个方面:第一，公共财政监督是公民基本权利实现的重要体现，是纳税人监督税收收入被合法合理使用的重要方式。第二，公共财政监督是实现公共财政收支平衡的根本保障。第三，公共财政监督能够提高公共财政的使用效率，更好的实现社会经济建设目标。

一、公共财政监督的宪政保障研究现状

1、公共财政的定义研究

刘剑文(2012)指出，公共财政具有法治性、公共性、公平性和非营利性四个特征。法治性是指财政收支活动要受法律、法规约束;公共性是指财政以满足社会公共需要为目标［1］。熊伟(2011)认为，公共财政以财政的“公共性”为突出特征，强调财政收入面向公共群体，财政支付需履行公共职能、满足公共需求。公共财政资源优化配置的目标实现需依靠“公共性财政运行机制”，即“公共财政是一种财政民主决定机制，也可以说是一种权力制约机制，财政收入和支出都要体现对人民主权的遵从和尊重。”［2］朱大旗(2012)从人大预算监督权的角度论证了公共财政的本质，财政来源于社会公众，财政支出需要满足社会公共需求，要保证公共财政运行的民主性，接受社会公众的监督［3］。刘秀丽(2008)认为，在市场经济条件下公共财政体现为“弥补市场失灵”而导致的公共物品短缺，是政府为实现社会公共利益而进行的政府财政收支行为。现代财政体制下，公共财政更多体现为社会利益的协调，并致力于促进社会全面发展［4］。邓建宏和易谨(2009)指出，宪政视角下“公共财政”的法律特征包括民主性、法治性和公共性。公共财政民主性的集中体现即为各个国家在宪法中直接规定代表人民的机关，如议会或人民代表大会制度。我国宪法中虽然没有规定税收制度由人民代表大会制定，但我国的立法明确规定税收的基本制度只能由全国人民代表大会制定。公共财政的“法治性”包括税收法定主义和预算法治，而公共财政的“公共性”是指财政活动所具有的满足社会公共需要的属性［5］。

“公共性”或“公共利益”是公共财政的天然属性。张愚山(1983)将美国经济学家阿图·埃克斯坦(O.Eckstein)《Public Finance》一书翻译为“公共财政”，可见“公共性”是财政的主要特征。韩大元(2005)认为，判断公共利益合理性的因素包括公益性、个体性、目标性、合理性、制约性和补偿性，应高度重视个体利益本身的合理性、个体利益向公共利益转化程序的合理性、个体利益和公共利益相互转化的合理性，其中公共利益的价值理念是个人尊严的保护，公共利益从个体价值的维护中不断的获得正当性基础，公共利益源于个体利益［6］。

2、公共财政与宪政的关系研究

李龙(2004)从国家财政来源角度认为，税收作为国家财源的重要组成部分，为纳税人设计合理的税负结构、赋予纳税人或其代表机关(全国人大)对公共财政支出进行监督是关键环节之一。“人大审查预算及公共财政制度建设的目标并不是为了单纯限制政府的权力，其宪政意义在于提供了人民代表大会监督制约政府以及社会各阶层之间利益平衡的媒介”［7］。宪政视野下，具有“中国特色”的公共财政制度建设体现为公共财政制度同时拥有国家权力制约和阶层利益平衡的媒介功能。刘畅(2008)指出，公共财政与宪政制度具有本质上的关联。他从公共财政的制度产生、制度保障、制度目标三个方面对二者之间的关系进行论证。首先，我国公共财政制度的构建取决于制度建设，包括公共财政制度中政策体系和法律体系的构建、政府职能的定位及纳税人公共财政理念的形成，都是基于公共财政与宪政之间相互影响与促进形成的。其次，公共财政收支项目的实现需要宪法的强制性保障。公共财政来源的保证、公共物品的提供及纳税人权利的保护必须由国家根本法律提供最有力的保障，宪法是处理政府与公民关系、约束政府责任的最佳工具。最后，公共财政民主是现代公共财政制度的核心内容，是财政法治的基本原则。宪政要求建立民主、法治国家，要求政治制度、政策制定具有民主性，这都充分体现了公共财政与宪政的内在关联［8］。Richard(1984)等公共财政学者认为宪政视野下公共财政问题的核心在于对政府行使公共财政管理行为公权力的约束［9］。Torsten Persson(2000)从“比较政治与公共财政”的角度分析了不同政治体制对公共财政的影响，通过微观政治基础来比较议会制和总统制下的公共财政制度，发现议会制能有效解决公共物品供给不足的问题，但其权力更多的是向政治家“出租”;而总统制则激化了公共物品供给不足的矛盾，但能够减少向政治家“出租”的行为［10］。因此，Kotsogiannis(2008)提出在现代财政均衡制度下，为了保证公共物品供给的有效性，要增强公共物品供给的监督和公共物品供给信息的透明度［11］。

3、公共财政监督研究

公共财政监督的内容包括财政收入的监督和财政支出的监督。张馨(2003)和徐克勤(2012)认为，财政监督包括政府财政内部监督和政府财政外部监督［12－13］。财政内部监督是指为了确保由各科层组织所组成的政府活动有机统一和规范有序，中央政府或地方政府及其财政部门需要制定相应的规章制度，约束、规范政府的财政收支行为;财政外部监督是指社会公众通过人大制定相应的法律，约束政府的财政收支行为。温泽彬(2009)指出，公共财政监督方式包括事前监督和事后监督两种，事前监督是指通过审议、表决，并转化为立法，财政方案方能生效;事后监督主要是指财政法案通过后，议会仍对财政法案的运作过程行使监督权［14］。李袁婕(2011)认为，公共财政监督应当包括立法监督、行政监督(财政机关和审计机关的监督)和社会监督［15］。蒋国发(2008)提出，公共财政监督的范围包括监督各级政府的预算、监督预算外资金和基金、监督征税部门依法课税、监督政府的行政性收费以及其他活动，如对政府债务的举借、管理、使用和偿还的监督，对财政资金向国库的缴纳、划分，政府各科层组织和官员执行财务制度、财税制度、法律制度的监督等［16］。

4、国外公共财政监督的宪政保障研究

第一，美国公共财政监督的宪政保障。“根据美国宪法的规定，财政权是国会的一项重要权力，包括征税、举债及拨款决定、预算审查、批准和监督。19 世纪上半叶以前，美国国会对财政监督的效力还很差，但是19 世纪下半叶开始，国会的财政监督程序开始正规化”［17］。第二，日本公共财政监督的宪政保障。日本宪法对财政监督具有专章专节的条文规定，“日本十分重视财政监督管理工作，建立了由国会、审计部门和财政部门分工负责的财政监督管理体系。国会的管理主要是预算管理，通过审批预算，控制财政支出的规模及其使用方向;审计部门主要是就预算编制和执行的严肃性、科学性等进行审计，确保财政资金高效、依法使用;财政部门管理的目的基本上与审计部门一致、只不过它属于政府内部的管理”［18］。第三，英国公共财政监督的宪政保障。“早在十三世纪二十年代，英国诸侯迫使国王签署了《自由大宪章》，在一定范围内限制了国王的财权。但大宪章尚未确立起议会的财政权。十七世纪八十年代的“光荣革命”之后，随着经济的发展和资产阶级经济实力的增强，资产阶级议会才通过了《权利法案》，确立起议会监督和决定财政的制度”［19］，开创了公共财政监督的宪政保障的新篇章。第四，德国公共财政监督的宪政保障。德国宪法对预算的全过程做了明确的规定，“财政部门编制的预算经政府内阁讨论通过，提交议会审议，经议会批准后方可实施。经议会批准的预算，年度中一般不再变动。如需变动，必须经过议会的严格审查和批准”［20］。瑞士、意大利、新加坡等国家也在其宪法中明确了公共财政监督的基本规定。

通过对国外公共财政监督宪政保障的考察可以看出，大多数发达国家都在其宪法中明确规定了公共财政监督的内容，都明确赋予议会财政监督权，都通过较为民主的程序决定公共财政管理，政府的财政收支行为受到严格的约束，纳税人的监督权得以合理的保障。

二、我国现行宪法对公共财政监督的保障

1、宪法保障公共财政监督的价值基础

(1)纳税人基本权利保障

纳税人基本权利是宪法基本权利体系的重要内容。2004年3月14日，《中华人民共和国宪法》第四次修正案将“国家尊重和保障人权”纳入其中。陈斯喜(2012)认为，该条款的修改是中国宪法进步的里程碑。他分析了修正案“保障人权”条款的三种不同的意见:“一种意见是将其写入‘序言’，认为原来宪法条文关于公民权利的规定已经体现了尊重和保障人权的思想，在序言中重申和肯定一下就可以了;另一种意见是将其写入第一章‘总纲’，认为人权是公民权利的来源，是规定公民权利的依据;还有一种意见是将其写入第二章‘公民的基本权利和义务’，认为人权主要体现为公民权利。最终形成的宪法修正案是将其写入了第二章，成为我国宪法的一条重要原则，这体现了我国宪法的与时俱进。”［21］

(2)通过宪法和法律来保障公共财政监督的有效实现

宪政视野下，公共财政要求公共需求、公共物品供给能够实现最大限度、最为合理的有效保障。宪法(1999年)明确了“实行依法治国，建设社会主义法治国家”的规定，这是世界法治建设大环境下，中国法治认识的提升和法治建设的进步，促使我国宪法顺应时代发展的需要、满足经济体制改革的需求，符合现代政治制度文明和法治国家的要求。

(3)由纳税人决定税收收入的流向，公共财政收支的全过程应当由纳税人进行民主决策

现行宪法对社会各种关系进行了重大改革，包括党与国家政权、政府与权力机构之间、不同层级政府之间、不同权力机构之间、人大与人大常委会内部关系、政府与企业、社会组织及个人之间的关系。宪法的修改显著体现了民主集中制的确立，政治、经济、社会各种事项运行中“以人为本”、“以民为本”思想得以升华，在民主中求同一、在权力约束与权利保障中求平衡是我国现行宪法的重要内涵。

2、宪法保障公共财政监督的内容

我国现行宪法第四十一条规定，公民有提出批评、建议的权利;对国家机关和国家机关工作人员的违法失职行为，有提出申诉、控告或检举的权利。该条可以理解为宪法间接地赋予了公民对国家权力行使的监督权。现行宪法第五十六条规定，中华人民共和国公民有依法纳税的义务。第六十七条第一项规定，全国人大常委会有监督宪法实施的权力;本款第六项规定，全国人大常委会有监督国务院工作的权力。公共财政的收支过程以行政权为主导，故而可以间接地理解为宪法赋予了全国人大常委会监督公共财政收支行为的权力。

通过对我国现行宪法的文本内容分析可以发现，我国现行宪法中没有关于“公共财政”和“公共财政监督”的直接规定，也没有关于“公共财政监督”保障的明确内容。从公共财政外部监督的角度来说，纳税人的公共财政监督权没有得到明确体现;从对政府权力约束的角度来说，没有明确全国人大或人大常委会对公共财政收支行为的监督权，只是概括性的赋予人大常委会的财政监督权，更没有确立政府内部监督的问责制度。

三、公共财政监督宪政保障的评价与政策建议

1、宪政保障下公共财政的特点

“公共财政”与“公共利益”一样，都需放在历史维度中考察才具意义，因为公共财政是国家社会经济建设的物质基础，伴随政治体制和经济体制的改变而呈现出形式上的变化。但公共财政的核心特征具有稳定性，主要体现在以下方面:第一，民主性，即纳税人的收入，应由纳税人自身决定。这里强调公共财政收支政策制定的民主性及公共财政政策执行监督的有效性。第二，法治性，即纳税人权利的保障和政府权力的约束。乌尔弗拉姆在《纳税人权利和财政宪法》中提出，“财政宪法就是保护纳税人的权利免受无限政府侵害的一套程序性安全装置。”［22］第三，公平性。主要指税赋分配的公平，相同条件的纳税人与不同条件的纳税人在承担税赋时要坚持“共同但有区别的原则”。第四，公共性。公共性是公共财政的核心要素，既体现为索取的公共性，也表现为支出的公共性，更表现为监督过程的公共性。

法治性是公共财政的主要特征，是公共财政得以存在的保障，公共财政只能存在于法治社会。宪政法治社会是社会主体以法律手段为主导手段实现自己合法利益的社会。公共财政的来源主要包括纳税人的税收收入，因此，如何保证征税的合法和合理、如何保障纳税人的基本权利、如何保证纳税人的财产得到合法合理的公共性使用是宪法需要完成的任务和使命。同时，政治国家的宪政化必须建立在市民社会的权利体系之上，并以权利的保障为出发点和归属。因此，宪政与公共财政共生存、共发展，公共财政与宪政的关系体现了保障基本权利对宪法的要求，但如何有效地实现权利保障与权力约束则是“公共财政监督”的任务。因此，研究公共财政监督的宪政保障具有重要的理论价值和现实意义。

2、公共财政监督宪政保障的正当性基础

第一，“公共利益”能否当然的成为限制公民权利的依据要由人民自己来决定，宪政保障人民的事项由人民自己进行决策，因此公民税收收入的使用应当通过人大投票表决而非政府通过行政权的行使进行简单的认定。第二，依据“公共利益”限制公民基本权利的范围要由人民自己来决定，公民个体之间的权利存在着必然的矛盾，为了平衡全体公民的利益需求，必须对公民基本权利作出一定的限制。宪法是公民基本权利保护的根本法律，对其权利进行限制必须通过人大进行表决。第三，要对公民基本权利的限制做出“补偿”，如依法征收或征用土地后的补偿。“公共财政”中的补偿体现为“取之于民，用之于民”，即要保证公民的税收收入用于“公共领域”，服务人民大众。世界宪政发展史表明，公共财政支出使用的最有力监督就是将公共财政监督写入宪法，因为宪法是约束“公权力”的最好武器。上述原因成为公共财政监督权的正当性基础，概括起来即为对政府权力的约束和对公民权利的保障。

3、完善宪法保障公共财政监督的政策建议

(1)公共财政宪政价值的内化是实现公共财政监督的根本

坚持宪政价值在宪法中的巩固、发展与实现是公共财政监督的根本立足点。宪政价值的评价标准应当包括以下方面:一是社会主体的基本权利和自由是宪政最根本的价值目标;二是宪政的价值应该体现在宪法和法律对个人与国家之间应有关系的制度化安排;三是宪政的制度价值在于运用宪法和法律合理配置国家权力，形成有效的权力分立与制衡机制［23］。公共财政宪政价值的内化主要包括三个层面:一是公共财政宪政价值内化于政府内部监督主体，即政府权力的行使者具有宪政意识;二是公共财政宪政价值在人民大众中的内化，纳税人公共财政宪政意识的强化;三是对社会媒体、网络等主体公共财政宪政价值、宪政意识的正确引导，让他们在公共财政监督的有效实现中起到积极的监督作用。

(2)分层次完善宪法保障公共财政监督的内容

宪政保障公共财政监督的具体范畴主要以公民权利的保障与政府行使财政权的制约为核心进行设计。因此，应当从两个层次来完善宪法以确保公共财政监督的有效实现。一方面，应当在宪法中明确赋予公民的公共财政监督权，以此作为公民基本权利的一部分。另一方面，公共财政内部监督及问责制度应当在宪法中作出原则性规定，同时明确提出以法律形式确立公共财政监督及问责制度。

(3)多元化公共财政监督宪法保障的方式

第一，要求宪法对公共财政、公民公共财政监督权做出规定。公共财政宪政价值确立的核心标志就是在宪法中明确公共财政的宪法地位。世界大多数国家都在其宪法中明确规定了公共财政制度。宪法规范的内容是基于人民之间的政治契约产生的，凡是宪法确立的公民权利都不得被国家机关运用国家权力予以剥夺，宪法确认的公民权利具有对抗国家权力的功能［24］。这是公民基本权利与国家权力平衡的基础。

第二，宪法要求立法机关以制定法律或补充法律内容的形式来保障公共财政监督权内容的具体化及有效实现公共财政收支的监督。宪法权利通常是一种价值指向和价值标准，具有主观性而缺乏客观的可操作性。因此，公民公共财政监督权及公共财政监督效果的实现必须依赖于具体的立法规定，使其具有可操作性。公共财政监督的内容要求全口径的公共财政监督，包括全部公共财政收入和支出的监督。监督的方式包括内部监督和外部监督。内部监督指政府内部的财政监督;外部监督包括立法监督、纳税人监督、外部审计监督、媒体和网络的监督、社会团体监督等。其中，立法监督主要是完善人民代表大会制度、完善预算法等法律监督;政府内部监督主要是要求政府财政收支行为保证足够的透明度，确保其在“阳光”下运行;外部审计监督主要是指外部审计的独立性与合法性;社会监督是指保证人民群众能够通过公开渠道及时了解公共财政收支情况的知情权及对财政收支提出质疑的质疑权(此处不同于人大的提议权，主要是指纳税人能够知悉税收收入的具体流向及对此提出的疑问能够及时得到具体行政部门回应的权利)。此外，还应建立公共财政监督问责机制，明确政府内部财政监督问责，以强化监督的责任、提高监督的效率，具体应当包括同体问责和异体问责。

第三，完善现行全国人大及其常委会的监督权。将公共财政监督纳入全国人大及其常委会的监督范围，促使政府公共财政收支行为受全国人大及其常委会的监督，政府公共财政的内部监督受全国人大及其常委会的监督，以此保证公共财政监督的宪法保障具有明确性。公共财政监督如果没有宪法的支持就会失去可持续发展的保障和动力，原因在于“公共财政”与“宪政”之间互为产生、发展的基础，缺少任何一方，另一方都将失去存在的根本。

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